STS, 6 de Febrero de 2012

PRIMERO .- La sentencia impugnada desestimó el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Empresa Municipal Huelva Deporte, S.L. (en adelante, «Huelva Deporte»), contra la resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central de 28 de septiembre de 2006, que rechazó el recurso de alzada deducido frente a la adoptada el 25 de noviembre de 2003 por el Tribunal Regional de Andalucía ratificando la sanción infligida por el impuesto sobre sociedades del año 2000.

La sentencia dedica su primer fundamento a relatar los hechos que dieron lugar a la imposición de la sanción que se recurre. Tiene su origen en un acta A01, firmada en conformidad, en la que se hacía constar que:

[...] el obligado tributario presentó declaración con una base imponible negativa de - 1.144.890.390 ptas (-6..880.929'83 €). La Inspección fijó la base imponible comprobada en - 83.065.584 ptas (-499.234'21 €) resultando una cantidad a devolver de 362'59 €, de las que 358'27 €€ corresponden a cuota y 4'32 € a los intereses de demora. Tal incremento de base imponible tiene su origen en que no se considera deducible como gasto un importe de 1.061.824.806 ptas. (6.381.695'61 €) que reflejaba la pérdida de valor de las acciones suscritas en la constitución de la entidad Real Club Recreativo de Huelva, Sociedad Anónima Deportiva, como consecuencia de la transformación de los Clubs en Sociedades Anónimas Deportivas, producida por la reducción de capital mediante disminución del valor nominal como consecuencia de las pérdidas arrastradas por la entidad.

[...]

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Iniciado expediente sancionador, concluyó con un acuerdo fechado el 14 de marzo de 2002, en el que se impuso una sanción por infracción tipificada en el artículo 79 d) de la Ley 230/1963, de 29 de diciembre , General Tributaria (BOE de 31 de diciembre). En el fundamento tercero, la sentencia se pronuncia sobre el alcance de la infracción refiriéndose a anteriores pronunciamientos de la propia Sala de instancia:

[...] en los casos en que la conducta susceptible de ser sancionada consista en "determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos de impuesto, a deducir o compensar en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros", dos momentos diferentes en que se materializa esa indebida fijación de la base imponible: uno de ellos es el momento en que, en una declaración, se acredita o determina una base imponible negativa distinta de la procedente (por corresponder una base positiva o una negativa inferior a la declarada) que, por la operatividad propia del Impuesto sobre Sociedades, reconoce en favor del sujeto pasivo la posibilidad de compensarla en declaraciones futuras, con bases imponibles positivas. El segundo momento es, obviamente, aquél en que se efectúa de hecho la compensación entre la base positiva de ese ejercicio que, visto desde la perspectiva del primer momento, es una "declaración futura propia" de la base imponible previamente determinada o acreditada.

[...]

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Confirma la compatibilidad entre la sanción impuesta y la posterior por dejar de ingresar, en la medida en que son deducibles proporcionalmente las cantidades satisfechas por la primera infracción, de conformidad con lo que expresamente dispone el artículo 79 d), concluyedo en el mismo fundamento tercero que:

[...] nos hallamos ante una infracción tributaria grave, compleja, porque consta de dos conductas, la primera consistente en la declaración no veraz o incorrecta fiscalmente de las pérdidas o mejor bases imponibles negativas, que «per se» no produce en ese momento perjuicio al Tesoro Público, y que incluso pudiera no producirlos en el futuro en su totalidad o en parte, si el sujeto pasivo no obtuviere ulteriormente bases imponibles positivas, pero que, en caso contrario, sí puede producirlo en el futuro; esta infracción grave se sanciona con una multa pecuniaria del 10% de la base negativa incorrecta, y lo dispuso así la Ley 10/1985, de 26 de abril , porque en ese momento no existe deuda tributaria ocultada. Además, existe otra infracción tributaria posterior, que consuma los efectos de la primera, consistente en la compensación posterior de las bases imponibles negativas incorrectas, que sí produce la disminución de la cuota del Impuesto sobre Sociedades, y que por ello se sanciona mediante la aplicación de los porcentajes propios de las infracciones tributarias graves, deduciéndose de esta sanción, la impuesta con anterioridad o sea la del 10%. [...]».

En el cuarto fundamento la sentencia analiza la culpabilidad del infractor. Tras una larga exposición de los presupuestos que deben concurrir en toda imposición de sanción en relación con el principio de culpabilidad, afirma en sus dos últimos párrafos que:

[...]

En el caso que nos ocupa, el hecho que da lugar a la sanción consiste en la determinación por parte del obligado tributario en su declaración de IS, ejercicio 2000, de una partida negativa susceptible de futura compensación, como consecuencia de deducirse como gasto la cantidad de 1.061.824.806 ptas. (6.381.695'61 €) correspondiente a pérdidas del valor de las acciones suscritas en la constitución de la entidad Real Club Recreativo Huelva, S.A.D., producida por la reducción de capital mediante la disminución del valor de las acciones. La reducción de capital venía motivada por el hecho de que al iniciarse el proceso de conversión del Club en S.A.D. éste arrastraba pérdidas acumuladas de 1.300 millones de pesetas y el valor real de las acciones suscritas en su día era inferior a su valor nominal.

La referida cantidad no era deducible, como claramente se infiere del art. 15.8 de la Ley 43/1995 , del IS , que establece que "la reducción de capital cuya finalidad sea diferente a la devolución de aportaciones no determinará para los socios rentas, positivas o negativas, integrables en la base imponible", por lo que no puede entenderse que la conducta de la sociedad recurrente esté amparada por una interpretación razonable de la norma, en términos que enerven la concurrencia del elemento culpabilístico integrador de la infracción tributaria sancionada.

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En el fundamento quinto descarta la vulneración del principio de proporcionalidad, no sólo porque la sanción impuesta se limitó al 10 por 100 de la cuota dejada de ingresar, sino por la ponderación que hizo el Tribunal Económico-Administrativo Central de la eventual aplicación del nuevo régimen sancionador introducido por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).

En el sexto, la Sala de instancia rechaza la necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad puesto que no alberga dudas sobre la constitucionalidad de la Ley aplicable.

SEGUNDO .- «Huelva Deporte» preparó el presente recurso de casación y, previo emplazamiento ante esta Sala, efectivamente lo interpuso mediante escrito registrado el 30 de junio de 2008, en el que invocó tres motivos sin expresar ningún precepto la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora esta jurisdicción (BOE de 14 de julio), susceptible de dar cobertura a la pretensión impugnatoria.

En el primero sostiene que se ha infringido el artículo 79 d) de la Ley General Tributaria de 1963 . Considera que ha aplicado correctamente la normativa mercantil para evitar la disolución de la entidad.

En el segundo, denuncia el incumplimiento de la sentencia de fecha 18 de junio de 2007, casación 127/02. Afirma que reflejó en su contabilidad la pérdida de valor de las acciones suscritas en la constitución de la sociedad anónima deportiva, como consecuencia de las pérdidas que arrastraba la entidad y que le obligó a realizar la reducción de capital mediante la disminución del valor nominal, de conformidad con lo establecido en el artículo 163 y 260 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas , aprobado por Real Decreto legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre (BOE de 27 de diciembre). Considera que para que se produzca la infracción resulta preciso acreditar que la aplicación indebida de bases negativas se realice con el propósito de compensarlas en periodos futuros, circunstancia que no puede darse en este caso dado que se trata de una entidad que desarrolla una actividad que no genera rendimientos positivos. Además, sostiene que se infringe el principio de proporcionalidad, pues la sanción es totalmente prescindible y patentemente innecesaria, sin que se pueda anudar las mismas consecuencias a una conducta fraudulenta que a otra en la que no existe engaño y en la que la contabilidad refleja fielmente la realidad.

En el tercero, pone de manifiesto la vulneración de los principios que rigen el ordenamiento jurídico, reiterando la transgresión del principio de proporcionalidad, la de la presunción de inocencia, así como la de la tutela judicial efectiva. Aduce también que se ha infringido el derecho a la igualdad, por lo que califica como "distinta vara de medir" a la Administración y a los administrados. Concluye con una invitación al legislador para que reflexione sobre la conveniencia de diseñar una modulación adecuada de este tipo de sanciones.

Termina solicitando el dictado de sentencia que case la recurrida y que, en su lugar, anule los actos administrativos impugnados.

TERCERO .- El abogado del Estado se opuso al recurso mediante escrito presentado el 27 de febrero de 2009, en el que interesó que sea inadmitido en su totalidad, debido a que la entidad recurrente no señala en su escrito de interposición los concretos motivos del artículo 88 del citado texto legal en que se ampara.

En cuanto a la primera de las quejas, confirma que la entidad omite cualquier referencia a la acreditación de que ningún perjuicio económico habría de seguirse de la presentación de una declaración que recogiese improcedentemente partidas negativas a compensar en futuras declaraciones.

En relación con el segundo de los argumentos, le resulta inverosímil al representante de la Administración del Estado que una entidad mercantil se cree exclusivamente para generar pérdidas, lo que constituye una contradicción en si misma.

En el tercero de los motivos y en lo que se refiere a la reflexión sugerida por la recurrente, constata que no es tarea que competa a los tribunales de justicia.

CUARTO .- Las actuaciones quedaron pendientes de señalamiento para votación y fallo, circunstancia que se hizo constar en diligencia de ordenación de 5 de marzo de 2009, fijándose al efecto el 1 de febrero de 2012, en el que, previa deliberación, se aprobó la presente sentencia.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. JOAQUÍN HUELIN MARTÍNEZ DE VELASCO, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- El análisis del fondo de este recurso de casación, dirigido contra la sentencia dictada el 28 de enero de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 918/06 , se encuentra condicionado a que no concurra la defectuosa formulación del escrito de interposición que denuncia el abogado del Estado y que, de confirmarse, lo haría inadmisible.

Como hemos anticipado en los antecedentes de hecho, el defensor de la Administración afirma que en el escrito de interposición no se hizo referencia alguna al precepto legal en que se sustenta el recurso.

Al hilo de la objeción formulada por el abogado del Estado, conviene una vez más recordar que la casación no es un recurso ordinario, como el de apelación, que permite un nuevo y total examen del tema controvertido desde los puntos de vista fáctico y jurídico. Se trata de un medio de impugnación que sólo indirectamente, a través del control de la aplicación del derecho (sustantivo y procesal) realizada por el Tribunal a quo , resuelve el concreto caso controvertido. No basta, pues, con el mero resultado desfavorable para que, de forma automática, se abran las puertas de la sede casacional, como sucede en el ámbito de otros medios de revisión de resoluciones judiciales, sino que resulta menester exponer las razones que justifican la intervención del órgano de casación.

A tal fin, el escrito de interposición del recurso constituye el instrumento mediante el que el recurrente ha de exteriorizar su pretensión impugnatoria, solicitando la anulación de la sentencia o de la resolución recurrida en virtud del motivo o de los motivos que, como requisito objetivo esencial de la casación, autoriza el artículo 88 de la Ley 29/1998 . Con ello se trata de preservar la naturaleza extraordinaria de este medio de control de resoluciones judiciales, de modo que la exigencia de que se formule, de manera fundada y precisa en el escrito de interposición, la pretensión casacional enderezada a la revocación de la sentencia de instancia constituye una carga que las partes han de observar y cumplimentar con rigor jurídico, a fin de ordenar adecuadamente el debate ante el Tribunal Supremo.

Y tal exigencia no es consecuencia de un prurito de rigor formal, sino un corolario del carácter extraordinario del recurso de casación, sólo viable por motivos tasados, con el designio, como ya hemos apuntado, de depurar la aplicación del derecho, tanto desde un punto de vista sustantivo como del procesal, realizada en la sentencia de instancia. De este modo se contribuye a la satisfacción de los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación del ordenamiento jurídico mediante la doctrina que, de modo reiterado, establezca este Tribunal al interpretar y aplicar la ley, la costumbre y los principios generales del derecho ( artículo 1.6 del Código Civil ).

En suma, la propia naturaleza del recurso de casación exige la indicación precisa de la norma en que se basa el recurrente para su interposición. Por ello, el artículo 92.1 de la Ley 29/1998 demanda que en el escrito de formalización del recurso se expresen razonadamente el motivo o motivos en los que se ampara, citando las normas o la jurisprudencia que se consideren infringidas, expresión razonada que, como hemos apuntado, comporta, además, la necesidad de efectuar una crítica pormenorizada de la fundamentación jurídica de la sentencia recurrida.

Pueden consultarse, por todas, las sentencias de 14 de diciembre de 2000 (casación 7410/95 , FJ 3º), 11 de noviembre de 2004 (casación 6211/01, FJ 3 º) y 21 de noviembre de 2011 (casación 4350/09 , FJ 2º), así como el auto de 10 de diciembre de 2009 (casación 1348/09, F.J. 2º).

SEGUNDO .- En el presente caso, el escrito de interposición del recurso de casación no se acomodó a los requisitos exigidos por este Tribunal. En efecto, según subraya el abogado del Estado, no cumple el recurso las exigencias mínimas que permiten juzgar el acierto o desacierto de la sentencia recurrida. Visto el escrito de interposición se puede comprobar que «Huelva Deporte» no se refiere o cita en qué precepto de la Ley de esta jurisdicción sustenta el recurso casación deducido contra la sentencia de instancia. No sólo no hace mención a alguna de las cuatro letras contempladas en el artículo 88.1 de la Ley 29/1998 , en las que se puede basar el recurso de casación, es que ni siquiera cita este precepto legal. Se limita a discrepar como si de un recurso de apelación se tratara, sin distinción o referencia alguna a los tasados motivos casacionales.

Tenemos que acudir al escrito de preparación del recurso de casación, presentado ante la Sala de instancia el 5 de mayo de 2008 (folio 69), para encontrar en su fundamento cuarto la primera y única referencia al artículo 88 de la Ley procesal en la que cimentar los motivos de queja. Sin embargo, ni tan siquiera en este escrito identifica los concretos motivos ni apartados en los que pretende amparar el recurso.

La exigencia de la cita y referencia al precepto legal en que se apoya la interposición del recurso de casación ha sido una constante de esta Sala, y baste por todas recordar la sentencia de 10 de enero de 2001 (casación 4841/95 FJº 2º), en la que afirmábamos que « esta Sala tiene declarado repetidamente - vgr. autos de 6 de noviembre de 1996 , 20 de febrero y 13 de octubre de 1988 , además de los de 6 y 27 de febrero, 1º de abril y 14 de mayo del propio año 1998, entre otros muchos, y sentencias, también entre muchas más, de 22 de enero y 15 de diciembre de 1999 , 9 de octubre y 6 y 18 y 22 de noviembre de 2000 -, concretamente en la última de las sentencias citadas - la recientísima de 22 de noviembre de 2000 (recurso de casación 772/1995 ) - el art. 99.1 de la Ley Jurisdiccional (en la redacción que le dio la Ley 10/1992, de 30 de abril) aplicable al caso de autos, establece que dentro del término del emplazamiento, el recurrente habrá de personarse y formular ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo el escrito de interposición del recurso, en el que se expresará razonadamente el motivo o motivos en que se ampare, citando las normas o la jurisprudencia que considere infringidas; motivo o motivos que no pueden ser otros que los comprendidos en el art. 95.1 de la propia Ley Jurisdiccional . De esta forma, es en el escrito de interposición donde debe consignarse, expresa y razonadamente, el motivo o motivos del art. 95.1 en que el recurso se funde».

Esta omisión, tanto en la preparación como en la interposición, nos conduce a la inadmisión del recurso. Como hemos afirmado en el reciente auto de 10 de marzo de 2011 (casación 6692/10 FJ 5º), «la parte aquí recurrente, tanto en el escrito de interposición, como en el de preparación del recurso de casación presentado ante la Sala a quo , únicamente anunció la interposición del recurso, desarrollando diversos motivos, sin que se apuntara nada entonces sobre el cauce por el que iba a articular cada uno de ellos. En consecuencia, por las razones que hemos explicado en los fundamentos anteriores, hemos de concluir que el recurso es inadmisible por no haber sido anunciados los motivos del recurso en el escrito de preparación e Interposición, sin que frente a esta conclusión puedan prevalecer las razones expuestas por la parte actora en el trámite de alegaciones, a las que hemos dado respuesta en el cuerpo de esta resolución». Esta resolución reitera lo dicho por las sentencias de 14 de julio de 2003 (casación 8149/00, FJ 4 º), y 22 de septiembre de 2004 (casación 3116/01 , FJ 3º).

En definitiva, se prescinde de toda referencia a los motivos tasados del artículo 88.1 de la vigente Ley de esta jurisdicción -que ni siquiera se cita-, sin que las infracciones jurídicas que se denuncian se incardinen en alguno de los motivos legales a que alude el expresado precepto, lo que conduce a su inadmisibilidad. Puede afirmarse que el presente recurso carece de la estructura mínima precisa para ser admitido, al no ampararse en los motivos que, de acuerdo con el mencionado artículo 88.1, permiten al Tribunal el enjuiciamiento de los posibles vicios in procedendo o in iudicando de que pudiera eventualmente adolecer la resolución recurrida, como hemos sostenido en el auto 20 de enero de 2005 (casación 6957/01, FJ 3º).

Tampoco debemos olvidar que en el cuerpo del escrito no se lleva a cabo una verdadera crítica a la sentencia de instancia, limitándose a reiterar los argumentos expuestos en la instancia, lo que impide juzgar el acierto o desacierto de la sentencia recurrida, más allá de la discrepancia con el fallo.

TERCERO .- Todo ello deja patente la carencia manifiesta de fundamento del recurso de casación interpuesto por «Huelva Deporte», por lo que no debe admitirse su tramitación y su decisión en cuanto al fondo, en aplicación de los artículos 93.2.d) y 95.1 de la Ley 29/1998 .

En virtud del artículo 95.1 de la Ley de esta jurisdicción y de la doctrina reiterada de esta Sala [sentencias de 16 de marzo de 2000 (casación 3661/96 , FJ 2º), 26 de noviembre de 2009 (casación 3130/04, FJ 3 º) y 17 de diciembre de 2009 (casación 2725/04 , FJ 3º), entre otras], en nada obsta al anterior desenlace que el recurso fuera en su momento admitido a trámite.

CUARTO .- La inadmisión del recurso de casación obliga a imponer las costas procesales, aplicando el artículo 139.2, en relación con el 93.5, ambos de la Ley 29/1998, a «Huelva Deporte », aunque, haciendo uso de la facultad prevista en el apartado 3 del primero de los preceptos citados, esta Sala señala en mil quinientos euros la cifra máxima a reclamar por los honorarios del abogado del Estado.

No admitimos a trámite el recurso de casación 2465/08, interpuesto por la Empresa Municipal Huelva Deporte, S.L., contra la sentencia dictada el 28 de enero de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 918/06 , imponiendo las costas a la entidad recurrente, con la limitación resultante del último de los fundamentos de derecho.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos D. Rafael Fernandez Montalvo D. Manuel Vicente Garzon Herrero D. Joaquín Huelin Martínez de Velasco D. Oscar Gonzalez Gonzalez D. Manuel Martin Timon PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. JOAQUÍN HUELIN MARTÍNEZ DE VELASCO , estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretaria, certifico.