STS, 10 de Junio de 2009

Por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Las Palmas, de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, fue incoada con fecha 20 de abril de 1995 Acta modelo A02 num. 0052857.0 a D. Florentino por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisicas correspondiente al ejercicio de 1986 en la que se hizo constar, entre otras consideraciones, que el interesado, casado, en régimen económico de sociedad de gananciales, con Dª Ramona, presentó declaración conjunta por el impuesto y ejercicio citados con una base imponible de 6.211.617 ptas.

La Inspección de los Tributos, con fecha 24 de noviembre de 1988, extendió al interesado Acta A01 nº NUM000 por el impuesto de referencia y ejercicio de 1986 con una base imponible de 9.471.804 ptas. y una propuesta de liquidación que contenía una cuota diferencial de 1.142.423 ptas., que devino definitiva el 24 de diciembre siguiente. De los rendimientos incluidos en dicha base imponible corresponde imputar al interesado conforme a los criterios de la Ley 20/1989 un total de 8.685.687 ptas.

Con fecha 2 de noviembre de 1990, el Director General de inspección Financiera y Tributaria, por delegación del Ministro de Economía y Hacienda, y en aplicación del art. 154-b de la Ley General Tributaria

, acordó la revisión de la liquidación definitiva derivada del Acta A01 citada, basándose en el descubrimiento por parte de la Administración de que D. Florentino suscribió durante 1986 diferentes pólizas de seguro a prima única ascendiendo el importe de las primas satisfechas a 270.000.000 ptas. Dado que la existencia de dichas pólizas no fue consignada en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio de 1986, el actuario aprecia la existencia de un incremento de patrimonio no justificado de 264.250.276 ptas., igual a la diferencia entre el total importe de las suscripciones y la renta disponible cuantificada en 5.749.724 ptas.; incremento que se imputa por partes iguales a los dos cónyuges y que se pone de manifiesto no sólo por el descubrimiento de elementos patrimoniales ocultos, sino también por el hecho de que la financiación de dichas adquisiciones no se corresponde con la renta y el patrimonio declarados por los sujetos pasivos. La base imponible comprobada ascendió a 140.810.825 ptas. La deuda tributaria propuesta ascendió a 211.189.777 ptas. calificándose de graves las infracciones cometidas y sancionándose al 150%, si bien la sanción quedó en suspenso hasta la aprobación del proyecto de ley de modificación parcial de la Ley General Tributaria.

En Informe ampliatorio anexo al Acta se indicó, entre otras consideraciones, que el 18 de julio de 1989 el recurrente presentó escrito dirigido al Delegado de Hacienda de Las Palmas en el que reconocía la existencia de diversas pólizas contratadas con la Caja de Pensiones "La Caixa", pero sin concreción ni cuantificación alguna, solicitando de la Administración Tributaria que se tuvieran por presentadas las declaraciones complementarias correspondientes por el IRPF e Impuesto sobre el Patrimonio. Finalmente, y tras la presentación de las correspondiente alegaciones por el interesado, la Inspectora Jefe dictó Acuerdo el 28 de julio de 1995 modificando la propuesta contenida en el Acta, cuyo importe total ascendió a 150.253.033 ptas., de las cuales 61.276.231 corresponden a la cuota, 58.341.687 a los intereses de demora (por el tiempo transcurrido entre el 25 de junio de 1987, día de finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se sancionan las infracciones, el 31 de mayo de 1995) y 30.638.115 ptas. a la sanción conforme a la Ley 25/1995, al 50%, siendo notificada el 24 de agosto de 1995 .

Disconforme con la citada liquidación el interesado promovió contra la misma el 12 de septiembre de 1995 reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Canarias, que acordó en primera instancia, el 26 de febrero de 1997, desestimar la reclamación y confirmar el acto administrativo impugnado; dicha resolución, notificada el 21 de marzo de 1997, fue recurrida en alzada ante el Tribunal Económico Administrativo Central el 10 de abril de 1997.

Con fecha 20 de octubre de 2000, el TEAC acordó estimar parcialmente la reclamación interpuesta y anular la liquidación impugnada, que debía ser sustituida por otra nueva conforme al último fundamento de derecho de la resolución del TEAC relativo a la liquidación de intereses de demora.

Decía el último Fundamento de Derecho de la resolución del TEAC que, respecto al tipo de interés de demora aplicable, el Tribunal Supremo, en sentencia de 30 de octubre de 1997, que resolvió recurso de casación en interés de la ley, declaró, como doctrina legal, que, tras la Ley 25/1995, de 23 de julio, el cálculo de los intereses de demora en cumplimiento de las obligaciones tributarias debe llevarse a cabo aplicando el tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran el periodo de liquidación de los intereses. En el supuesto examinado, de los antecedentes obrantes en este Tribunal se desprende que la Inspección, en la controvertida liquidación de intereses de demora, ha aplicado un tipo fijo en todo el periodo controvertido. En consecuencia, al haberse dictado el acto de liquidación con fecha 28 de julio de 1995, es decir, con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 25/1995, el cálculo de los intereses por demora, en el cumplimiento de las obligaciones tributarias por dicho periodo, también debe llevarse a cabo aplicando el tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran dicho periodo.

Con fecha 22 de junio de 2001 el Sr. Florentino promovió recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional contra la resolución del TEAC de fecha 20 de octubre de 2000 . La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 21 de octubre de 2003, dictó sentencia cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "Desestimar la inadmisión planteada por el Abogado del Estado y estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Florentino contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 20 de octubre de 2000 a que las presentes actuaciones se contraen, anulando la resolución impugnada por su disconformidad a derecho, al entenderse prescrito el derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación respecto del recurrente por IRPF 1986. Sin imposición de costas".

Contra la citada sentencia el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala, desarrollándose, después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales. Planteada la inadmisión del recurso por la parte recurrida, por no cumplir el escrito de preparación los requisitos exigidos por el art. 89 de la Ley de la Jurisdicción, fue admitido a trámite por Auto de 7 de abril de 2005 y, formalizado por la representación procesal de la parte recurrida, D. Florentino, su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 10 de junio de 2009, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal. Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Dice la sentencia recurrida que el Abogado del Estado en su contestación a la demanda plantea, de forma previa, la inadmisibilidad, por extemporáneo, del recurso contencioso administrativo.

A tal extemporaneidad se opone la actora sobre la argumentación de que la notificación de la resolución del TEAC es defectuosa ya que la comunicación del fallo mediante correo certificado con acuse de recibo se dirige a D. Cecilio, el representante, pero al domicilio sito en la CALLE000 nº NUM001 de Las Palmas de Gran Canaria, cuando dicha dirección corresponde al representado, siendo el domicilio del representante, tal y como consta al folio 150 del expediente, el de AVENIDA000 nº NUM002 - NUM003 . Por otro lado se denuncia que la notificación a través del servicio de correos (primer intento el 27 de octubre de 2000 "devuelto caducado" y segundo intento el 4 de enero de 2001 "desconocido"), responde a una reseña a mano de una rubrica ilegible por lo que no se cumplen los requisitos legales. Se denuncia igualmente que la segunda notificación por correo se intentó cuando ya se había mandado oficio por el TEAC al BOE para la publicación y que los anuncios, tanto en el tablón del TEAR como en el BOE, fueron dirigidos al representante D. Cecilio y no al recurrente.

Se afirma, por tanto, que no es valida la notificación edictal que determina la extemporaneidad del recurso contencioso administrativo pues se debería haber probado que se han agotado todos los medios posibles para llevar a cabo la notificación personal. De esta manera la parte actora concluye que se da por notificada del fallo del TEAC el 24 de abril de 2001 fecha en la que se personó en el TEAC y obtuvo una copia de la resolución. Por todo ello la actora concluye que se ha producido una prescripción en vía de recurso al haber estado paralizadas las actuaciones ante el TEAC desde el 11 de abril de 1997, fecha de interposición, hasta el 24 de abril de 2001 fecha en que, según su criterio, se produjo la notificación.

De lo actuado en el expediente administrativo se desprende que el actor, en el escrito de interposición de la reclamación económico administrativa, reclamación que interpuso en su propio nombre, designaba como domicilio el de la CALLE000 nº NUM001 de las Palmas de Gran Canaria, domicilio que coincidía con el que se había utilizado ante la Inspección Tributaria, pero el recurso de alzada fue interpuesto por D. Cecilio como representante del recurrente sin efectuar la designación de domicilio a efectos de notificaciones que obliga art. 48 del RPREA Real Decreto 391/1996 en el primer escrito de cualquiera de las instancias y sin que fuera requerido a efectos de subsanación conforme determina el art. 50 del RPREA . También consta que el Tribunal Económico Administrativo Central procedió a notificar la resolución del recurso de alzada en el domicilio designado en la reclamación económico administrativa mediante certificado con acuse de recibo, siendo de destacar que tales notificaciones se remitieron al mencionado domicilio con expresa indicación de que el destinatario era el hoy recurrente aunque figurase también como representante el Sr. Florentino . Dicha notificación frustrada se intentó por dos veces y el certificado postal, así consta en el expediente, fue devuelto por caducado la primera vez y por destinatario desconocido la segunda. En ninguno de los acuses de recibo consta el nº de identificación del empleado del operador postal. Por otra parte no consta que el interesado procediera a comunicar a la Administración otro domicilio o su cambio domiciliar.

Consecuencia de ese fallido de la notificación, por la Administración basándose en el art. 86.1 del RPREA 1996, se procedió a efectuar la notificación por anuncios expuestos en el Tablón de anuncios del TEAR de Canarias durante el plazo reglamentario (22 de enero de 2001 a 1 de febrero de 2001). Además el anuncio fue publicado en el B.O.E 19 de enero de 2001.

Es innegable la neutralidad que ha de predicarse del Servicio de Correos, neutral respecto a la controversia fiscal que nos ocupa (S. TS 22-3-2002), gozando, en principio, los actos de la Administración Postal de la presunción de legalidad (S. TS 12-12-1997) y sobre la base de que si a lo largo de la tramitación de las reclamaciones económico administrativas no se comunica cambio del domicilio designado a efecto de notificaciones y aparece el interesado como desconocido en el mismo no es necesario agotar otras posibilidades antes de acudir a la notificación edictal, como intentar notificar al representante en el domicilio que del mismo constaba ante la Inspección de Tributos, pues el art. 83 del RPREA 1996 (en igual sentido el art. 87 del RPREA 1981 "), al regular la forma de las comunicaciones e intimaciones, no quiere que se siga una tras otra hasta llegar a la notificación edictal, sino que el Reglamento confiere a los recurrentes la posibilidad de optar por las distintas formas que permite, en el entendimiento de que, por razones de economía y eficacia, el Reglamento prefiere una sobre otra, y así la primera es la oficina del órgano que ha dictado el acto recurrido, por la sencilla razón de que esta Oficina ha debido de notificar precisamente el acto que se recurre. La forma que prefiere a continuación es la del domicilio especialmente elegido por el recurrente para las notificaciones de la concreta reclamación de que se trate, que será el resultado de las circunstancias personales que concurran, y así puede ser la de su Abogado, Asesor Fiscal, Gestor administrativo, amigo, pariente, etc. Ahora bien esta designación no impide que a lo largo de la tramitación pueda el recurrente cambiar de domicilio, en el entendimiento de que si no lo comunica formalmente el Tribunal considerará válido el inicial. Las restantes formas por las que puede optar son el domicilio civil del interesado, de su representante legal o de su apoderado, que de otro modo constare en el expediente o fuera conocido. Por último, el cuarto en el orden de prelación, no es optativo, sino que opera cuando fracasan las notificaciones en el domicilio elegido por el recurrente. (S. TS 21-12-2001).

Por tanto, si el recurrente hubiera señalado un domicilio especial para recibir las notificaciones originadas en las reclamaciones concretas, de modo que el domicilio especial elegido inicialmente continuaba vigente por no haberse comunicado cambio al efecto, al ser desconocido en el mismo, habría de concluirse que el Tribunal actuó correctamente al notificar su resolución mediante la forma edictal, lo que no es el caso ya que como hemos visto al interponer la alzada no se hizo la designación que se prevé en el art. 48 del RPREA .

Esta actuación tampoco esta amparada por lo dispuesto en el art. 59.3 y 4, de la Ley 4/1999, de modificación de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, en relación con los arts. 39 y ss del Real Decreto 1829/1999, de 3 diciembre, que aprueba el Reglamento por el que se regula la prestación de los servicios postales, en desarrollo de lo establecido en la Ley 24/1998, de 13-7-1998, del Servicio Postal Universal y de Liberalización de los Servicios Postales ya que el empleado del operador postal no hizo constar su número de identificación en el aviso de recibo que, en su caso, acompañe a la notificación (obra solo una rubrica ilegible) ni los motivos por las que no pudieron llevarse a cabo la primera de las notificaciones.

Al ser defectuosa la notificación que se efectuó del fallo del TEAC aplicando las disposiciones del art.

58.3 de la LRJ-PAC Ley 30/92 acerca de que surtirá efecto a partir de la fecha de la interposición de cualquier recurso que proceda, es de concluir que el recurso contencioso administrativo no es extemporáneo desestimándose la causa de inadmisibilidad invocada por el Abogado del Estado, al amparo de los arts. 82.f) y 58.2, ambos, de la Ley de la Jurisdicción .

De otro lado se ha de entender planteada la prescripción, producida en vía de recurso ante el TEAC, del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

El plazo prescriptivo que resulta de aplicación al caso es el de cuatro años, rigiéndose la prescripción denunciada por lo determinado en los nuevos arts. 24 de la Ley 1/1998 y 64 de la LGT.

La aplicación del plazo de prescripción cuatrienal en el presente caso se corresponde con la redacción literal de la matización introducida por el Tribunal Supremo Sentencia de 19 de septiembre de

2.001, pues el momento en que se cierra el periodo temporal durante el que ha estado inactiva la Administración es posterior al 1 de enero de 1.999, y ello aunque el "dies a quo" del citado periodo sea anterior a la indicada fecha.

En consecuencia, interpuesto el presente recurso contencioso-administrativo por escrito de fecha de presentación 22 de junio de 2001, considerándose esta como fecha de notificación, ha de estimarse la pretensión de prescripción por paralización en vía de recurso de alzada por mas de cuatro años (el recurso de alzada se interpuso por escrito de fecha 11 de abril de 1997 y fue resuelto por acuerdo de 20 de octubre de 2000, que no se entiende notificado sino hasta el 22 de junio de 2001).

La Audiencia Nacional, en la sentencia ahora recurrida, desestimó, como se ha visto, la inadmisión planteada por el Abogado del Estado y estimó el recurso interpuesto por D. Florentino . El Letrado de la Administración General del Estado, considerando que la sentencia debió declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo, por presentación del escrito inicial fuera del plazo establecido, articula un motivo único de casación para alegar que la sentencia recurrida infringe el art. 69 de la Ley 29/98, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en relación a su vez con el art. 46 de la misma Ley, y con los arts. 83, 85 y 86 del Real Decreto 391/96, de 21 de marzo, por el que se aprobó el Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico administrativas. Este motivo se invoca al amparo del apartado c) del art. 88.1 de la Ley Jurisdiccional .

El art. 69.e) de la Ley 29/98 establece que la sentencia declarará la inadmisibilidad del recurso en los supuestos en que "se hubiera presentado el escrito inicial del recurso fuera el plazo establecido"; es decir, fuera del plazo de dos meses establecido en el art. 46.1, contados desde el día siguiente al de la publicación de la disposición o al de la notificación o publicación del acto que ponga fin a la vía administrativa.

La forma de practicar las notificaciones en vía económico administrativa se regula en el art. 83 del Reglamento de 1 de marzo de 1996. Este precepto enumera, por orden de prelación, la notificación en las oficinas del Tribunal; en el domicilio designado para notificaciones conforme al art. 48 ; en tercer lugar, la notificación en el domicilio del interesado, de su representante legal o apoderado, que conste en el expediente y fuera conocido; y por último mediante anuncios, en la forma prevenida por el art. 86 .

En el presente supuesto no hubo personación en las oficinas en plazo, ni se designó para notificaciones un domicilio conforme al art. 48. Por tanto, dictado Acuerdo el día 20 de octubre de 2000, se intentó la notificación en el domicilio del interesado o de su representante que constare en el expediente o fuera conocido. Y por dos veces se intentó por medio de correo, en la forma prevista en el art. 85 del Reglamento de Procedimiento Económico Administrativo, notificación, concretamente la de 4 de enero de 2001, en la que, según obra en el expediente administrativo, la remisión se hacía a ambos, al representante

D. Cecilio y al interesado, D. Florentino, en la CALLE000, nº NUM001, de Las Palmas, que, en definitiva, resultó ser el domicilio del propio interesado. En ambas ocasiones existió devolución, lo que obligó a la Administración a practicar la notificación en la cuarta forma prevista, es decir, por medio de anuncios, según lo establecido en el art. 86 del Reglamento. Así, según obra en el expediente administrativo, en el Boletín Oficial del Estado de 19 de enero de 2001 se practicaron los correspondientes anuncios, y la resolución del Tribunal Central fue expuesta al público en el tablón de anuncios del Tribunal Regional de Canarias desde el día 22 de enero de 2001 hasta el día 1 de febrero de 2001.

En consecuencia, el día 1 de febrero de 2001 hay que considerar debidamente efectuada la notificación según lo previsto en el art. 83 en relación con el 86 del Reglamento de Procedimiento Económico Administrativo . Esta consecuencia no se desvirtúa por la sentencia recurrida, ciertamente contradictoria en este punto, puesto que, admitiendo que no se designó domicilio para notificaciones conforme al art. 48 y que el domicilio era el del interesado, viene a concluir que la Administración no podía efectuar la notificación mediante diligencia o por anuncio.

A raíz de la validez de éste, el Abogado del Estado ante la Audiencia Nacional solicitó expresamente, en su contestación a la demanda, la inadmisibilidad del recurso contencioso administrativo, puesto que si la notificación fue realizada en enero de 2001 o el día 1 de febrero siguiente, resulta que la interposición del recurso contencioso administrativo no se realizó hasta el día 22 de junio de 2001, por lo que había transcurrido con exceso el plazo de 2 meses establecido por el art. 46 de la Ley Jurisdiccional, siendo aplicable en consecuencia la previsión el art. 69 de la misma.

La declaración de inadmisibilidad del recurso supone, por tanto, la confirmación o firmeza de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central. Por todo ello el Abogado del Estado solicita que se case y anule la sentencia recurrida, sustituyéndola por otra en la cual se declare la inadmisibilidad del recurso contencioso administrativo por presentación del escrito inicial fuera del plazo establecido.

La sentencia de instancia, estimando el recurso contencioso-administrativo, anula la resolución del TEAC de fecha 20 de octubre de 2000, por la que se estima en parte el recurso de alzada formulado por D. Florentino contra acuerdo del TEAR de Canarias, de 26 de febrero de 1997, recaído en expediente de regularización por el concepto de IRPF, ejercicio 1986 y cuantía de 150.256.033, y declara prescrito el derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria.

Para la más acertada resolución del presente recurso de casación, es conveniente precisar los siguientes extremos que han quedado acreditados en las actuaciones:

1. Al folio 2 del expediente del TEAC figura un Aviso de recibo del Servicio de Correos de la Estafeta del Ministerio de Administraciones Públicas, con certificado del 27 de octubre de 2000 en el que figura la siguiente identificación del destinatario del certificado: INTERES: Florentino . REPRES: Cecilio DE. DOMICILIO: CALLE000, NUM001, LAS PALMAS.

   En el aviso de recibo constaba, bajo el concepto de "clase de envío", que se trataba de una notificación; y en el concepto "contenido del certificado" se expresaba "Fallo TEAC 20 octubre 2000".

   En el reverso del citado aviso de recibo figuraban unas anotaciones impresas con la indicación "devuelto caducado". Debajo del aviso de recibo figura una anotación ológrafa en la que se leía: "Enviada de nuevo al mismo domicilio y al BOE el 26-12-00". En el centro del Aviso de recibo aparecía estampado el sello del Tribunal Económico-Administrativo Central, indicando la fecha 18 de diciembre de 2000 como Registro de Entrada.

2. Al folio 1 del expediente del TEAC consta un Aviso de Recibo del Servicio de Correos. En la casilla correspondiente a la identificación del destinatario del certificado figura D. Florentino . Rep: D. Cecilio, CALLE000, NUM001 . Las Palmas. Se especificaba en "Clase de envío" que se trataba de una notificación y en el "contenido del certificado" se decía: Fallo TEAC 20-Oct.-2000. En la parte marginal derecha, en letra manuscrita, se decía: "Desconocido. 4-1-01 G.L." con una rúbrica ilegible. No se lee el sello redondo de Correos que figura estampada pero sí el sello del Tribunal Económico- Administrativo Central, con fecha de 10 de enero de 2001 de Registro Entrada de la notificación intentada.

   Como puede apreciarse, el TEAC procedió a notificar la resolución del recurso de alzada en el domicilio del Sr. Florentino, siendo de destacar que tales notificaciones se remitieron al mencionado domicilio con expresa indicación de que el destinatario del certificado era D. Florentino, aunque figurase también como representante D. Cecilio . Dicha notificación frustrada se intentó por dos veces, como reconoce la sentencia recurrida.

3. Al folio 23 del expediente del TEAC consta certificado, de fecha 2 de mayo de 2001, del Abogado del Estado-Secretario del TEAR de Canarias haciendo constar que la notificación referente a la resolución dictada por el TEAC en el expediente R.G. 3083- 97; R.D. 623-00R, a instancia de D. Florentino, ha estado expuesta al público en el Tablón de Anuncios del Tribunal Regional por término de diez días (desde el 22-01-01 hasta el 01-02-01).

4. Y al folio 5 del expediente del TEAC obra fotocopia de una hoja del BOE num. 17, correspondiente al viernes 19 de enero de 2001, relativa a la "Notificación a D. Cecilio, representante de don Florentino, de fallo dictado por el Tribunal Económico-Administrativo Central en el expediente número R.G. 3083/97; R. S. 623/00 R, por aplicación de lo dispuesto en el art. 86 del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico-administrativas, al no haberse podido practicar en el domicilio que consta en las actuaciones.

5. El Sr. Florentino, en el escrito de interposición de la reclamación económico-administrativa, que formuló en su propio nombre, designó como domicilio el de la CALLE000 num. NUM001 de Las Palmas de Gran Canaria, domicilio que coincidía con el que se había utilizado ante la Inspección Tributaria. Así se hace constar en la sentencia recurrida.

6. El recurso de alzada fue interpuesto por D. Cecilio como representante del Sr. Florentino, que, sin embargo, significativamente, no señalaba ningún otro domicilio distinto del indicado como propio del interesado. Así lo reconoce la sentencia de instancia.

7. En resumen, siempre figuró el domicilio de la CALLE000 nº NUM001 de Las Palmas de Gran Canaria a efectos de notificaciones (así se recoge, por ejemplo, en el encabezamiento de la resolución del TEAC). Ni ante el TEAR ni ante el TEAC figuró ningún otro domicilio que el ya indicado de CALLE000 ; en las actuaciones ante el TEAR y ante el TEAC no figuró domicilio alguno que pudiera corresponder al del representante D. Cecilio, que era el de AVENIDA000 nº NUM002 - NUM003, según consta al folio 150 del expediente, según nos cuenta la setnencia.

8. Habiendo consignado el Servicio de Correos, en el segundo intento de notificación, que en el domicilio señalado para notificaciones el destinatario de los certificados --D. Florentino y su representante D. Cecilio -- eran desconocidos procedió el TEAC a efectuar la notificación mediante su publicación en el Tablón de Anuncios del TEAR de Las Palmas de Gran Canaria y en el Boletín Oficial del Estado.

Las notificaciones en el propio domicilio que el interesado ha hecho constar deben producir efectos. La notificación afecta al principio de la buena fe en las relaciones entre la Administración y los ciudadanos, que impone a éstos un deber de colaboración con la Administración en la recepción de los actos de comunicación que aquella les dirija (STS de 28 de octubre de 2004 ).

La Ley General Tributaria establece un sistema tributario que sustenta en una serie de obligaciones de los sujetos pasivos, entre ellas la de comunicar expresamente el domicilio fiscal o tributario, que en el caso de las personas naturales ha de ser el de su residencia habitual. En razón a esto último, el art. 45 de la

L.G.T. 230/1963 establece que la obligación de declarar el domicilio fiscal corresponde al sujeto pasivo y en el supuesto de que el mismo no comunique el cambio de dicho domicilio, éste no surte efectos frente a la Administración. La Administración puede rectificar el domicilio fiscal o fijarlo primariamente previa la pertinente comprobación, pero no tiene, en principio, ningún deber u obligación de hacerlo, de entrada, ya que dicha carga recae normativamente sobre el sujeto pasivo (de modo que, si tal obligado tributario no cumple con la citada carga, el potencial cambio real de domicilio no produce efectos frente a la Administración hasta que se presente la oportuna declaración tributaria; y, además, intentada, varias veces, sin resultado, la notificación liquidatoria en el domicilio fiscal declarado expresamente, en su día, por el interesado --bien de una forma singularizada o bien con ocasión de autoliquidar el tributo de que se trate--, resulta válida la consecuente notificación edictal. (STS de 9 de octubre de 2001; recruso num. 4489/2000 ).

En esta línea, el art. 48 del Reglamento de Procedimiento en las reclamaciones económico administrativas, aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, (al igual que el art. 54.1 del R.P.R.E.A. aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto ) precisa con toda claridad que en el primer escrito que se presente en cada reclamación económico-administrativa, en cualquiera de sus instancias, habrá de exponerse necesariamente el domicilio en que deban hacerse las notificaciones, teniéndose por bien practicadas las que se verifiquen en dicho domicilio mientras no se haya acreditado en el expediente la sustitución de aquél por medio de escrito de comparecencia personal suscrita por el interesado o apoderado.

En el caso de autos, el interesado D. Florentino señaló como domicilio para las notificaciones relativas a la tramitación, sustanciación y resolución de la reclamación económica administrativa el de CALLE000 nº NUM001 de Las Palmas de Gran Canaria, sin que a lo largo de su tramitación y posterior recurso de alzada se comunicara cambio de domicilio a efectos de notificaciones, de donde se deduce que al aparecer como "desconocido" en ese domicilio en el segundo intento de notificación, el TEAC actuó correctamente al notificar mediante anuncio en el Tablón de Anuncios del TEAR de Las Palmas y en el Boletín Oficial del Estado. Así lo hemos dicho en nuestra sentencia de 21 de diciembre de 2001( recurso num. 5661/1996 ) y en la anterior de 28 de mayo de 2001: la notificación edictal está atemperada a Derecho al no haberse podido realizar la personal en el domicilio que en el expediente figuraba para la Administración.

Dijimos también entonces que el orden de prelación de las distintas formas de notificación que aparece en los arts. 83 y 87 de los Reglamentos de Procedimiento referidos, no quiere decir que haya de seguirse una tras otra, hasta llegar a la notificación edictal, sino que el Reglamento confiere a los recurrentes la posibilidad de optar por las distintas formas que permite, en el entendimiento de que, por razones de economía y eficacia, el Reglamento prefiere una sobre otra, y así la primera es la oficina del Organo que ha dictado el acto recurrido, por la sencilla razón de que esta Oficina ha debido notificar precisamente el acto que se recurre. La forma que prefiere a continuación es la del domicilio especialmente elegido por el recurrente para las notificaciones de la concreta reclamación de que se trate, que será el resultado de las circunstancias personales que concurran, y así puede ser la de su Abogado, Asesor Fiscal, Gestor administrativo, amigo, pariente, etc. Ahora bien, esta designación no impide que a lo largo de la tramitación pueda el recurrente cambiar de domicilio, en el entendimiento de que si no lo comunica formalmente el Tribunal considerará válido el inicial . Las restantes formas por las que puede optar son el domicilio civil del interesado, de su representante legal o de su apoderado, que de otro modo constare en el expediente o fuera conocido. Por último, el cuarto en el orden de prelación, no es optativo, sino que opera cuando fracasan las notificaciones en el domicilio elegido por el recurrente.

Es claro, por tanto, que el TEAC eligió la segunda forma de notificación: la del domicilio especialmente elegido por el obligado tributario para las notificaciones de la concreta reclamación económico administrativa que formuló, sin que fuera modificado por su representante al interponer el recurso de alzada, de modo que el domicilio especial elegido inicialmente continuaba vigente y por ello, al ser desconocido en el mismo no ya el representante Sr. Cecilio Fariña sino también el Sr. Florentino que lo había designado, el TEAC actuó correctamente al notificar su resolución mediante la forma edictal Otra cosa es que la Sala entienda que las notificaciones de la resolución del TEAR en el último domicilio designado por el interesado sean válidas para producir efectos y que, consecuentemente, no fuera necesario llegar a la notificación edictal.

La parte recurrida tenía que estar y acomodarse al domicilio designado por ella por imperio de la regla "venire contra factum propum non valet...".

Hay que proteger el principio de confianza que se basa en la coherencia del comportamiento en las relaciones humanas y negociales. Por ello, forzoso resulta destacar la incoherencia extrema del proceder observado en la parte recurrida que designa un domicilio y luego resulta que es desconocido en el mismo. La consecuencia ha sido bien puesta de relieve en las sentencias del Tribunal Constitucional 133/1986, de 29 de octubre, y 188/1987, de 27 de noviembre : cuando el destinatario no es hallado en el lugar por él designado, la Administración no tiene obligación de llevar a cabo "largas, arduas y complejas indagaciones ajenas a su función".

En conclusión, que las dos notificaciones efectuadas por el TEAC en el domicilio del obligado tributario fueron correctas.

La circunstancia de que el Aviso de recibo de Correos contuviera no un nombre sino dos (el del propio obligado tributario y el de su representante legal) no constituye ninguna irregularidad, puesto que la notificación se dirigía al domicilio correcto, correspondiente al interesado; pero es que bien podría decirse que el hecho de que figurasen dos nombres pudo constituir una precaución "ad cautelam" del TEAC a la vista que había interpuesto el recurso de alzada un representante del obligado tributario que, sin embargo, no había señalado domicilio distinto al de aquél, como se ha destacado con anterioridad.

Habida cuenta de la corrección de los intentos de notificación de la resolución del TEAC en el domicilio que consta en las actuaciones, debe estimarse el recurso de casación del Abogado del Estado y en consecuencia casarse la sentencia recurrida, debiendo la Sala resolver lo que corresponda dentro de los términos en que aparece planteado el debate (art. 95.2.d ) LJCA).

A la luz de las consideraciones anteriores y si se consideran debidamente efectuados los dos intentos de notificación (el primer intento el 27-10-2000 --el devuelto por caducado-- y el segundo intento --devuelto por desconocido-- el 4-1-2001 ), hay que entender que el recurso contencioso-administrativo interpuesto por D. Florentino resultó extemporáneo toda vez que no se presentó el escrito de interposición de recurso hasta el 22 de junio de 2001, con lo que había transcurrido con creces el plazo de dos meses establecido en el art. 46.1 de la Ley de la Jurisdicción, siendo aplicable, en consecuencia, la previsión del art. 69.e) de la misma Ley, con la consiguiente inadmisibilidad del recurso contencioso- administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de fecha 20 de octubre de 2000, que debe ser confirmada al haberse presentado el escrito inicial del recurso fuera del plazo establecido.

Por vía de consecuencia, debe entenderse también que nunca se produjo la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, pues desde el 11 de abril de 1997, fecha de la interposición del recurso de alzada, hasta las notificaciones de la resolución del TEAC en el domicilio del obligado tributario (27-10-2000 y 4-1- 2001), no habían transcurrido cuatro años.

Procediendo estimar el presente recurso de casación, no ha lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas causadas en el mismo y en el recurso contencioso-administrativo de instancia, a tenor de lo al respecto prescrito en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción .

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION