STS, 21 de Octubre de 2010

En el recurso contencioso-administrativo nº 746/2004 seguido en la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 26 de octubre de 2005, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Desestimar el recurso contencioso-administrativo promovido por D. Estanislao, representado por el Procurador Don Manuel Infante Sánchez y defendido por Letrado, contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central (Sala Primera, Vocalía sexta -RG 1049-02-) de 29 de julio de 2004, por el que se desestima el recurso de alzada promovido frente Resolución del TEAR La Rioja de 31 de enero de 2002, reclamación NUM000, en concepto de liquidación por Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ejercicio 1998, y cuantía 316.041,31 euros (52.584.851 ptas.), por ser conforme a derecho sin condena en costas".

Esta sentencia fue notificada al Procurador D. Manuel Infante Sánchez, representante de D. Estanislao, el día 8 de noviembre de 2005.

El Procurador de los Tribunales D. Manuel Infante Sánchez, en representación de D. Estanislao, presentó con fecha 17 de noviembre de 2005 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Cuarta- de la Audiencia Nacional acordó, por Providencia de fecha 18 de noviembre de 2005, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera. TERCERO.- El Procurador D. Manuel Infante Sánchez, en representación de D. Estanislao, parte recurrente, presentó con fecha 4 de enero de 2006 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló dos motivos casacionales, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, concretamente, el primero, por infracción de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 41.3. párrafo III, puesto en relación con el artículo 28 de la LGT de 1963, hoy 13 y

20.1 de la LGT, y artículos 1.113, 1.254 y 1.258 del Código Civil y, el segundo,, por infracción de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en su artículo 41.3. párrafo III, en relación con el 23.3 de la LGT de 1963, hoy 12.2 de la LGT y artículo 40 de la LRPF, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia estimando el recurso, casando y anulando la sentencia objeto del mismo y, consecuentemente, con revocación de la resolución del TEAC de 29 de julio de 2004 y del TEAR La Rioja de 31 de enero de 2002, dictadas en reclamación NUM000, declarando que no es ajustada a Derecho la práctica de liquidación alguna correspondiente al IRPF por el ejercicio económico de 1998, todo ello con imposición de costas, por ser de justicia".

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 13 de marzo de 2007

, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte Sentencia desestimando el recurso y con costas".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 20 de octubre de 2010, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se deduce contra la sentencia de 26 de octubre de 2005, de la Sección Cuarta de la Audiencia Nacional, desestimatoria del recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 29 de julio de 2004, desestimatoria del recurso de alzada contra la resolución del TEAR de La Rioja de 31 de enero de 2002, referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1998, y cuantía de 316.041,31 euros

(51.652.320 pesetas).

En el Fundamento Jurídico Tercero la sentencia de instancia se pronuncia en los siguientes términos:

"Del examen de los documentos incorporados a las actuaciones, aportados por el demandante, resulta que el obligado tributario no declaró en el ejercicio 1998 un incremento de patrimonio de 72.832.944 pesetas, que corresponde al cobro efectuado el 20 de enero de 1998 de 74.000.000 de pesetas, como parte del valor en venta de un terreno afecto a actividad agrícola a Promociones Urbana Fardachón SA. El 10 de noviembre de 1997 el obligado tributario otorga, en contrato celebrado con Promociones Urbanas Vara del Rey SL, una opción de compra vinculante y obligatoria del 93,49% de sus terrenos dentro de los 110.000 metros cuadrados señalados en el contrato. El 20 de enero de 1998 celebra contrato con Promociones Urbana Fardachón SA, designada para la compra por Promociones Urbanas Vara del Rey SL, y se acuerda el precio de venta y forma de pago. El contrato se eleva a público el día 5 de junio de 1998, y se fija el precio de venta en 321.332.681 pesetas. Los términos de los contratos de 5 de junio de 1998, 20 de enero de 1998 y 10 de noviembre de 1997 son los mismos, si bien se ajustan los metros cuadrados vendidos y el precio final según las mediciones efectuadas.

De forma coetánea a las operaciones anteriores, el 5 de diciembre de 1997 el demandante presenta baja por cese en la actividad, solicitando la jubilación; solicita pensión de jubilación, siendo la fecha del hecho causante el 5 de enero de 1998.

En tales circunstancias, la Inspección entiende que la venta, si bien se perfecciona una vez jubilado Don Estanislao, es consecuencia del otorgamiento de la una opción de compra producida cuando el señor Estanislao ejercía la actividad agrícola, y por tanto se debe entender que el 10 de noviembre de 1997 se produce un acto de disposición de un activo empresarial (afecto al ejercicio de la actividad) comprometiéndose a venderlo en un plazo de cuatro meses cobrando a cambio una prima. Desde el punto de vista fiscal, argumenta la Inspección, el contrato de opción sobre unos terrenos sobre los que se desarrolla la actividad empresarial, compromete al cedente a la venta de unos activos afectos al desarrollo de la actividad empresarial, y el hecho de que la venta se perfeccione una vez jubilado " no implica que la transmisión de los terrenos se realizase una vez hubiese cesado en la actividad, sino que simplemente se perfeccionó en ese momento un contrato que había celebrado durante su vida empresarial. Por tanto, se ha de confirmar el criterio mantenido por el actuario en su propuesta de regularización entendiendo que la venta de los terrenos se realiza en el ejercicio de una actividad empresarial".

El TEAR confirma, en este punto, en vía de reclamación el Acuerdo del Inspector Jefe de la Delegación correspondiente de 11 de julio de 2001, señalando que al examinar la operación realizada por el interesado se ha de tomar en consideración lo siguiente: este último, junto con otros familiares, había adquirido los terrenos ya reseñados por donación pura y simple de sus padres y abuelos en 1984. El 10 de noviembre de 1997 junto con el resto de propietarios proindiviso de los citados terrenos ( hermanos y sobrinos) suscriben un documento privado, en el que Don Estanislao es propietario de un tercio de los citados terrenos y que en ese momento realiza una actividad agraria, y otorgan opción de compra en las circunstancias precitadas; En el mismo documento Doña Graciela y Don Basilio ( que también desarrollaba actividad agraria) otorgan otra opción de compra sobre otro tercio de los terrenos, entre ambos, mientras que Doña Macarena vende su parte ( otro tercio). El precio de las opciones de compra es de 16.666.666 pesetas, cantidad que se deducirá de la suma total a pagar en su día en el supuesto de que se ejercite la opción, mientras que Doña Macarena que vende el inmueble se le entrega a cuenta del precio final

16.666.666 pesetas. La opción de compra se otorga, cuando Don Estanislao ejercía la actividad agraria y tiene por objeto terrenos afectos a la actividad. Es destacable el hecho de que el reclamante y su sobrino, Don Basilio, que realizaba actividad empresarial, concedan opción de compra de la parte de sus terrenos, y que por el contrario Doña Macarena, que no realiza actividad alguna en dicha fecha venda en ese momento su parte de terreno así como que se le entregue la misma cantidad de 16.666.666 pesetas, en un supuesto como precio de la opción y en otro como parte del precio.

En enero de 1998, transcurridos unos días desde el cese de Don Estanislao en la actividad por jubilación, se otorga el contrato de compraventa en ejercicio de la opción, y se descuentan los 16.666.666 pesetas pagados como precio de la opción concedida".

Por tanto, en lo referente a esta operación, dice el TEAR, concedida la opción en 1997 sobre unos terrenos afectos a la actividad empresarial, a primeros de 1998 el optante ejercita la opción y se otorga contrato privado de compraventa en ejercicio de la opción. Ese contrato de compraventa trae causa directa de la opción concedida por el interesado cuando ejercía una actividad empresarial, por lo que no hubo desafectación (artículo 41.3 Ley de IRPF ), en virtud del compromiso adquirido, al que se había obligado con anterioridad al cese. La situación es idéntica a la que se produce si cualquier obligación o derecho adquirido en ejercicio de una actividad empresarial se materializa cuando el contribuyente ha cesado en el ejercicio de la actividad, habiendo señalado la Dirección General de Tributos ( 8-7-1997 y 17-12-1999) y el Tribunal Superior de Justicia de La Rioja que en estos supuestos los ingresos y gastos tienen la consideración de rendimientos de la actividad empresarial, lo cual ha de llevar a confirmar la regularización practicada por la Inspección".

La sentencia de instancia deja constancia de que la Administración ha distinguido el contrato de opción y el de compraventa, los cuales son negocios autónomos e independientes entre sí; aunque en el particular supuesto contemplado, el contrato de opción se configura como un contrato preparatorio de una compraventa posterior, en el que ya quedan definidas las condiciones esenciales del mismo. Considerando que si bien es cierto que el contrato de opción se configura como un contrato autónomo, en el que, dada su atipicidad, la autonomía de la voluntad ofrece especial relevancia en su configuración, no lo es menos, que el contrato de opción seguido de la compraventa del bien que constituye su objeto, tiene una especial significación, en el sentido de que uno es causa u origen del otro; lo que no sucedería de no materializare la opción. No se niega, pues, la autonomía e independencia de los negocios, sino que se afirma que las plusvalías generadas por ambos deben reputarse como derivadas de bienes afectos a la actividad empresarial en la que sin duda tienen su origen. Añade, por demás, que "el párrafo tercero del artículo 41, establece una presunción de afectación( puesta de manifiesto por el Tribunal Supremo en Sentencia de 18 de marzo de 2000 -TS, Sala Tercera, de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, S. 18 de Marzo de 2000, recurso 150/1999 -), que es de aplicación al caso, puesto que la enajenación de los bienes se produce, en todo caso, dentro del periodo a que se refiere el precepto, una vez que el sujeto pasivo se jubiló ;lo cual no puede identificarse con cese de la actividad, que por cierto tampoco tuvo lugar, puesto que la documentación obrante en autos y en el expediente evidencia que el hoy demandante siguió ejerciendo otra actividad, como promotor inmobiliario, valiéndose de parte de los bienes que anteriormente constituían el activo empresarial agrícola".

La parte recurrente articula los siguientes motivos de casación:

1. Al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA, por infracción de lo dispuesto en el artº 41, tres, párrafo III de la Ley 18/1991, en relación con los arts. 28 de la LGT y 1113, 1254 y 1258 del Código Civil. Considera la parte recurrente que la sentencia ha obviado la excepción contemplada en el artº 41, tres, p.III de la Ley 18/1991, y ello sobre la base de que la sentencia parte de que el precio recibido por la venta del terreno debe reputarse como rendimiento empresarial, puesto que si bien el contrato se perfeccionó con posterioridad al cese en la actividad, trae causa directa de un contrato de opción previo perfeccionado con anterioridad al cese, de suerte que cuando se celebró el contrato de opción tenía intención de cumplir y celebrar el posterior contrato de compraventa, basándose la sentencia en un mero juicio de intenciones, sin tener en cuenta que ambos contratos son autónomos, aún cuando el de opción pueda ser preparatorio del de compraventa, por lo que cada uno de los contratos producen los efectos jurídicos que le son propios desde el momento de la perfección. Esta autonomía funcional impide considerar una unidad funcional, y así tiene su reflejo en el ámbito tributario en el que a ambos se le otorga un tratamiento diferenciado en el artº 14 del Real Decreto Legislativo 1/1993 ; en definitiva, identificar ambas figuras contractuales, modificando el momento en el que ambos producen sus efectos y su naturaleza tributaria con el fin de evadir la excepción del artº 41, supone una vulneración de esta norma, convirtiendo el sistema tributario en un método para gravar presunta intenciones. En este sentido se ha pronunciado la sentencia de la Sala de lo Contencioso administrativo del tribunal Superior de Justicia de La Rioja, recurso 150/2002, en un asunto idéntico al que es objeto de atención en este recurso, referido a un ejercicio distinto.

2. También al abrigo del artº 88.1.d) de la LJCA, por infracción del artº 41, tres, párrafo III de la Ley 18/1991, en relación con los arts. 23.3 de la LGT y 40 de aquel texto. La siguiente línea argumental, según la parte recurrente, seguida por la sentencia es que no se aplica la excepción porque en realidad no había cesado el contribuyente en el ejercicio de la actividad empresarial, al considerar que el mismo continuó ejerciendo la actividad de promotor inmobiliario, valiéndose de parte de los bienes que con anterioridad constituía su activo empresarial agrícola, lo cual constituye un exceso en tanto que resultaba una cuestión indiscutida entre las partes, en tanto que ya el propio TEAR había rechazado esa línea. Sin que pueda discutirse que el actor cesó en su actividad en 5 de diciembre de 1997, al causar baja en la actividad a través del modelo 037.

El Sr. Abogado el Estado se opone al recurso de casación defendiendo que es correcta la justificación que ofrece la sentencia para considerar ya que con el contrato de opción de 1997 se materializa la intención de transmitir bienes afectos a la actividad empresarial.

A la vista de los argumentos recogidos en la sentencia de instancia, ha de convenirse que el discurso que conduce a la solución adoptada descansa sobre la consideración de que los incrementos patrimoniales generados con la venta de los terrenos, resultan de la ejecución del contrato concertado ya en 1997, esto es cuando aún el terreno se encontraba afecto a la actividad agrícola. De suerte que la referencia que hace al cese en la actividad por jubilación del sujeto pasivo, afirmando que no hubo tal cese sino que continuó ejerciendo otra actividad como promotor inmobiliario, lo hace a mayor abundamiento. Pero resulta evidente que la línea argumental que justifica la desestimación es aquella, esto es que el contrato de opción es la causa desencadenante de la compraventa y que por ende los bienes transmitidos debían reputarse afectos a la actividad agrícola.

No se discute, ni desde luego se desprende de los términos de la sentencia otra cosa, que se trata de dos contratos distintos, autónomos e independientes, el de opción y el de compraventa, y que desde el punto de vista tributario, en relación con el Real Decreto 1/1993, dan lugar a consecuencias tributarias igualmente distintas. Pero también es de reconocer que las convenciones de las partes, además de una dimensión privada e interna entre las mismas, cuyos efectos se detienen en el ámbito civil o mercantil, pueden poseer una dimensión fiscal que resulta ajena a la voluntad y conveniencia de las mismas, por lo que la calificación, en el caso concreto, de la convención celebrada por las partes habrá de tener en cuenta no sólo las estipulaciones formalmente establecidas sino también la real intención de los contratantes puesta de manifiesto a través de las reglas de hermenéutica contractual de los arts. 1281 a 1289 del Código Civil, pues, como en otras ocasiones hemos dicho, "la calificación de los contratos ha de descansar en el contenido obligacional convenido, abstracción hecha de la denominación que las partes asignen a aquéllos", verdadera voluntad de los contratantes que hay que deducir de "los actos de las partes, coetáneos y posteriores a la celebración del contrato". Junto a lo anterior cabe advertir que todo negocio jurídico posee un componente fáctico sometido a la apreciación o valoración de los tribunales de instancia, y, conforme a una consolidada jurisprudencia el resultado de esa valoración es una cuestión de hecho, y su constatación es facultad de los Tribunales de instancia y no es revisable en casación salvo que se demuestre que es ilógica. En el mismo sentido, la Sala Primera de este Alto Tribunal viene afirmando que "la calificación de un contrato es función que compete al Tribunal de instancia y que debe ser respetada en casación, a no ser que sea ilógica, absurda o vulnere las normas de hermenéutica contractual", sentencia de la Sala de lo Civil de 11 de octubre de 2006, o, dicho de otro modo, cuando "manifiestamente han sido vulneradas las normas interpretativas o los resultados obtenidos pugnan con el recto criterio", sentencia de la Sala Primera de 10 de abril de 1981 .

Como se ha indicado, no se discute, y en tal sentido el pronunciamiento es claro por parte de la sentencia, que estamos en presencia de dos contratos autónomos e independientes; pero resulta jurídicamente coherente, a la vista de la relación de hechos acaecidos, de los que se hace eco la propia sentencia y que han quedado transcritos ut supra, la interpretación que realiza la sentencia en el sentido de que tratándose de contratos distintos, que dan lugar a consecuencias tributarias igualmente distintas como bien afirma la parte recurrente, "el contrato de opción seguido de la compraventa del bien que constituye su objeto, tiene una especial significación, en el sentido de que uno es causa u origen del otro, lo que no sucedería de no materializarse la opción" por lo que las plusvalías generadas por ambos deben reputarse como derivadas de bienes afectos a la actividad empresarial, dado que al celebrarse el contrato de opción se estaba ejerciendo dicha actividad. Y a dicha conclusión llega la sentencia al tener en cuenta no sólo las dos convenciones formalmente independientes, sino también la intención de los contratantes puesta de manifiesto a través de las reglas de hermenéutica contractual de los arts. 1281 a 1289 del Código Civil, pues "la calificación de los contratos ha de descansar en el contenido obligacional convenido, abstracción hecha de la denominación que las partes asignen a aquéllos", verdadera voluntad de los contratantes que hay que deducir de "los actos de las partes, coetáneos y posteriores a la celebración del contrato".

Baste recordar, ya transcrito anteriormente, los antecedentes que se recogen en el Fundamento Jurídico Tercero de la sentencia, que dan cuenta no sólo de los términos y dinámica cronológica de los actos negociales, sino también de la procedencia de los bienes, la convenciones coetáneas que se producen con el resto de propietarios de la finca, el distinto tratamiento negocial entre los propietarios en función de que se desarrolle o no actividad agraria..., para considerar que la conclusión del órgano judicial que acabamos de exponer, se funda escrupulosamente en Derecho, siendo lógica y razonable, y por ende, suficiente por sí misma para confirmar el criterio de la sentencia impugnada y, por tanto, desestimar el recurso.

En la sentencia del Tribunal de La Rioja que la parte trae en defensa de su tesis, late el criterio de que las operaciones se enmarcan dentro del ejercicio de la economía de opción, que, dentro de la legalidad, permite acomodar el principio de autonomía de la voluntad a las exigencias fiscales, procurando beneficiarse lícitamente de las ventajas que, en relación con determinadas actividades o actos, ofrece el sistema fiscal, y nos recuerda el recurrente los términos de la referida sentencia, "debe también puntualizarse que carece de relevancia tributaria el hecho de que el actor tratara de buscar la operación más beneficiosa para sus intereses desde el punto de vista tributario, lo cual no puede servir de base para calificar aquellos rendimientos como actividad empresarial".

Pero siguiendo la estela de la sentencia de instancia, ha de convenirse que el contrato de opción, adquiere su verdadera significación cuando se considerara la opción como integrada en un conjunto que, por encima de las apariencias, tiene por objetivo el efectuar la transmisión de unos terrenos cuando los mismos se encuentren desafectados. En suma, cada uno de los actos emprendidos, sin ser exhaustivos, contratos de opción respecto de los propietarios de la finca en régimen en actividad agrícola y de compraventa del que no está en dicho régimen, el precio de la opción como parte de pago de la compraventa, si solución de continuidad jubilación del recurrente y por último la perfección de la compraventa cuando ya ha cesado por jubilación, cobran sentido si se tiene en cuenta que forman parte de un conjunto de actos ideados para conseguir la ventaja fiscal mediante una tributación más benigna. En definitiva, los hechos bases no se discuten entre las partes, las operaciones realizadas fueron las que fueron y son recogidas de forma exhaustiva por la Inspección de los Tributos, el TEAR y la propia sentencia como la misma recuerda al copiar literalmente los hitos fácticos, las operaciones, que se fueron sucediendo, y resulta evidente que partiendo de las operaciones referidas, hechos constatados e incuestionados, resulta totalmente lógico según las normas elementales del criterio humano, artº 118 de la LGT, la conclusión a la que llega.

La Sala a quo no cuestiona la normativa contractual, ni la autonomía de la voluntad y sus consecuencias a efectos civiles y mercantiles, pero si aborda su relevancia fiscal y ello le lleva a las conclusiones recogidas en la sentencia, en la que, sin duda, queda patente, apoyándose en las actuaciones de la Inspección y en los razonamientos del TEAR, que las operaciones posibles y lícitas bajo los parámetros civiles y mercantiles, tienen una trascendencia fiscal que es la verdaderamente perseguida con tal forma de actuar. Hablar de economía de opción en estas circunstancias, no es creíble, se llevan a cabo operaciones, que si bien de su legitimidad y adecuación al Derecho privado no cabe cuestionar, se persigue el fin último, que no es otro que lograr una ventaja fiscal como ha quedado dicho.

Las razones expuestas conducen a estimar ajustado a Derecho el pronunciamiento judicial, que parte de unos hechos que, de lo actuado, resultan incuestionables. Califica correctamente los negocios jurídicos realizados, al descubrir que buscan unos beneficios fiscales ajenos a la realidad de las operaciones ideadas. Sin que quepa aceptar que la operación viene amparada en la denominada economía de opción, pues como se ha encargado de señalar este Tribunal "la llamada economía de opción sólo puede concurrir en aquellos casos en los que el orden jurídico abre al sujeto distintas posibilidades de actuación, a las que podría acomodar la suya propia en función de sus particulares intereses y expectativas. Se trata, así, de un supuesto, en el que, resulta indiferente, desde la perspectiva del ordenamiento que el particular se decante por una u otra de las alternativas posibles, todas igualmente legítimas".

En esta línea, el Tribunal Constitucional, STC 46/2000, rechaza las que califica de "economías de opción indeseadas", considerando como tales "la posibilidad de elegir entre varias alternativas legalmente válidas dirigidas a la consecución de un mismo fin, pero generadoras las unas de alguna ventaja adicional respecto de las otras", y que tienen como límite "el efectivo cumplimiento del deber de contribuir que impone el artículo 31.1 de la Constitución" y de una más plena realización de la justicia tributaria (pues "lo que unos no paguen debiendo pagar, lo tendrán que pagar otros con más espíritu cívico o con menos posibilidades de defraudar" como se dijo en la Sentencia 110/1984, de 26 de noviembre ). En consecuencia, "si bien el respeto al expresado principio plasmado en el art. 31.1 CE no exige que el legislador deba tomar en consideración cada una de las posibles conductas que los de su autonomía patrimonial" (en sentido similar, STC 214/1994, de 14 de julio ), no es menos cierto que del mismo puede deducirse que la Ley debe necesariamente arbitrar los medios oportunos o las técnicas adecuadas que permitan reflejar la totalidad de los rendimientos obtenidos por cada sujeto pasivo en la base imponible del ejercicio".

El artículo 28 de la Ley General Tributaria, tras señalar, en su apartado primero, que "el hecho imponible es el presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria", consagra el principio de que "el tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez". En suma, de la naturaleza de los contratos celebrados y de las circunstancias que los rodearon, considerados conjuntamente, puede valorarse que la transmisión del terreno se llevó a cabo cuando el recurrente aún ejercía la actividad empresarial, y por ende, sin haberse producido la desafectación de los mismos, la sentencia, por tanto, no vulneró el artº 41 de la LIRPF .

Sin que sea preciso entrar en otras consideraciones para desestimar el recurso de casación, puesto que la afirmación hecha en la sentencia de que el recurrente no cesó en la actividad, se hizo a mayor abundamiento, de suerte que aún acogiendo la tesis actora de que hubo un cese efectivo, el resultado sería idéntico al que se ha expuesto.

Procede hacer expresa imposición legal de las costas a la parte recurrente, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la LJ y teniendo en cuenta la entidad del proceso y la dificultad del mismo, señala en 5.000 euros la cifra máxima por honorarios del Letrado de la recurrida.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y por la potestad que nos confiere la Constitución,

Que desestimar y desestimamos el recurso de casación interpuesto contra la sentencia de 26 de octubre de 2005, de la Sección Cuarta, recurso 746/2004, de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.

Efectuar expresa imposición de las costas procesales causadas en el presente recurso de casación a la parte recurrente, con el límite establecido.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. Jose Antonio Montero Fernandez, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.