STS, 22 de Octubre de 2009

En el recurso contencioso-administrativo nº 529/2002 seguido en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 10 de julio de 2003, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: " "FALLO. 1º. DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 8 de septiembre de 2002, exclusivamente al tema que esta resolución trata, la cual declaramos conforme al Ordenamiento jurídico.- 2º. No imponer las costas del recurso".

Esta sentencia fue notificada al Abogado del Estado, representante de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, el día 23 de julio de 2003.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, presentó, con fecha 29 de julio de 2003, escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

Por Diligencia de Ordenación de fecha 2 de septiembre de 2003, se acordó tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

El Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrente, presentó, con fecha 30 de octubre de 2003, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló un único motivo casacional, al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, por infracción de las normas siguientes: artículo 1.1 . y artículo 2.4, ambos de la Ley 14/1985, de 29 de mayo, de Régimen Fiscal de determinados Activos Financieros, preceptos actualmente derogados, pero vigentes en la época de las actuaciones debatidas, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia, casando y anulando la recurrida, estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto en nombre del Estado, anulando en tal sentido, el acuerdo del TEAC, de 8 de septiembre de 2000, que había sido declarado lesivo a los intereses públicos".

La entidad BANCO DE ASTURIAS, S.A., representada por el Procurador de los Tribunales D. Luis Estrugo Muñoz, presentó, con fecha 1 de octubre de 2003, escrito de personación en el que solicitaba la inadmisión del recurso interpuesto de contrario.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Auto de fecha 24 de febrero de 2005, admitir a trámite el recurso de casación respecto a la liquidación girada por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Retenciones del Capital Mobiliario, ejercicio 1990, y su inadmisión en relación con los ejercicios 1987, 1988 y 1989, con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda, de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, el Procurador D. Luis Estrugo Muñoz, en representación de la entidad BANCO DE ASTURIAS, S.A., parte recurrida, presentó escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala "dicte sentencia por la que se declare la inadmisibilidad de ese recurso o, subsidiariamente, su desestimación, con imposición de las costas a la Administración recurrente de acuerdo con el régimen legal".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 21 de Octubre de 2009, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este recurso de casación, la sentencia de fecha 10 de julio de 2003, dictada por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimaba el recurso núm. 529/2002, interpuesto en recurso de lesividad contra el Acuerdo del TEAC, de 8 de septiembre de 2000, estimatorio de la reclamación contra la liquidación practicada por la ONI de la AEAT de 20 de mayo de 1996, relativa a retenciones de capital mobiliario, ejercicio de 1987 a 1990.

El debate suscitado entre las partes se relaciona con las primas satisfechas por una entidad bancaria, por razón de contratos de seguro de accidentes individuales, concertados por la misma a favor de personas que percibían retribuciones a través de aquella entidad, y su consideración de retribuciones satisfechas por la entidad como rendimientos en especie de capital mobiliario y la correlativa obligación de ingresar a cuenta en el IRPF.

La sentencia de instancia reseña los hechos relevantes en el debate sometido a su consideración en los siguientes términos: "La ONI incoa acta de disconformidad número 00509872 en la que ponía de manifiesto un incremento de la base imponible por «primas de seguros de accidentes individuales que amparan a las personas que reciben retribuciones (nóminas) a través del Banco de Asturias». Disconforme con ello, la interesada interpone reclamación económico administrativa ante el TEAC el 12 de junio de I996, en la cual, en síntesis, alegaba que en el seguro de accidentes a través del Banco a sus clientes no existe contraprestación por la utilización o captación de capitales ajenos, y entiende que la retribución del capital se realiza exclusivamente mediante el interés, y el seguro de accidentes responde a una campaña comercial en la que el seguro equivale a cualquier otro regalo promocional".

El fallo de la sentencia de instancia se fundamentó en las siguientes consideraciones: "Para el correcto análisis de esta problemática hemos de partir de la normativa tributaria entonces vigente. Pues bien, en la estricta cuestión que nos ocupa, la normativa que resulta de aplicación en las fechas examinadas viene constituida por la Ley 44/1978 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas cuyo artículo 3 prevé como hecho imponible del impuesto la obtención de renta por el sujete pasivo compuesta, entre otros, por los rendimientos derivados de cualquier elemento patrimonial que no se encuentre afecto a actividades económicas, señalando el artículo 15.1 que se consideraran rendimientos íntegros del capital la totalidad de contraprestaciones, cualquier que sea su denominación o naturaleza, que prevengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades empresariales o profesionales realizadas por el mismo; añadiendo el artículo 17.1 que se considerarán rendimientos procedentes del capital mobiliario todas las percepciones, cualesquiera que sea su denominación, que se deriven directa a indirectamente de elementos patrimoniales de tal naturaleza, tanto bienes como derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades profesionales o empresariales realizadas por el mismo». Por otro lado, la Ley 14/85, de Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros establece en su artículo 10.1 que a los efectos del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del impuesto sobre Sociedades tendrán la consideración de rendimientos del capital mobiliario las contraprestaciones de todo tipo, dineradas o en especie, satisfechas por la captación o utilización de capitales ajenos, incluidas las primas de emisión y de amortización y las contraprestaciones obtenidas por los partícipes no gestores en las cuentas en participación, crédito participativo y operaciones análogas» En último término, el articulo. 147 del Reglamento del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto- dispone que «1 . Están obligados a retener e ingresar en el Tesoro, en concepto de pego a cuenta por el impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando satisfagan rendimientos del trabajo, del capital mobiliario o de actividades Profesionales o artísticas: a) Las personas jurídicas y demás Entidades residentes en territorio español, tanto públicas coma privadas».

La Sala comparte por entero la conclusión alcanzada en la resolución combatida, consistente en que esta prima de seguro de accidentes, no es en modo alguno retribuir la imposición de un capital mobiliario es especie, sino «promover la domiciliación de nóminas y con ello la permanencia de la condición de cliente de una determinada entidad financiera, Es un beneficio gratuito o regalo, de tal modo que no es procedente practicar retención sobre las mismas dado que esta solo debía hacerse a tenor de la Ley 44/78, artículo 10, en los rendimientos siguientes A) Del trabajo personal b) de las explotaciones económicas y actividades profesionales o artísticas e) de elementos patrimoniales no afectos a las anteriores.

En efecto, del tenor de las normas referidas se desprende que son rendimientos de capital mobiliario las contraprestaciones de todo tipo, dineradas o en especie, que provengan de elementos patrimoniales, bienes o derechos de naturaleza mobiliaria, de los que es titular el contribuyente y que no estén afectos a actividades económicas realizadas por el mismo; contraprestaciones obtenidas por la cesión a terceros de capitales propios, Tal y como se expresa en la resolución del TEAC ahora combatida «... para que existan tales rendimientos es esencial, según esta definición, que exista una prestación de la que el rendimiento es contrapartida consistente en ceder capitales para que otro -en este caso el Banco- pueda captados o utilizarlos» - Fundamento de Derecho segundo -.

En el presente caso estamos ante el pago por parte del Banco, de las primas de seguro de accidentes a favor de los cuentacorrentistas que domicilien su nómina, primas que son las mismas e iguales para todos los futuros clientes, con independencia de la cuantía de la nómina o de los saldos que se arrojen después de domiciliadas, incluidos, como apunta el Banco de Asturias y el TEAC, los cuentacorrentistas con «números rojos» para los cuales las características del seguro son las mismas.

Así, pues, dichas primas de seguro de accidentes no son rendimientos del capital mobiliario en especie porque no están vinculadas a «retribuir un capital», el cual se hace mediante el interés que el Banco paga, desde el momento mismo en que no está realizada en función del saldo acreedor, incluso los negativos, pudiendo calificarse como una prestación dinerada a favor del cliente a modo de regalo o liberalidad para incrementar en número de clientes o fidelizar a los ya existentes".

Dado el carácter improrrogable de la competencia de las Salas de lo Contencioso-Administrativo que establece el art. 8º de la Ley de esta Jurisdicción, ha de examinarse, con carácter previo a los motivos de casación que propone la recurrente, la posible inadmisiblidad del presente recurso en atención a la cuantía del mismo, habiendo sido dicha inadmisibilidad alegada por el representante del BANCO DE ASTURIAS, S.A. en su escrito de oposición al recurso.

El establecimiento de una "summa gravaminis" para el acceso a la casación tiene su fundamento en el designio del legislador de agilizar la actuación jurisdiccional en todos los órdenes para procurar que la justicia se imparta de la forma más rápida y eficaz posible, de acuerdo con las exigencias del art. 24 de la Constitución.

Por otro lado, es constante la jurisprudencia de esta Sala en cuanto a que es irrelevante, a efectos de la inadmisibilidad del recurso de casación por razón de la cuantía, que se haya tenido por preparado el recurso en la instancia, que se haya ofrecido el recurso al notificarse la resolución impugnada o que haya sido admitido anteriormente y se advierta la carencia de cuantía al momento de dictarse el fallo en el que ha de apreciarse, incluso, de oficio.

La jurisprudencia de este Tribunal tiene declarado reiteradamente que, respetando el principio de contradicción, la fijación de cuantía puede ser efectuada en cualquier momento, incluso de oficio, por el órgano jurisdiccional ya que se trata de una materia de orden público procesal, máxime cuando es determinante de la procedencia o improcedencia del recurso de casación (por todas S. de 12 de febrero de 1997 ).

De otra parte, tal y como dispone el art. 41.1 de la LRJCA la cuantía del asunto viene determinada por el valor económico de la pretensión.

Anteriormente se indicó cuál era la cuestión objeto de debate, y centrado el debate tanto en la instancia como en este recurso de casación, en si las primas por seguros de vida contratados por el Banco a favor de sus clientes debían o no ser consideradas rendimiento de capital mobiliario, y circunscrita a la liquidación correspondiente a las retenciones por primas de seguros pagadas a los clientes correspondiente al ejercicio de 1990.

La cuestión sobre una posible inadmisibilidad por no alcanzar la cuantía mínima, fue resuelta por auto de esta Sala, Sección Primera, de 24 de febrero de 2005, en el sentido de que si bien en la instancia la cuantía quedó fijada en la suma de 148.558.608 ptas., sin embargo la resolución recurrida traía causa de la liquidación definitiva por retenciones de capital mobiliario, y sólo el ejercicio de 1990, superaba la summa graváminis, en concreto ascendía a 31.582.274 ptas. La controversia sobre la concurrencia o no del requisito de la summa gravaminis, fue objeto de debate, la parte recurrida se opuso a que se alcanzara la cifra mínima para el acceso a la casación por motivos que en su escrito de oposición al recurso de casación vuelve a reiterar, es una cuestión analizada y resuelta por la Sección Primera de este Tribunal, mediante auto firme, al considerar que la suma a computar es la resultante de la liquidación definitiva ascendente a la suma vista. El artº 94.1 in fine de la LJCA, dispone que "en el escrito de oposición se podrán alegar causas de inadmisibilidad del recurso siempre que no hayan sido rechazadas por el Tribunal en el trámite establecido en le artº 93 ", la parte recurrida ya alegó las misma causas que plantea en su escrito de oposición y que en su día fueron resueltas por el auto referido. Por tanto, ha de rechazarse la inadmisibilidad alegada, si bien, conforme a los dictados del auto referido, el recurso de casación se limita al ejercicio de 1990.

Basa la parte recurrente su recurso de casación, al amparo del artº 88.1.d) de la LJCA, en la infracción de los arts. 1-1 y 2-4 de la Ley 14/1985, en relación con los arts. 1-1 y 4-3 y 6 del Real Decreto 2027/1985 y artº 10 de la Ley .

Para la parte recurrente, no cabe duda de que la apertura de cuenta corriente constituye la típica operación bancaria de pasivo, como tal, se dirige a la captación de capitales; resultando esencial y de mayor relevancia para la actividad de intermediación en el crédito que realizan los bancos, pues a través de dichos instrumentos obtienen recursos financieros precisos para emplearlos mediante la correspondientes operaciones de activo en la concesión de créditos. Por lo que debe concluirse que si a la apertura de cuentas corrientes o de ahorro y la domiciliación de las nóminas en estas, el pago de las correspondientes primas a favor de los titulares de aquellas, constituye una contraprestación que recibe el cliente por la cesión de su capital, y por ende, deben reputarse rendimientos de capital mobiliario. Sin que pueda considerarse que tales prestaciones lo sean a modo de beneficio gratuito o regalo, y sin que el hecho de que también se retribuyese con la prestación incluso a los clientes cuyas cuentas corrientes arrojasen un saldo deudor, desvirtúe el criterio mantenido, pues no cabe tomar en consideración para calificar relaciones jurídicas las situaciones circunstanciales y transitorias, más en relaciones que tienen vocación de permanencia como son los depósitos de cuenta corrientes. El artº 1.1 de la LAF, definía los rendimientos de capital mobiliario por la causa a la que obedecían las contraprestaciones, captación o utilización de capitales ajenos, y si lo pretendido con el pago de las primas de los seguros a favor de los clientes era promover la domiciliación de las nóminas, e incrementar la clientela, ello no es otra cosa que la captación de capital, remunerándose la cesión de capitales a la entidad bancaria mediante depósitos a la vista en cuenta corriente o de ahorro. Tampoco concurren los requisitos para considerar el pago de las primas como una liberalidad o donación, pues la causa del pago de las primas era la utilidad o beneficio que obtenía la entidad como consecuencia de la captación de clientes. Citando las sentencias de esta Sala de 30 de abril de 1998 y 3 de diciembre de 1999, por entender que constituyen un antecedente que viene a ratificar el criterio expuesto.

Legalmente, artículo 15.1, se consideraran rendimientos íntegros del capital la totalidad de contraprestaciones, cualquier que sea su denominación o naturaleza, que prevengan directa o indirectamente de elementos patrimoniales, bienes o derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades empresariales o profesionales realizadas por el mismo; lo que completa el artículo 17.1 al añadir que se considerarán rendimientos procedentes del capital mobiliario todas las percepciones, cualesquiera que sea su denominación, que se deriven directa a indirectamente de elementos patrimoniales de tal naturaleza, tanto bienes como derechos, cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen afectos a actividades profesionales o empresariales realizadas por el mismo.

La Ley 14/1985, tuvo por objeto el sometimiento de determinados activos financieros a la normativa reguladora del capital mobiliario, la Exposición de Motivos reconocía que dentro de las rentas derivadas del capital "la búsqueda de economía de opción en el pago de los Impuestos, complementada por el dinamismo del mercado financiero y su capacidad de innovación, ha generado la aparición de un conjunto de nuevos activos financieros. Característica común de muchos de ellos ha sido el quedar al margen de los sistemas de control existentes en el sistema tributario"; junto a ello, también se pone de relieve que la proliferación de formas de colocación de capitales "cuyos rendimientos se satisfacen en especie, mediante la entrega de bienes o la prestación de servicios eludiendo la retención y la cuantificación de la renta obtenida por el inversor". Por ello, se pretende con la ley someter estos rendimientos a la tributación propia del capital mobiliario, así como asegurar la retención correspondiente sobre los mismos, con objeto de efectuar al propio tiempo una labor de control al respecto, recogiéndose en el artº 1.1 de la Ley que "a los efectos del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades tendrán la consideración de rendimientos de capital mobiliarias contraprestaciones de todo tipo, dineraria o en especie, satisfechas por la captación o utilización de capitales ajenos". El artº 2 introdujo la figura del ingreso a cuenta, bajo la rúbrica de "Retención sobre intereses e ingreso a cuenta sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades de perceptor, el 18% del valor -luego el 25%- del valor de dichos rendimientos".

Regulación que pone en evidencia la gran amplitud y extensión que se pretende otorgar al término rendimientos de capital mobiliario a los efectos tributarios que nos interesa, estableciendo un nexo causal que en definitiva delimita el mismo, esto es cualquier contraprestación dirigida a procurar la captación o utilización de capitales ajenos. Ciertamente una misma contraprestación podría servir para otros fines, mas siempre que aparezca el referido, independiente, conjunta o subsidiariamente a otros o con otros fines, estaríamos en presencia de rendimientos de capital mobiliario. Amplitud y extensión que también se manifiesta al no establecerse porcentajes mínimos, o máximos.

Como pone de manifiesto el Sr. Abogado del Estado, para el negocio bancario y su desarrollo, resulta absolutamente indispensable valerse de capitales ajenos, y nada se descubre si se pone de manifiesto como la política de las entidades financieras se dirigen directa e indirectamente a dicho fin, mediante el diseño, elaboración y ofrecimiento de productos atractivos para potenciales o reales clientes que mediante la atracción de los mismos o su fidelización asegure un flujo de capital que ayuden al desarrollo de la actividad típica de dichas entidades.

En el presente caso, no existe inconveniente en aceptar con la sentencia de instancia que pudiera ser una prestación dinerada a favor del cliente para incrementar en número de clientes o fidelizar a los ya existentes. En tanto en cuanto el pago de la prima ciertamente resulta un incentivo para atraer o fidelizar a los clientes, pero junto a dicha finalidad, es evidente que no se paga la prima a favor de todos los clientes que abran una cuenta corriente, en el que desaparece cualquier nexo causal entre la prestación y la finalidad legal que hace que la contraprestación deba considerarse como rendimientos de capital mobiliario, sino que sólo se paga la prima del seguros a aquellos clientes que domicilie la nómina, esto es que aseguren periódicamente un flujo de capital constante, lo que enlaza directamente el pago de la prima del seguro con la entrada periódica del capital representado por la cuantía individual de cada una de las nóminas de los clientes, que por ello tienen derecho, además de otros, como pudieran ser los intereses, al seguro de accidente. El hecho de que se pague también la prima a aquellos clientes que presenten saldo negativo, en modo alguno empece o enturbia la finalidad vista, el propio contrato de cuenta corriente, como es habitual, contemplará dicha eventualidad y establecerá los mecanismos para evitar daños a la entidad bancaria, pero en lo que en este interesa, el cliente que pudiera presentar saldos negativos seguirá ingresando su nómina en la entidad bancaria, sin que con ello se rompa el nexo causal, la finalidad buscada, en tanto que el banco seguirá asegurando el ingreso del capital procedente de su nómina, y con ello enjugará el descubierto con los beneficios derivados de los intereses devengados por el saldo deudor. Todo lo cual ha de llevarnos a estimar la pretensión actora.

Al prosperar el recurso de casación, artº 139 de la LJCA, no procede hacer imposición de las costas causadas.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.