Novedades fiscales para 2004 sn los Impuestos de Sucesiones y Donaciones y Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados
| Autor | Carmelo Torres/JaimeJustribó |
| Cargo | Notarios |
| Páginas | 79-92 |
Page 79
El retraso con que se entrega a La Notaria este trabajo referente a las novedades fiscales para 2004, con lo que queda inevitablemente disminuida la utilidad práctica que siempre pretendemos obedece a la tardanza con que la Comunidad Autónoma de Catalunya ha aprobado sus leyes particulares de presupuestos y acompañamiento, ambas aprobadas en el día 14 de julio y publicadas en el Diario Oficial de la Generalitat de 21 de julio, en vigor desde el día 22 de julio de 2004.
Era propósito de los autores de ofrecer, como otros años, una visión conjunta (que casi nunca resulta coordinada y armónica) de las modificaciones estatales y autonómicas en dos de los tributos cedidos (ISD e ITP).
La cesión del rendimiento de estos impuestos (Ley 21/2001, de 27 de diciembre, y Ley 17/2002, de 1 de julio) contiene la previsión de que «la eventual supresión o modificación por el Estado de alguno de los tributos antes señalados implicará la extinción o modificación de la cesión».
Como hemos dicho otras veces a efectos prácticos el Estado Español se ha reservado la potestad normativa originaria cuyo ejercicio implica automáticamente, si así procede, la modificación correlativa de la cesión.Page 80
En la actual coyuntura política todo esto parece en trance de próxima modificación.
En el desarrollo de este trabajo transcribimos en primer lugar el nuevo texto legal (subrayando cuando es posible las adiciones o modificaciones introducidas) y luego haremos el comentario correspondiente.
Este comentario como otras veces hará referencia a los precedentes legales inmediatos y a la información estricta y sin crítica de la novedad o reforma.
La Ley estatal 62/2003 contiene las siguientes modificaciones:
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Modificación del apartado 8 del artículo 4 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio (artículo 4 de la Ley 62/2003)
Artículo 4....
Ocho. Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior.
Dos. La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que concurran las condiciones siguientes:
a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Se entenderá que una entidad no gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario y que, por lo tanto, realiza una actividad empresarial cuando, por aplicación de lo establecido en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, dicha entidad no reúna las condiciones para considerar que más de la mitad de su activo está constituido por valores o es de mera tenencia de bienes.
b) Que, cuando la entidad revista forma societaria, no concurran los supuestos establecidos en el artículo 75 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.
c) Que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad, sea al menos del cinco por ciento computado de forma individual, o del 20 por ciento conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.Page 81
d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por ciento de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.
A efectos del cálculo anterior, no se computarán entre los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, los rendimientos de la actividad empresarial a que se refiere el número 1 de este apartado.
Cuando la participación en la entidad sea conjunta con alguna o algunas personas a las que se refiere la letra anterior, las funciones de dirección y las remuneraciones derivadas de la misma deberán de cumplirse al menos en una de las personas del grupo de parentesco, sin perjuicio de que todas ellas tengan derecho a la exención.
La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo ló.uno, de esta ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad.
Tres. Reglamentariamente se determinarán:
a) Los requisitos que deban concurrir para que sea aplicable la exención en cuanto a los bienes, derechos y deudas necesarios para el desarrollo de una actividad empresarial o profesional.
b) Las condiciones que han de reunir las participaciones en entidades
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La diferencia respecto del texto anterior consiste únicamente en añadir al principio del apartado dos las palabras «La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre...».
Y por su parte el artículo 4 del Real Decreto 1704/1999 es del siguiente tenor: «Artículo 4. Participaciones en entidades.
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Quedarán exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio las participaciones en entidades cuya titularidad corresponda directamente al sujeto pasivo, siempre que se cumplan las demás condiciones señaladas en el artículo siguiente.
A estos efectos, se entenderá por participación la titularidad en el capital o patrimonio de una entidad.
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En el caso de existencia de un derecho de usufructo de las participaciones en entidades, diferenciado de la nuda propiedad, sólo tendrá derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio el nudo propietario, siempre que concurran en el mismo todas las condiciones para que sea de aplicación la exención».
Obviamente el apartado 2 de este artículo ha quedado sin efecto por la nueva disposición de la Ley 62/2003.
La exención hasta ahora vigente del IP relativa al pleno dominio y a la nuda propiedad de las participaciones en determinadas entidades se hace extensiva al usufructo vitalicio (por consiguiente no temporal o sujeto a condición resolutoria) sobre las mismas.
En este lugar interesan sólo las repercusiones que puede comportar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones tal modificación.Page 82
La regulación de dicho impuesto contenida en el artículo 20.2.c) es la siguiente:
"Artículo 20. Base liquidable....
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c) En los casos en los que en la base imponible de una adquisición mortis causa que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una empresa individual, de un negocio profesional o participaciones en entidades, a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, o el valor de derechos de usufructo sobre los mismos, o de derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en el cónyuge, descendientes o adoptados, o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad afectada, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible, con independencia de las reducciones que procedan de acuerdo con los apartados anteriores, otra del 95 por 100 del mencionado valor, siempre que la adquisición se mantenga, durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de este plazo.
En los supuestos del párrafo anterior, cuando no existan descendientes o adoptados, la reducción será de aplicación a las adquisiciones por ascendientes, adoptantes y colaterales, hasta el tercer grado y con los mismos requisitos recogidos anteriormente. En todo caso, el cónyuge supérstite tendrá derecho a la reducción del 95 por 100....»
En cualquier caso vemos que en la norma estatal para que sea aplicable la reducción en el IS resulta indispensable la previa exención en el IR
La adquisición mortis causa del derecho de usufructo sobre participaciones en entidades (sea vitalicio, temporal o sujeto a condición resolutoria), puede siempre beneficiarse de la reducción en el Impuesto de Sucesiones cumpliendo todos los requisitos legales del artículo 20.2.c) de la Ley estatal y entre ellos la previa exención en el IP del pleno dominio del causante sobre las participaciones cuyo usufructo se adquiere.
En cambio el beneficio fiscal en la consolidación se restringe y sólo se concede al fallecimiento del usufructuario vitalicio sin que se extienda a las demás causas de extinción del usufructo, ni a los demás tipos de usufructo distintos del vitalicio o sea, el temporal o sujeto a condición resolutoria.
La regulación en este impuesto viene establecida por el artículo 20.5 y 6 de la Ley estatal del siguiente tenor:
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