En torno a la problemática de la exacción del IVA en el concierto económico con la CAPV
| Autor | Sofía Arana Landín |
| Cargo | Doctora en Derecho Profesora de Derecho Financiero y Tributario de la UPV/EHU |
En torno a la problemática de la exacción del IVA en el concierto económico con la CAPV 1
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En la CAPV coexisten hasta ocho sistemas tributarios diferentes2. No es de extrañar que ello derive en continuos conflictos competenciales en torno a la exacción e investigación de los diferentes tributos pertenecientes a uno u otro sistema. Así, el hecho de la existencia de una potestad tributaria para cada una de las Diputaciones Forales y que la misma sea conjugada con ciertos principios establecidos en el Concierto Económico que resultan ser ambiguos, etéreos o difíciles de concretizar como lo son los principios de armonización, no distorsión, presión global efectiva equivalente, etc. ocasiona múltiples problemas a la hora de ser llevada a la práctica. Ello es así, muy especialmente en el ámbito de la tributación directa donde la conflictividad adquiere dimensiones alarmantes.
Ello no obstante, como vamos a tener oportunidad de ver con un caso concreto, la conflictividad entre Administraciones también se da, aunque en menor medida, por las razones que vamos a pasar a exponer, en materia de tribu-Page 90tación indirecta. Es por este motivo por el que creemos que resulta interesante ver un caso concreto en materia de IVA, para comprobar cómo, a pesar de tratarse del tributo por excelencia de tributación concertada donde se debe aplicar la normativa de régimen común, también se suscitan cuestiones competenciales importantes en torno al mismo.
En primer lugar, antes de proceder a entrar en materia hay que tener en mente el plano en el que debemos situarnos. El Concierto Económico otorga a los TTHH una capacidad normativa muy amplia, especialmente en materia de tributación directa, constituyen lo que se denomina impuestos concertados de normativa autónoma, mientras que dicha capacidad normativa resulta ser muy inferior en general en cuanto a la tributación indirecta, especialmente en materia de IVA.
Así, en cuanto al IVA, se trata de un tributo concertado de normativa común. Según el art. 26 del Concierto se trata de un tributo concertado que se rige por las mismas normas sustantivas y formales establecidas en cada momento por el Estado; Ello no obstante, los distintos TTHH pueden aprobar modelos de ingreso y declaración propios y señalar plazos específicos de ingreso para cada período de liquidación, aunque dichos aspectos adjetivos no pueden variar sustancialmente respecto de los fijados por el Estado. Todo lo anterior tiene una consecuencia práctica importante: el número y magnitud de los problemas que puedan surgir se ven notablemente reducidos con respecto a otro tipo de tributos, como por ejemplo, todos los directos. Ello es así porque al tener que aplicar básicamente una misma normativa, las razones que pueden existir por parte de los obligados tributarios para preferir tributar a una u otra Administración se ven drásticamente reducidas. En el fondo, la normativa va a ser la misma, con lo Page 91 cual la motivación que exista detrás de la elección de uno u otro territorio, a pesar de que no se pueda considerar nula, sí que resulta ser considerablemente inferior con respecto a aquellos impuestos que gozan de una normativa diferente. Piénsese, por ejemplo, en las exenciones existentes en materia de Sucesiones y Donaciones entre padres e hijos en territorio foral, el inferior tipo de gravamen del IS en dichos territorios, o en las tablas a aplicar en materia de IRPF que resultan ser más ventajosas en territorio común, además de la inexistencia de los mínimos personal y familiar en este impuesto en territorio foral, etc.
Ahora bien, dicho todo esto, observamos que pueden existir otro tipo de motivaciones que nada tienen que ver con la normativa a aplicar, por ejemplo, el diferente plazo de prescripción y caducidad en el caso del territorio vizcaíno, diferentes recargos, sanciones, e incluso, diferente modo de actuar de una u otra Administración. Así, los conflictos, aunque teóricamente puedan quedar minimizados con respecto a todos aquellos derivantes de impuestos directos, están servidos.
Hemos elegido como caso particular a comentar para luego pasar a otro tipo de cuestiones más generales suscitadas por el régimen del Concierto la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León en su sede de Burgos de fecha 11 de noviembre de 2005. Dicha sentencia ha sido elegida por dos motivos: en primer lugar, por-Page 92que existe la creencia generalizada de que, como hemos indicado, los problemas sólo se suscitan con respecto a la tributación directa, debido a su carácter de tributos concertados de normativa concertada autónoma, y en esta sentencia se trata de un impuesto indirecto de normativa concertada común; en segundo lugar, debido a que también existe una creencia generalizada a que los conflictos competenciales sólo se dan en el ámbito de las personas físicas, ya que el criterio de residencia de las mismas es más difícil de ser concretado que el referente a las personas jurídicas, que quedan sometidas a un mayor rigor y control, y en el caso que nos ocupa se trata de una persona jurídica.
En la referida sentencia se resuelve el recurso interpuesto contra la resolución del TEAR de Castilla y León, sala de Burgos de 25 de septiembre de 2003. Dicha resolución estimaba parcialmente las reclamaciones económico-administrativas acumuladas por la recurrente pero no en cuanto a la cuestión de fondo, que versaban sobre la competencia del órgano de la Administración Central para la exacción del IVA para los ejercicios 1996, 1997, 1998, 1999 a una empresa cuyo domicilio social se encontraba en Burgos pero según la recurrente el domicilio fiscal en Bilbao. Así, dicha resolución declaraba que la AEAT era el órgano competente tanto para la exacción del IVA como para su inspección.
La normativa que se ha aplicado al fondo de este asunto sería tanto la LGT del 1963 en lo que se refiere al apartado b) del párrafo primero de su artículo 45 en su redacción de 1985 referente al domicilio fiscal y el Concierto Económico en su versión de la Ley 12/1981, tras la reforma operada por la Ley 38/97 en lo referente al art. 36 cuatro por lo que respecta a la atribución de competencias a una u otra Administración para la exacción del IVA y al Page 93 artículo 29.7 a) en lo relativo a la competencia para la inspección del IVA de esos ejercicios.
La Sentencia aplica la noción de domicilio fiscal para las entidades jurídicas de la LGT de 1963. Así,: "Para determinar si la AEAT de Burgos tiene competencia para la exacción e inspección del Impuesto sobre el Valor Añadido, hemos de partir de las previsiones contenidas en el art. 45.1.b) de la LGT ( RCL 1963, 2490) , conforme al cual el domicilio a los efectos tributarios será: b) para las personas jurídicas, el de su domicilio social, siempre que en él esté efectivamente centralizada su gestión administrativa y la dirección de sus negocios. En otro caso se atenderá al lugar en que radique dicha gestión o dirección"».
Este art. 45 en su apartado a) establecía la residencia como criterio delimitador para las personas físicas, mientras que en cuanto a las personas jurídicas se decanta por el criterio del domicilio. Ahora bien, qué es el domicilio y si a pesar de ser diferente de la residencia se puede considerar que puede ocupar un mismo plano es ya algo debatido. La noción de domicilio fiscal y su relación con el concepto de residencia es bastante más compleja de lo que pudiera parecer a primera vista. Así, siguiendo a NAVARRO FAURE3 "El concepto de domicilio tributario parece claramente diferenciado del concepto de residencia. La residencia es el punto de conexión que determina la Page 94 aplicación de las leyes tributarias a las personas naturales o jurídicas. Es también el que determina las modalidades de sujeción a los impuestos que en nuestro Ordenamiento tienen el carácter de personales. El domicilio es, sin embargo, el que fija el lugar, dentro del espacio físico en el que las leyes despliegan sus efectos, donde se producen las relaciones entre la Administración Tributaria y los obligados tributarios en orden a la aplicación de los tributos". Para esta autora, como vemos, el domicilio está en otro plano, que como veremos será el mismo que ha sido incorporado a la actual LGT.
En el mismo sentido, en palabras de BAENA4: "el domicilio fiscal, a diferencia de la residencia -efectiva o habitual que tiene trascendencia en el ámbito material del tributo, constituye un concepto con relevancia eminentemente formal ( a pesar de su incorrecta ubicación en el art.44 de la Ley General, dentro del Capítulo III del título II, dedicado a los sujetos pasivos..). No es una noción delimitadora de la jurisdicción fiscal, criterio espacial de sometimiento al poder tributario del Estado o "punto de conexión".
De este modo, a pesar de estar...
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