Las rentas por cesion de derechos de imagen. calificacion en el derecho interno y en los convenios para evitar la doble imposicion
| Autor | Luciano Cordero Saavedra |
| Cargo | Doctor en Derecho. Profesor asociado de la Universidad de Extremadura |
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INTRODUCCION: EL DERECHO A LA PROPIA IMAGEN Y SU VERTIENTE PATRIMONIAL
La consagración en nuestra Constitución Española (art. 18.1) del derecho a la propia imagen como un derecho fundamental que deriva de la dignidad de la persona, íntimamente conexo a otros derechos de la personalidad, como son el honor e intimidad, supone que presente una dimensión «moral» que impide su renuncia y disposición en tanto que no tienen un inmediato contenido económico, aunque su eventual vulneración haga legítimo el derecho a la indemnización oportuna, como medio de compensación del daño. Precisamente por ello se predica la extrapatrimonialidad de los derechos de la personalidad.
Mas esta contundente afirmación debe ser convenientemente matizada, toda vez que el titular del derecho a la propia imagen puede autorizar o consentir su captación y publicación, incluso a título oneroso, sin que ello represente una renuncia al derecho como bien jurídico, sino que, mediante estos actos dispositivos se permite lo que de otra forma sería una intromisión ilegítima en este derecho fundamental, por todo lo cual puede afirmarse que junto a la dimensión moral se conforma o posibilita un componente económico, en el entendimiento que esta explotación comercial encuentra su propio límite en el primero, que es inalienable, y como tal irreconocible y no expropiable.
Esta aparente contradicción hay que solventarla si se aclara que explotar o comercializar la imagen en ningún momento puede presuponer que quede anulado el carácter de derecho fundamental que le impregna, pues imagen y personalidad se encuentran indisolublemente unidas, y precisamente por ello la utilización del derecho se ve incluso limitada para el propio titular del derecho, que no goza de un pleno ius disponendi como atributo más esencial del dominio. Sólo se da la cesión de una facultad —esta sí, de índole patrimonial—, pero nunca la disposición del derecho a la imagen, porque no por ello se desposee del derecho su titular, ni como tal puede ser adquirido por otra persona. Aboga por esta línea el tratamiento que da la Ley Orgánica 1/1982, de 5 de mayo, de Protección Civil del derecho al Honor, a la Intimidad personal y familiar y a la Propia Imagen, cuya Exposición de Motivos es contundente cuando se refiere a los derechos que protege la ley como derechos de la personalidad, y su contenido perfila un contenido patrimonial del derecho a la propia imagen como parte integrante de un único derecho. Y precisamente por ello, el Tribunal Constitucional confirma que la dimensión constitucional queda restringida al concreto ámbito de natural reserva de la propia esfera íntima, quedando sus numerosas vertientes colaterales (entre ellas los derechos patrimoniales) a lo que al respecto establezca la legalidad ordinaria [S.T.C. 99/1994, de 11 de abril (R.T.C. 1994, 11)].
En definitiva, cuanto se produce la explotación comercial de la imagen no se está haciendo una renuncia del derecho potestad, ni una cesión o transmisión del mismo, sino, por el contrario, un acto de disposición de su titular mediante el cual se permite a un tercero un determinado aprovechamiento de la imagen, siempre bajo la tutela del titular de la potestad que no por el hecho de la cesión ve menoscabado su poder. Deviene así trascendente el consentimiento, pues mediante ello «la imagen puede convertirse en un valor autónomo de contenido patrimonial sometido al tráfico negocial» [S.T.C. 117/1994, de 25 de abril (R.T.C. 1994, 117)].
Esta realidad concluyente muestra su dimensión más destacada en personas públicamente conocidas por una determinada faceta y que realizan una actividad imbricada en la relación que une a empresarios y trabajadores, asentada en la fisonomía popular de los últimos en tanto relevante para la consecución de los objetivos empresariales. Así ocurre cuando para los ciudadanos en general puede ser sumamente atrayente la opinión referente a la empresa según el grado de atracción que dispense ese «intermediario» conocido por su imagen que hace ver la conveniencia de adquirir o vincularse en las operaciones comerciales con una u otra empresa, o simplemente aumentar los porcentajes de audiencia según se convenga el visionado con una u otra persona cuya imagen es plenamente identificada por el público. Pero singularmente acaece en actores o deportistas, donde la imagen es algo más que la mera aparición ante el público para brindar el espectáculo propio de su profesión, pues a la postre ello será la premisa que sustenta la popularidad a partir de la cual se posibilitan otras relaciones —llamémosle extralaborales— que tienden a comercializar la imagen con una extensión ilimitada, que se produce fuera del espacio y del tiempo a los que se circunscriben los eventos directamente vinculados a la profesión.
Y corolario de este diseño es que surja la vertiente económica que permite esa explotación comercial, con incidencia fiscal notoria en atención a las elevadas cuantías que se barajan, y que incluso particularizan un régimen especial de tributación con claros fines antielusivos cuando se trata de operaciones inmersas en una relación tripartita en que se ven involucrados el trabajador, la empresa para quien trabaja por cuenta ajena, y un tercero que aparece como intermediario en negocios de cesión de la imagen de los ya vinculados por contrato de trabajo. Sistema que se ve mediatizado en su aplicación práctica según sea el diseño que se utilice en los negocios jurídicos que soportan las operaciones de cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, y el distinto Estado entre el que se produzcan los rendimientos y el de residencia de quien los obtenga.
Estas variadas circunstancias que rodean la explotación comercial son las que entrañan la verdadera complejidad jurídica, y las que obligan a la profusión en su estudio a fin de concitar la atención en la calificación que merezcan estas rentas desde el punto de vista de nuestro Derecho interno y las que brinden los convenios para evitar la doble imposición pues, en definitiva, y desde esta perspectiva internacional, es patente que puede revestir diferencias sustantivas, y buena muestra de todo ello representa que los interesados en obtener beneficios fiscales no sean extraños a diseñar ingeniosas fórmulas jurídicas por razones de conveniencia económica, a priori propiciando una legítima economía de opción en tanto no puedan concebirse como operaciones atípicas ni sean anómalas en relación con el fin que persigue, sobre todo si tenemos en cuenta que es notoriamente diferente el abuso y el legítimo uso de las posibilidades que da el Derecho.
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UNA PRIMERA CONSIDERACION PARA LA CALIFICACION DE LAS RENTAS, DEDUCIDA DE LA CONDICION DEL CONTRIBUYENTE
Centrado nuestro propósito en las rentas que puedan percibirse por la explotación comercial del derecho de imagen, para atender a su calificación fiscal hay que partir por la completa dimensión que representa la condición de contribuyente, que en la concepción estricta que nos da el artículo 31 de la Ley General Tributaria se identifica con la persona natural o jurídica a quien la ley impone la carga tributaria derivada de la realización del hecho imponible, pero que para adquirir verdadera relevancia sustantiva en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (I.R.P.F.) debe adicionarse una segunda cualidad, cual es la de la residencia o no en España, por resultar determinante para proyectar el marco normativo al que sujetarse.
En efecto, sabido es que en la actualidad el I.R.P.F. aparece configurado bajo la bifurcación que representa la situación del contribuyente, según sea residente o no en España, cuya regulación se encuentra, respectivamente, en las leyes 40 y 41, ambas de 9 de diciembre de 1998. La primera determina la sujeción al impuesto por la renta mundial obtenida por quien reside habitualmente en España, esto es, quien permanece por más de 183 días durante el año natural o cumpla la exigencia de radicar en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, sea de forma directa indirecta. Cuando no se cumplan estas exigencias pero se obtienen rentas en territorio español estarán sujetos al impuesto como no residentes exclusivamente por las rentas obtenidas en este ámbito territorial; de igual modo, las entidades que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español, tributarán por la totalidad de la renta imputable a dicho establecimiento, cualquiera que sea el lugar de su obtención, es decir, tanto si se ha obtenido efectivamente en el territorio español como en el extranjero.
Pero apreciada esta circunstancia básica, es determinante deducir si esas rentas que tienen su razón de ser en la explotación comercial del derecho de imagen se perciben por el propio titular del derecho directamente de quien hace uso del derecho cedido, operando en el mercado por cuenta propia o ajena, o se superpone un tercero que previamente ha obtenido del titular de la imagen (o anterior cesionario) los derechos para la explotación, en cuyo caso habrá que estar igualmente a la posible obtención de rendimientos por una sociedad concebida como fiscalmente como transparente.
Con todo, no puede obviarse la posible existencia de un régimen preferente, deducido de los Tratados y Convenios Internacionales. La preferencia vendrá deducida cuando la residencia del sujeto o entidad a la que haya cedido los derechos de imagen, lo sea en un Estado con el que España tenga firmado uno de los instrumentos legales citados, particularizado en los denominados convenios para evitar la doble imposición.
Reconocidas todas estas posibles situaciones coyunturales es como podremos introducirnos en el tratamiento tributario que presenta una misma realidad fáctica, cual es retribuir cesiones por explotación comercial de derechos de imagen, pues según sea el mecanismo operado puede conducirnos a distintas calificaciones...
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