SAN, 28 de Noviembre de 2002
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2002:6568 |
SENTENCIA
Madrid, a veintiocho de noviembre de dos mil dos.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo 02/401/00 que se sigue ante esta Sección
Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en los que
interviene como demandante la entidad BANCO DE BILBAO VIZCAYA ARGENTARIA, S. A.,
representado por la Procuradora Dª. María Concepción Puyol Montero y asistido por la Letrada Dª.
Silvia Flamenco García; y como Administración demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL
ESTADO (TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL -TEAC--), representada y asistida
por el Abogado del Estado, versando sobre Impuesto sobre Sociedades, siendo de 33.148.965 de
pesetas la cuantía del recurso, y habiéndose seguido el procedimiento ordinario.
Por Resolución de fecha 21 de julio de 1995, notificada el 25 de julio siguiente, de la Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, fue aprobada la liquidación tributaria en la que figuraba como obligado tributario la entidad BEX LEASING, S. A (antecesora de la recurrente), por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1989, por importe total de 45.104.388 de pesetas, incluyendo cuota (33.153.965) e intereses de demora (11.955.423); resolución, por la que se confirmaba la liquidación que se contenía en el Acta de Disconformidad A02 0130736 4, extendida, en fecha de 2 de julio de 1993, por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el expresado Impuesto y ejercicio.
Formulada, en fecha de 9 de agosto de 1995, por la entidad BEX LEASING, S. A (antecesora de la recurrente), Reclamación Económico Administrativa contra la anterior Resolución, de fecha 21 de julio de 1995, de la Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, fue la misma desestimada mediante Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 7 de abril de 2000, que confirmó la liquidación impugnada.
La representación de la entidad recurrente interpuso Recurso Contencioso Administrativo contra la citada Resolución de 7 de abril de 2000 del Tribunal Económico Administrativo Central, formalizando demanda con la súplica de que se estime el recurso y previa declaración de no ajustada a derecho la resolución del TEAC impugnada, anule, revoque y deje sin efecto la referida Resolución así como la liquidación originaria practicada por la Oficina Nacional de Inspección correspondiente al Impuesto de Sociedades del ejercicio 1989 de la entidad BEX LEASING, S. A. de la cual la misma trae causa.
La Administración demandada contestó a la demanda, oponiéndose a ella e interesando una sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho.
No existió período probatorio y las partes tampoco formularon conclusiones.
Señalado día para votación y fallo el 21 de noviembre de 2002, tuvo lugar la reunión del Tribunal en el designado al efecto, procediéndose a su deliberación, votación y fallo con el resultado que se expresa.
Aparecen observadas las formalidades de tramitación.
VISTOS, siendo ponente el Ilmo. Sr. D. Rafael Fernández Valverde.
Constituye el objeto del presente recurso la pretensión formulada por el recurrente, y concretada en el suplico de su demanda, mediante la que se impugna, desde una perspectiva de legalidad, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 de abril de 2000, desestimatoria de la Reclamación Económico Administrativa interpuesto contra la Resolución de fecha 21 de julio de 1995, notificada el 25 de julio siguiente, de la Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que fue aprobada la liquidación tributaria en la que figuraba como obligado tributario la entidad BEX LEASING, S. A (antecesora de la recurrente), por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, correspondiente al ejercicio de 1989, por importe total de 45.104.388 de pesetas, incluyendo cuota (33.153.965) e intereses de demora (11.955.423); resolución, por la que se confirmaba la liquidación que se contenía en el Acta de Disconformidad A02 0130736 4, extendida, en fecha de 2 de julio de 1993, por la Oficina Nacional de Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el expresado Impuesto y ejercicio.
La cuestión que se suscita en el presente recurso se centra en determinar si las sociedades de arrendamiento financiero tenían o no derecho en el ejercicio de actual referencia (1989), a que la deducción por inversiones en activos fijos nuevos se aplicase a los bienes que adquiriesen para ser cedidos a los usuarios en tal modalidad contractual. Cuestión resuelta con reiteración por la Sala, y, en concreto, recientemente, a solicitud de la propia entidad recurrente en las SSAN de 4 y 15 de julio, y 10 de octubre de 2002, resolviendo los RRCA 229, 230 y 231 de 2000, en las que se citan otras SSAN, en las que la Sala ha tenido ocasión de manifestar su criterio contrario a la pretendida deducción por inversiones en el ejercicio de actual referencia, esto es, con posterioridad a la redacción dada al artículo 26 de la Ley 61/1978, de 26 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, por el artículo 97 de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988 y antes de la vigente Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en numerosas sentencias.
Como ha señalado el Tribunal Supremo (Sala 1ª) "el propio contrato de arrendamiento financiero (leasing), en términos normales se integra con tres personas: una, el que suministra el bien (proveedor), otra, la financiera-arrendadora, que haciéndose cargo del mismo, dispone en favor de tercero (arrendatario), a quien se financia (tercer interviniente), (SSTS. de 30-4-1991, 7-2-1995, 26-2- 1996 y 22-6-2001). "En el orden jurídico -añade el mismo Tribunal Supremo- no se configura la confluencia de dichos intervinientes como un solo negocio jurídico, sino que se dan dos contratos, netamente diferenciados, aunque conexionados y coligados en correlación, y así existe una relación de compraventa por el que la sociedad de leasing adquiere del proveedor o fabricante los bienes previamente seleccionados por el usuario y el propio arriendo financiero con opción de compra por el valor residual fijado en el contrato, y mediante el cual la entidad financiera cede por un período determinado de tiempo la posesión y disfrute de dichos bienes al usuario-arrendatario mediante contraprestación dineraria fraccionada (Sentencias de 22-5-1992, 26-2-1996 y 22-6-2001). Las situaciones jurídicas referidas no contradicen, pues más bien se acomodan al artículo 19 del Real Decreto-ley 15/1977, de 25 de enero, en cuanto define de modo genérico las operaciones de arrendamiento financiero, así como a la Disposición Adicional 7ª de la Ley 26/1988, de 29 de julio (parcialmente modificada por Ley de 14 de abril de 1994, que adapta la legislación española en materia de entidades de crédito a la Segunda Directiva de Coordinación Bancaria), y contiene la regulación sustantiva del contrato de leasing.
Existen, en definitiva, dos operaciones: una de compraventa entre proveedor y la compañía de "leasing", y otra de arrendamiento financiero o leasing entre la compañía de leasing y el arrendatario, en las que intervienen globalmente consideradas tres personas que, según la modalidad de leasing, pueden ser distintas, o, como en el caso del "lease back" o "retroleasing", coincidente el proveedor y el arrendatario.
Desde una perspectiva fiscal la STS de 20 de mayo de 2000 describió, con toda precisión, la evolución normativa y la complejidad fiscal de la figura de referencia: <
En cuanto al régimen tributario del arrendatario, el artículo 25, apartados 4 y 5 del Real Decreto-ley dispuso:
"4.-Para el arrendatario tendrá la consideración de gastos deducibles la totalidad de la cuota que debe satisfacer a la Sociedad de arrendamiento financiero en virtud de contrato. 5.-Si finalizado el contrato, el arrendatario opta por la compra de los bienes, podrá amortizar los mismos por el precio de adquisición, aplicando las normas generales de amortización contenidas en la legislación vigente".El artículo 25, apartado 1, de dicho Real Decreto-ley dispuso que: "1. Las Sociedades de arrendamiento financiero deberán amortizar el coste de sus inversiones -deducido el valor residual de las mismas- en el plazo de duración de los respectivos contratos".
Estas normas fiscales continuaron en vigor después de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, porque así lo ordenó su Disposición Final Tercera , que preceptuó: "Tercera. Quedan derogadas a partir del 1 de enero de 1979 todas las normas legales y reglamentarias que regulan el (anterior) Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas, salvo lo dispuesto en (...) [las disposiciones sobre amortizaciones en los casos de arrendamiento financiero contenidas en el Título II del Real Decreto-ley de 25 de febrero de 1977]".
El planteamiento tributario del arrendamiento financiero o "leasing", en el Impuesto sobre Sociedades, se basa en considerar propietario del bien a la Sociedad de arrendamiento financiero, la cual obviamente tiene que amortizar el bien sobre su precio de coste menos el valor residual que es el propio de la opción de compra, durante el período del contrato, incluyendo, por tanto, en las cuotas...
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