Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo. (Artículo 109)
| Autor | Eduardo Berché Moreno |
| Cargo del Autor | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario, Facultad de Derecho de ESADE-URL |
| Páginas | 926-935 |
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El beneficio fiscal de la libre amortización consiste en la facultad para decidir, con plena discrecionalidad, en que importes y ejercicios se deducirá el valor de adquisición o construcción de un elemento patrimonial amortizable, con independencia de los ejercicios e importes en que se compute el gasto de amortización. De otra forma, esta
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deducción está excepcionada del requisito de «inscripción contable de los gastos», por disposición expresa contenida en el artículo 19.3.
En consecuencia, en el plano de las condiciones objetivas, la libre amortización solo requiere que:
· se trate de un elemento amortizable, lo que excluye los terrenos (y la parte del valor contable de las edificaciones atribuible al terreno) y a determinados elementos de inmovilizado intangible (el fondo de comercio y los elementos con vida útil indefinida).
· y que se halle en condiciones de funcionamiento.
Su instrumentación se realiza mediante los ajustes negativos o positivos que en
cada ejercicio sea necesario efectuar, en atención al importe del gasto de amortización incluido en el resultado de cada ejercicio, con la finalidad de deducir en la base imponible de cada periodo el importe que libremente decida la sociedad.
Ejemplo. La sociedad RT adquiere una máquina al inicio del ejercicio X2 al precio de 8.000 euros que se amortiza al 25 % anual sin valor residual. La sociedad, en ejercicio de su derecho de libre amortización, decide que la deducción de su valor con-table inicial se efectúe exclusivamente en los ejercicios X3 y X5 en los importes de 6.700 y 1.300 euros, respectivamente.
Solución. RT podrá efectuar las deducciones que ha decidido, con plena independencia del gasto contabilizado, practicando a tal propósito, los ajustes siguientes:
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No obstante, en general se acepta que la utilización más provechosa de la libertad de amortización, consiste en la deducción del total valor contable del bien en el primer ejercicio de amortización. En este habitual supuesto, la aplicación del beneficio fiscal se instrumenta mediante un único ajuste negativo en el mencionado primer año, por la diferencia entre el valor de la inversión y el importe del gasto contabilizado, ajuste que revierte en cada uno de los ejercicios de vida útil del elemento, ajustando positivamente en su mismo importe el gasto periódico de amortización
El artículo 109. 1 en su primer párrafo dispone: Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, puestos a disposición del sujeto pasivo en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los veinticuatro meses siguientes a la fecha
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del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros veinticuatro meses.
En consecuencia, la libre amortización es aplicable, en los términos y condiciones del precepto, a los bienes amortizables, en los que concurran las siguientes dos características:
· Tener la consideración de inmovilizado material (o inversión inmobiliaria)
· Ser adquiridos en estado nuevo, es decir, no utilizados con anterioridad
· Puestos a disposición de la sociedad, en un periodo en que tenga atribuida la condición de ERD
En atención a los dispuesto en los apartados 2, 3 y 7 del artículo, la libertad de amortización es también de aplicación, a los elementos nuevos cuya adquisición sea realizada:
· En virtud de ejecución de obra encargada a un tercero, en cuyo caso la consideración de ERD debe tenerse en el periodo del encargo y la entrega del elemento debe producirse en los 12 meses siguientes a la conclusión del anterior periodo impositivo.
· Mediante construcción por la propia sociedad, en cuyo caso debe disponerse de la consideración de ERD en el periodo de inicio de la misma. La inversión que disfrutará de libre amortización, es la efectuada durante el año de inicio de la construcción y el siguiente. Si la construcción continua, será libremente amortizable la inversión construida en cada periodo, a condición de que en el anterior la sociedad tuviese la consideración de ERD.
· También es aplicable a los elementos objeto de un contrato de arrendamiento financiero con la adicional condición del ejercicio de la opción de compra. Finalmente, puede apreciarse que la norma no somete este beneficio fiscal, ni a la condición de que el elemento adquirido en España ni, a que deba situarse en territorio español; esta absoluta libertad respecto al origen y destino territorial del elemento, es una característica común, no solo a los beneficios fiscales del RE de ERD, sino a la totalidad de los actualmente contenidos en el TRLIS, sean para la protección de las...
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