Resolución nº 00/2814/2002 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 10 de Mayo de 2011

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (10/05/2011), en el incidente de ejecución que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D. ... en nombre y representación de X con N.I.F. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en la calle ..., contra el acuerdo dictado por la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 18 de marzo de 2009 en ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 16 de febrero de 2005 en reclamación 2814/02, confirmada por sentencia de 9 de febrero de 2007 de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 1997-2000, de cuantía 317.073,43 euros.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: Con fecha 20 de marzo de 2002 fue incoada a la entidad acta de disconformidad por la Dependencia de Inspección de la Delegación de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, acompañada de su preceptivo informe ampliatorio, por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, acta A02, nº ..., por el ejercicio 1997/98/99/00.

Las actuaciones inspectoras se iniciaron, mediante comunicación notificada el 7 de julio de 2001.

De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:

El sujeto pasivo había presentado declaraciones-liquidaciones, por los periodos comprobados, con las bases imponibles que se detallan a continuación:

1997 199819992000

Base tipo general165.312.923367.716.310 398.814.592 587.955.369

Base tipo reducido143.178.304137.954.746 204.497.982 304.808.686

Base tipo0 0 00

Superreducido

Iva deducible 53.505.637 79.071.42890.140.391 66.324.079

Autoliquidación

A ingresar 0 0 00

A devolver0 0 00

Fecha devolución-- ----Pendiente

Pendiente devolver 0 0 0 22.812.915

Saldo compensar 17.033.120 27.613.10639.898.3020

Su actividad sujeta y no exenta al IVA, clasificada en el epígrafe de IAE 9652, fue la de espectáculos al aire libre.

La base imponible declarada debe aumentarse por los siguientes conceptos (desarrollados en el informe ampliatorio):

- Año 1997: 125.412.747 ptas por la integración de la subvención percibida del Ayuntamiento en la base.

- Año 1998: 299.256.034 ptas por la misma razón que el año anterior; 13.000.000 ptas por la renuncia a los derechos de arrendamiento del antiguo domicilio de X.

- Año 1999: 35.370.796 ptas por el efecto de la subvención.

- Año 2000: 3.446.121 ptas por la factura de B.

El IVA soportado declarado debe ser disminuido en las siguientes cuantías:

- Año 1997: 4.992.286 ptas diferencia entre el declarado y el registrado en libros.

- Año 1998: 781.989 ptas por aplicación de una prorrata del 99%.

- Año 1999: 1.073.743 ptas de facturas no deducibles por incumplimiento de requisitos formales (diligencia 14/03/02).

- Año 2000: 299.899 ptas por la misma razón que el año anterior.

En el año 2000, la subvención no aumenta la base imponible global, aunque sí supone una redistribución de dicha base entre los dos tipos impositivos.

La representante del contribuyente muestra su conformidad a la propuesta de regularización efectuada, salvo por la liquidación del ejercicio de 1997 que entiende que está prescrito, y por el tratamiento de la subvención del Ayuntamiento como base imponible del Impuesto.

El sujeto pasivo no repercutió las cuotas devengadas correspondientes a las bases imponibles descubiertas por la Inspección.

En consecuencia se formula la siguiente propuesta de liquidación:

19971998 1999 2000

2. T. Reducido 191.621.934200.675.139 205.547.469291.897.891

B.T. General242.282.040 617.251.951433.135.902404.312.286

B.T.000 0

superreducido

Suma cuotas52.178.662 112.807.572 83.690.067 85.122.818

IVA 52.178.662 112.807.572 83.690.067 85.122.818

devengado

IVA 48.513.351 77.416.953 89.336.648 66.024.180

deducible

Compensar0 005.646.581

inicio

Resultado 3.665.31135.390.619 -5.646.58113.452.057

Autoliquidado00 0-22.812.915

Cuota Acta 3.665.31135.390.619 013.452.057

Interés Acta 963.324 6.705.31001.057.921

Fecha inicial 30/01/199830/01/1999 31/01/2000 30/01/2001

Días totales155711920 461

Compensar 005.646.5810

fin

Con fecha 5 de junio de 2002 la Oficina Técnica de Inspección dicta acuerdo de liquidación indicando que la regularización propuesta por el actuario en relación con el Impuesto y periodo es correcta, con las salvedades que contempla el acuerdo derivadas de las alegaciones del interesado.

SEGUNDO: Contra el acuerdo de liquidación de 5 de junio de 2002 se interpone reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central con fecha 24 de octubre de 2002.

Las alegaciones que formula la recurrente son las siguientes:

- Prescripción del derecho de la Hacienda Pública a determinar la deuda tributaria mediante la correspondiente autoliquidación en relación con el ejercicio 1997.

- Incorrecta inclusión de las subvenciones en la base imponible del IVA, al no tratarse de subvenciones vinculadas al precio.

Con fecha 16 de febrero de 2005 el Tribunal Económico Administrativo Central estima parcialmente, en los términos indicados en su fundamento de derecho segundo, donde se concluye a la luz de la documentación que obra en el expediente, que las actuaciones de comprobación e investigación estuvieron interrumpidas de forma injustificada por un plazo superior a seis meses (art. 32.3 del Reglamento de Inspección), por lo que, de conformidad con lo señalado en el artículo 31.quarter de dicho reglamento, el ejercicio 1997 debe considerarse prescrito.

TERCERO: Con fecha 6 de junio de 2005 la entidad interpone recurso contencioso administrativo (Rec. 309/2005) ante la Audiencia Nacional contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 16 de febrero de 2005.

Con fecha 9 de febrero de 2007, la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional desestima el recurso.

Esta sentencia es declarada firme por auto del Tribunal Supremo de fecha 16 de octubre de 2008, que determina la inadmisión del recurso de casación nº 1973/07 promovido contra la misma.

CUARTO: Con fecha 18 de marzo de 2009, la Delegación Especial de Asturias de la Agencia Tributaria dicta acuerdo de ejecución de fallo del Tribunal Económico Administrativo Central de 16 de febrero de 2005 (R.G. 2814/02) confirmada por sentencia de 9 de febrero de 2007 de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, anulando parcialmente la liquidación tributaria practicada como consecuencia del acta, suprimiendo la liquidación correspondiente al ejercicio 1997, por un importe de 27.818,66 euros, manteniéndose las liquidaciones giradas por el resto de los ejercicios, según se detalla:

Periodo 19981999 2000

Cuota169.864,54-- 80.848,49

Intereses de32.183,51-- 6.358,23

demora

Cuota250.713,03€

Intereses de demora38.541,74€

Deuda Tributaria289.254,77€

Por lo que procede disminuir en 27.818,66 € la deuda tributaria correspondiente a la liquidación número ... practicada a la entidad X NIF nº ... con fecha de 5 de junio de 2002, por el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios de 1997, 1998, 1999 y 2000, en expediente derivado del acta de Inspección de disconformidad nº ...

QUINTO: Con fecha 23 de abril de 2009 se interpone reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional del ... contra el acuerdo de ejecución dictado por la Delegación Especial de ... de la Agencia Tributaria dictado en ejecución de la sentencia de 9 de febrero de 2007 de la Audiencia Nacional (Rec. 309/2005).

Con fecha 10 de junio de 2009 se notifica a la interesada la puesta de manifiesto del expediente para que formule escrito de alegaciones y acompañe los documentos que estime convenientes.

El 10 de julio de 2009 presenta escrito de alegaciones manifestando que en el Acuerdo del Inspector Coordinador de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria se reduce la deuda tributaria en la cuantía correspondiente al citado ejercicio prescrito, en relación con el cual se requería ingresar la cantidad de 27.818,66 euros.

La interesada manifiesta su disconformidad con el acuerdo del Inspector Coordinador en la medida en que considera que la Administración tributaria ha incurrido en un error material, por cuanto el resultado de las declaraciones de 1997 fue una cuantía a compensar en ejercicios futuros de 102.371,11 euros, que , por consiguiente, debe compensarse efectivamente en el ejercicio 1998, reduciendo la deuda tributaria para este ejercicio en dicha cuantía, además de los intereses de demora que proporcionalmente correspondan a la misma.

En consecuencia, la entidad solicita la anulación del acuerdoadoptado por el Inspector Coordinador, instando al mismo a que dicte un nuevo acuerdo incluyendo en el ejercicio 1998 las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido pendientes de compensar procedentes del ejercicio 1997 y anteriores.

A la vista de lo expuesto, la entidad entiende que la Administración Tributaria ha incurrido en un error material en el acuerdo dictado, toda vez que omite en el ejercicio 1998 las cuotas de IVA a compensar derivadas del ejercicio 1997 y anteriores. Se considera que el acuerdo debería formularse en los siguientes términos:

Periodo 19981999 2000

Cuota67.493,43-- 80.848,49

Intereses de12.787,69-- 6.358,23

demora

Cuota 148.341,92€

Intereses de demora 19.145,92€

Deuda Tributaria167.487,84€

Con fecha 18 de diciembre de 2009 el Tribunal Económico Administrativo Regional del ... declara inadmisible, por incompetencia material, la presente reclamación económico-administrativa interpuesta contra el acto de la Agencia Tributaria de 18 de marzo de 2009, que se dicta en ejecución del fallo del Tribunal Económico-Administrativo Central, de fecha 16 de febrero de 2005.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central conoce el presente incidente de ejecución de conformidad con lo establecido en la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, y el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, al considerar de acuerdo con el artículo 68 del citado Reglamento que nos encontramos ante el supuesto previsto en el mismo, esto es, la disconformidad manifestada ante un acto administrativo dictado en ejecución del fallo de este TEAC.

La cuestión a resolver es determinar si el acuerdo de ejecución dictado por el Órgano Gestor es conforme a lo dispuesto a la resolución dictada por el TEAC .

SEGUNDO: El artículo 68 del Reglamento citado indica que:

"Artículo 68. Cumplimiento de la resolución.

1. Si el interesado está disconforme con el nuevo acto que se dicte en ejecución de la resolución, podrá presentar un incidente de ejecución que deberá ser resuelto por el tribunal que hubiese dictado la resolución que se ejecuta.

2. El tribunal declarará la inadmisibilidad del incidente de ejecución respecto de aquellas cuestiones que se planteen sobre temas ya decididos por la resolución que se ejecuta, sobre temas que hubieran podido ser planteados en la reclamación cuya resolución se ejecuta o cuando concurra alguno de los supuestos a que se refiere el artículo 239.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

3. El incidente de ejecución se regulará por las normas del procedimiento general o abreviado que fueron aplicables para el recurso o la reclamación inicial, y se suprimirán de oficio todos los trámites que no sean indispensables para resolver la cuestión planteada.

4. Los órganos que tengan que ejecutar las resoluciones de los órganos económico-administrativos podrán solicitar al tribunal económico-administrativo una aclaración de la resolución."

Según se ha expuesto en los Antecedentes de Hecho, la cuestión estriba en determinar si el acuerdo de ejecución dictado por la Inspección es conforme con lo dispuesto en la resolución del TEAC.

En resumen, el Tribunal Económico-Administrativo Central acuerda estimar en parte la reclamación económico-administrativa anulando el acuerdo en los términos indicados en su fundamento de derecho segundo, donde se concluye a la luz de la documentación que obra en el expediente, que las actuaciones de comprobación e investigación estuvieron interrumpidas de forma injustificada por un plazo superior a seis meses (art. 32.3 del Reglamento de Inspección), por lo que, de conformidad con lo señalado en el artículo 31.quarter de dicho reglamento, el ejercicio 1997 debe considerarse prescrito.

La cuestión controvertida es que en el acuerdo de ejecución la Administración toma como importe "a compensar de ejercicios anteriores" el importe resultante de las actuaciones de comprobación de los periodos prescritos que resulta cero, y la interesada alega que debe tomarse el importe declarado por el contribuyente en la partida "a compensar de periodos anteriores" (102.371,11 euros).

Este Tribunal ha venido sosteniendo de forma reiterada que, en materia de prescripción, debe diferenciarse entre las facultades de comprobación e investigación de la Inspección de los Tributos y el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

Las facultades de comprobación e investigación de la Administración tributaria se regulan en los artículos 109 y siguientes de la Ley 230/1963, General Tributaria (vigente en el procedimiento de comprobación e investigación llevado a cabo con la entidad reclamante). En concreto, en los dos primeros apartados del artículo 109 se establece:

1. La Administración comprobará e investigará los hechos, actos, situaciones, actividades, explotaciones y demás circunstancias que integren o condicionen el hecho imponible.

2. La comprobación podrá alcanzar a todos los actos, elementos y valoraciones consignados en las declaraciones tributarias y podrá comprender la estimación de las bases imponibles, utilizando los medios a que se refiere el artículo 52 de esta Ley.

En el artículo 140 de la misma norma se establecen las funciones de la Inspección de los Tributos:

"

1. La investigación de los hechos imponibles para el descubrimiento de los que sean ignorados por la Administración.

2. La integración definitiva de las bases tributarias, mediante las actuaciones de comprobación en los supuestos de estimación directa y objetiva singular y a través de las actuaciones inspectoras correspondientes a la estimación indirecta.

3. Practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación en los términos que reglamentariamente se establezcan.

4. Realizar, por propia iniciativa o a solicitud de los demás órganos de la Administración, aquellas actuaciones inquisitivas o de información que deban llevarse a efecto cerca de los particulares o de otros Organismos, y que directa o indirectamente conduzcan a la aplicación de los tributos".

De acuerdo con ambos preceptos, la Inspección de los Tributos tiene encomendada la función de comprobar la veracidad de lo declarado por los obligados tributarios, quedando éstos obligados a demostrar la veracidad de los datos consignados en sus declaraciones.

No obstante, el artículo 64 de la Ley 230/1963 establece la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el transcurso de cuatro años. Si bien normalmente las actuaciones inspectoras de comprobación tienen como fin practicar una liquidación cuando la Administración encuentre motivos para ello, puede ocurrir que en el momento en que lleva a cabo dichas actuaciones haya prescrito ya su derecho a liquidar. En este caso, la facultad de comprobación continúa a pesar del transcurso del plazo de cuatro años, si bien la Administración no podrá exigir la deuda tributaria que pudiera resultar de esa comprobación en relación con los períodos prescritos. Es decir, lo que prescribe es el derecho de la Administración a liquidar deudas tributarias pero no su facultad de comprobar magnitudes o elementos tributarios que tengan efectos en periodos impositivos respecto de los cuales el derechode la Administración a liquidar no haya prescrito.

Este criterio ha sido mantenido por el Tribunal Económico-Administrativo Central en numerosas resoluciones: entre otras, 22/09/1999 (RG ...), 19/11/1999 ( RG 654/1996), 07/04/2000 (RG 9242/1996), 22/12/2000 (RG 2694/1997), 30/03/2006 (RG1465/2004), 21/12/2006 (RG 7369/2003), 20/12/2007 (RG 2411/2006). En el FD 2º de laúltima de las resoluciones citadas, se indicaba lo siguiente:

Así, es criterio reiteradamente mantenido por este Tribunal Central (entre otras en Resoluciones. de 13 de enero y 13 de mayo de 1999, 9 de marzo y 22 de septiembre de 2000) que el instituto de la prescripción regulado en la LGT acota el objeto de la prescripción extintiva del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación y para ejercitar la correspondiente acción para exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas, y para imponer sanciones, no estableciendo, sin embargo, la prescripción del derecho de la Administración a la investigación o comprobación de pruebas originadas en años anteriores que están prescritos, o de valoraciones efectuadas en los mismos, o de valores consignados en declaraciones de ejercicios prescritos, si de ellos se derivan consecuencias tributarias a tener en cuenta en ejercicios en que no ha prescrito la acción comprobadora y liquidatoria. La actividad que prescribe es el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación, y la acción para exigir el pago de las deudas liquidadas, no la actividad de comprobación, que se ha de ajustar al contenido legal de tal facultad.

El artículo 64 de la Ley 230/1963 enerva los derechos y acciones de la Administración no ejercidos en el plazo de cinco años (cuatro años a partir de la Ley 1/1998) tendentes a liquidar y exigir lo liquidado, pero no prohíbe la posibilidad de comprobación de los elementos que afectan a las declaraciones vigentes, fijando los datos en los que se asientan, (...)

En aplicación de dicho criterio, el TEAC ha confirmado la posibilidad de comprobar, en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, la corrección de las bases imponibles negativas originadas en ejercicios prescritos, con ocasión de las actuaciones tendentes a la regularización de ejercicios no prescritos en que dichas bases son objeto de compensación, tanto bajo la vigencia de la Ley 61/1978, como bajo la vigencia de la Ley 43/1995. En este último caso, dicha posibilidad se ampara igualmente en lo dispuesto en el apartado cinco del artículo 23 de la Ley del Impuesto, en que se establece la obligación del sujeto pasivo de acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas compensadas, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron. En términos similares, si bien no se trata de bases sino de cuotas, se regula dicha obligación para la compensación de pérdidas por parte de las Sociedades Cooperativas en el artículo 24 de la Ley 20/1990, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas (redacción Ley 55/1999).

Asimismo, se ha confirmado la posibilidad de comprobar la corrección de deducciones de la cuota del IS originadas en ejercicios prescritos y que, por insuficiencia de cuota, son aplicadas en ejercicios no prescritos.

También en aplicación de dicho criterio, el TEAC ha confirmado la posibilidad de comprobar, en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, la corrección de los saldos a compensar generados en períodos prescritos, con ocasión de las actuaciones tendentes a la regularización de períodos no prescritos en que dichos saldos son objeto de compensación.

TERCERO: La Audiencia Nacional confirmó el criterio mantenido por el TEAC en sentencias de fechas 11/03/1999 (RCA 62/1996) y 11/04/2002 (RCA 974/1999). No obstante, la Audiencia Nacional ha modificado posteriormente su posición sobre la cuestión planteada, pudiendo citarse sentenciasde fechas 20/01/2003 (RCA 465/2000),03/04/2003 (RCA 831/2000), 30/10/2003 (RCA 333/2001), 03/02/2005 (RCA 740/2002), 21/04/2005 (RCA 736/2002), 26/05/2005 (RCA 938/2002) y 14/07/2005 (RCA 926/2002). En dichas sentencias, la Audiencia Nacional revisa actos administrativos derivados de procedimientos de comprobación inspectora que comprenden varios ejercicios que son objeto de regularización en materia de Impuesto sobre Sociedades (Ley 61/1978) e IRPF (Ley 44/1978). En todos los supuestos se ha producido la circunstancia de haberse declarado, en una instancia revisora, la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación respecto de alguno de los ejercicios afectados por las actuaciones, lo que supone la anulación de la liquidación correspondiente, en la que se modificaba la base imponible negativa declarada. La Audiencia Nacional atribuye a dicha declaración de prescripción el siguiente efecto jurídico: La Administración se ha de aquietar a la liquidación resultante de la autoliquidación presentada por el ejercicio prescrito, de modo que los datos, conceptos e importes en ella consignados han de ser respetados, habiendo adquirido firmeza la base imponible negativa declarada.

En apoyo de dicho cambio de criterio, la Audiencia Nacional cita en la mayor parte de las anteriores sentencias, una del Tribunal Supremo de 13 de marzo de 1999, dictada en resolución del recurso de casación nº 2911/1994.

Se trataba de un supuesto en que la Inspección, en el ejercicio 1982, aumenta la base imponible a imputar a los socios por una sociedad en régimen de transparencia fiscal obligatoria, al no admitir las compensaciones practicadas por pérdidas que tienen su origen en los ejercicios 1977 y 1978, a las que resultaba aplicable el artículo 19 del Texto Refundido del Impuesto General sobre la Renta de Sociedades y demás Entidades Jurídicas de 23 de diciembre de 1967, cuya vigencia se mantuvo con la Ley 61/1978, del IS y que tenía su desarrollo en la Orden de 4 de diciembre de 1964, en la que se establecían una serie de requisitos específicos. El Tribunal Supremo, en el fundamento de derecho cuarto de la referida sentencia, considera decisiva y clave en la cuestión la autoliquidación presentada en 1979 por el contribuyente, primera en que comenzó a ejercitarse la amortización de las pérdidas sufridas en ejercicios anteriores, conforme a un plan de amortización que se adjuntó a la misma y cuya comprobación debía efectuarse cuando se comprobara la autoliquidación de dicho ejercicio. El Tribunal Supremo considera que cuando se iniciaron las actuaciones inspectoras, el derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación correspondiente al ejercicio 1979 y a modificar la cifra de pérdidas contenida en el plan de amortización presentado con dicha autoliquidación,habían prescrito, debiendo respetarse la compensación realizada en el ejercicio 1982 conforme a dicho plan.

Asimismo, en dicha sentencia se invoca el artículo 159 del Reglamento de desarrollo de la Ley 61/1978, aprobado por Real Decreto 2631/1982, en el que se regulaban los requisitos para la compensación en los siguientes términos:

La compensación de pérdidas se ajustará a los siguientes requisitos:

a) Que se trate de bases imponibles negativas con carácter definitivo, bien por haber sido comprobadas por la Inspección, bien por haber ganado la prescripción.

En tanto no tengan carácter definitivo, las compensaciones realizadas por el sujeto pasivo tendrán la consideración de provisionales, pudiendo ser objeto de rectificación posterior por la Administración Tributaria.

(...).

Por tanto, el Tribunal Supremo, en la sentencia indicada, analiza un supuesto muy específico de compensación de pérdidas, conforme a un plan de amortización que debía ser presentado junto con la correspondiente autoliquidación, y que la conclusión a la que llega el Alto Tribunal se fundamenta en una disposición reglamentaria que otorgaba expresamente carácter definitivo a las bases imponibles negativas que hubiesen ganado la prescripción, excluyendo la posibilidad de rectificación posterior de las mismas por parte de la Administración.

Dicha disposición reglamentaria ha sido derogada y sustituida por el apartado 5 del artículo 23 de la Ley 43/1995 (introducido por la Ley 40/1998), en el que se impone al contribuyente la obligación de acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.

CUARTO: No obstante, la sentencia de 13 de marzo de 1999 no constituye el único pronunciamiento del Tribunal Supremo sobre la cuestión que estamos analizando. Este TEAC tiene conocimiento de otras dos sentencias dictadas en resolución de sendos recursos de casación: la de 30 de enero de 2004 (RC 10849/1998)y la de 17 de marzo de 2008 (RC 4447/2003).

En la sentencia de 30 de enero de 2004, se analiza un supuesto en el que la Inspección había regularizado el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a dos ejercicios, 1982 y 1983. En la liquidación practicada por el ejercicio 1982, se minora la cantidad declarada en concepto de deducción por inversiones al haber aplicado el contribuyente a la base de la deducción un tipo del 15%, que considera conforme a derecho, frente al tipo del 10% que la Inspección considera procedente. Ello supone la modificación del exceso de deducción aplicado en el ejercicio 1983 y que motivó la liquidación practicada por dicho ejercicio. En vía de revisión, la Audiencia Nacional, en sentencia de 1 de octubre de 1998, declaró prescrito el derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el ejercicio 1982, anulando la liquidación practicada por dicho ejercicio, y desestimaba el resto de pretensiones. El contribuyente alegó ante el Tribunal Supremo que la sentencia de la Audiencia Nacional era incongruente al declarar la prescripción del ejercicio 1982 y no extender los efectos de dicha declaración al ejercicio 1983 y subsidiariamente, la procedencia de la aplicación del tipo del 15% sobre la base de la deducción. El Tribunal Supremo aceptó el primer motivo casacional en los siguientes términos (FD 3º):

"Segunda.- Pues bien, si la sentencia de instancia declaró prescrito el derecho a liquidar el ejercicio 1982, es incuestionable que la aplicación del tipo de la deducción del 15 por 100, aunque hubiera incurrido en "error iuris" y fuera errónea, adquirió firmeza y no podía ser modificada, de manera que el importe de la deducción de 122.353.080 ptas, no podía ser alterado, ni esta cifra, ni tampoco la parte trasladable al ejercicio 1983 por imposibilidad de absorción en el ejercicio 1982, es decir 76.913.038 ptas, que también había adquirido firmeza.

Nos hallamos ante una norma general de las deducciones por inversiones que las concibe como un crédito fiscal, lo que permite que la cantidad deducible que exceda del límite máximo anual establecido sobre la cuota del Impuesto sobre Sociedades, previsto en sus normas reguladoras, pueda deducirse sucesivamente de las cuotas correspondientes a los ejercicios siguientes, que han oscilado desde los dos a los cinco siguientes, según las distintas Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Tercera.- Es claro e incuestionable que la cantidad deducible en el ejercicio 1982, por importe de 122.353.080 ptas, adquirió firmeza, por virtud de la prescripción reconocida por la sentencia de instancia, no recurrida en casación por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, de manera que ésta no podía modificarla, reduciéndola, en el momento de su traslación al ejercicio siguiente 1983.

El efecto de la prescripción declarada respecto del ejercicio 1982, se extendió obviamente al ejercicio 1983, en cuanto a la deducción trasladable a dicho ejercicio 1983."

En la segunda de las sentencias citadas, la de 17 de marzo de 2008, el Tribunal Supremo analiza un supuesto en el que la Inspección había regularizado el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 1984 a 1989. En la liquidación practicada por el ejercicio 1984 no se admite la base imponible negativa declarada, la cual tenía su causa en disminuciones patrimoniales derivadas de operaciones de permuta de valores mobiliarios por importe de 227.665.515 pesetas, importe que fue reducido por la Inspección a 19.824.392 pesetas. Las liquidaciones practicadas por el resto de ejercicios tienen como único motivo la supresión de la compensación de las pérdidas declaradas en 1984. En vía de revisión, la Audiencia Nacional, en sentencia de 25 de febrero de 2003, declaró prescrito el derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el ejercicio 1984, anulando la liquidación practicada por dicho ejercicio y como consecuencia de ello, anulando las liquidaciones practicadas por los ejercicios restantes. La Administración recurrió en casación dicha sentencia, que se sustancia únicamente respecto del ejercicio 1989 por razones de cuantía. La Administración alegó ante el Tribunal Supremo que "la prescripción respecto del ejercicio 1984 no supone en modo alguno la prescripción del ejercicio 1989 ya que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 62 de la LGT , las deudas tributarias se presumen autónomas. Por lo tanto, la prescripción para el ejercicio 1984 no puede ampliarse respecto al periodo 1989, en el cual la Inspección actúa correctamente al señalar la no admisión de bases negativas procedentes del ejercicios anteriores, aunque estos periodos se consideren prescritos." (tercer párrafo del FD 1º).

El Tribunal Supremo desestimó el único motivo casacional utilizando la misma argumentación que en la sentencia de 30 de enero de 2004, a la cual se remite. Así, establece en el FD 3º lo siguiente:

"TERCERO.- La cuestión de fondo que se plantea en el recurso de casación es, en realidad, la determinación de las consecuencias de la declaración de prescripción de un determinado ejercicio de IRPF, cuando en él se producían bases imponibles negativas que eran compensadas en ejercicios posteriores. En concreto, debe determinarse si la prescripción de la liquidación correspondiente al ejercicio de IRPF 1984, con la consiguiente imposibilidad de comprobación y regularización por parte de la Administración tributaria y, por lo tanto, la admisión de la declaración realizada por el contribuyente, debe proyectar sus consecuencias sobre un ejercicio posterior, en este caso el ejercicio de 1989 y, en consecuencia, considerar correcta la compensación realizada en este ejercicio fruto de la minusvalía generada en el ejercicio 1984.

Como ha señalado esta Sala, en un supuesto similar, en Sentencia de 30 de enero de 2004 (FJTercero), "si la sentencia de instancia declaró prescrito el derecho a liquidar el ejercicio 1982, es incuestionable que la aplicación del tipo de la deducción del 15%, aunque hubiera incurrido en error iuris y fuera errónea, adquirió firmeza y no podía ser modificada, de manera que el importe de la deducción de 122.353.080 pesetas, no podía ser alterado, ni esta cifra, ni tampoco la parte trasladable al ejercicio 1983 por imposibilidad de absorción en el ejercicio 1982, es decir 76.913.038 pesetas, que también había adquirido firmeza. Nos hallamos ante una norma general de las deducciones por inversiones que las concibe como un crédito fiscal, lo que permite que la cantidad deducible que exceda del límite máximo anual establecido sobre la cuota del IS, previsto en sus normas reguladoras, pueda deducirse sucesivamente de las cuotas correspondientes a los ejercicios siguientes, que han oscilado desde los dos a los cinco siguientes, según las distintas LPGE (...) .Es claro e incuestionable que la cantidad deducible en el ejercicio 1982, por importe de 122.353.080 pesetas, adquirió firmeza, por virtud de la prescripción reconocida por la sentencia de instancia, no recurrida en casación por la Administración General del Estado, de manera que ésta no podía modificarla, reduciéndola, en el momento de su traslación al ejercicio siguiente 1983. El efecto de la prescripción declarada respecto del ejercicio 1982, se extendió obviamente al ejercicio 1983, en cuanto a la deducción trasladable a dicho ejercicio 1983".

De igual forma, en el caso que nos ocupa, la cantidad consignada como base imponible negativa en el año 1984 ha adquirido firmeza, en virtud de la prescripción, por lo que no cabe su modificación, como tampoco puede aceptarse la variación de la cantidad que, por el propio funcionamiento de la figura, puede trasladarse a los ejercicios siguientes. La cantidad compensada por el contribuyente en el ejercicio 1989, procedente de la base imponible negativa del ejercicio 1984, debe estimarse, por lo tanto, correcta, sin que quepa alteración de la misma por parte de la Inspección."

QUINTO: En conclusión, conforme a la doctrina sentada en vía jurisdiccional contencioso-administrativa indicada en el anterior fundamento de derecho, las bases imponibles negativas y las deducciones consignadas en las autoliquidaciones presentadas por el IS (Ley 61/1978) e IRPF (Ley 44/1978) son susceptibles de adquirir firmeza en virtud de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación respecto de los ejercicios correspondientes a dichas autoliquidaciones, por lo que no cabe su modificación y tampoco la variación de las bases y deducciones que estén pendientes de compensación o aplicación en los ejercicios siguientes (créditos fiscales), no pudiendo ampararse dicha variación en las facultades de comprobación reguladas en los artículos 109 y siguientes de la Ley 230/1963, General Tributaria.

No obstante, la normativa promulgada con posterioridad a las citadas Leyes contiene disposiciones que inciden en la cuestión planteada.

Así, en el apartado 5 del artículo 23 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, introducido por la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, se impone al contribuyente la obligación de acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.

Igualmente, en el artículo 24 de la Ley 20/1990, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas (redacción Ley 55/1999), que regula la compensación de pérdidas por parte de las Sociedades Cooperativas, se contemplala posibilidad de que la Administración tributaria compruebe las declaraciones y liquide las cuotas negativas correspondientes aunque haya transcurrido el plazo al que se refiere el artículo 64 de la Ley General Tributaria, restringiendo los efectos de dicha comprobación a la determinación de los importes compensables.

Por último, resulta imprescindible la referencia a la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en cuyo Título III "La aplicación de los tributos", Capítulo II "Normas comunes sobre actuaciones y procedimientos tributarios", Sección 2ª "Prueba", artículo 106 "Normas sobre medios y valoración de la prueba", apartado 4, establece:

4. En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales.

SEXTO: El supuesto concreto en el que se plantea la cuestión debatida en la presente reclamación, es la posibilidad de la Administración de modificar, en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido, saldos a compensar declarados en el periodo 1997, habiéndose declarado prescrito el derecho de la Administración a liquidar para dicho periodo.

Tal y como se ha indicado en el FD 2º, este Tribunal Económico Administrativo Central ha mantenido hasta la fecha el criterio de considerar que la Administración sí podía comprobar, al amparo del artículo 109, en conexión con el 140, ambos de la LGT de 1963,la procedencia de la compensación efectuada en el ejercicio objeto de regularización aunque el saldo a compensar proviniera de ejercicios prescritos.

No obstante, a la vista de la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en las sentencias a que hemos hecho referencia en los fundamentos de derecho cuarto y quinto de la presente resolución, y teniendo en cuenta que en el caso que nos ocupa, resulta de aplicación la Ley 230/1963, General Tributaria, y que en la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, no existe una disposición equiparable al artículo 23.5 de la Ley 43/1995 del IS o al artículo 24 de la Ley 20/1990, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, este Tribunal Económico-Administrativo Central debe ajustar su criterio al contenido en las referidas sentencias del Tribunal Supremo, por lo que procede estimar las alegaciones formuladas por la interesada.

En este sentido se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central en resolución del recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio de fecha 24 de septiembre de 2008 (R.G. 4354/2008).

Por lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, vista en el incidente de ejecución que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, interpuesto por D. ..., en nombre y representación de X con N.I.F. ... y con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra el acuerdodictado por la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de fecha 18 de marzo de 2009 en ejecución de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 16 de febrero de 2005 en reclamación 2814/02, confirmada por sentencia de 9 de febrero de 2007 de la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 1997-2000, de cuantía 317.073,43 euros. ACUERDA: estimar el incidente de ejecución.