Legalidad, antielusión y pacto en el ordenamiento tributario
| Autor | José Juan Ferreiro Lapatza |
| Cargo del Autor | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario - Universidad de Barcelona |
| Páginas | 355-362 |
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Voy a intentar en estas breves páginas dedicada al libro homenaje al Prof. Pérez de Ayala dar un paso más en la concreción aplicativa de uno de los principios básicos de nuestra organización jurídico-política en el ámbito tributario. Me refiero, como he indicado ya en el título, al principio de legalidad recogido en el art. 31 de nuestra Constitución.
Y lo voy a hacer sobre la base del análisis de dos temas muy concretos que, a raíz de la publicación de la Ley 58/2001, de 17 de diciembre, General Tributaria, han tomado una especial relevancia en la actualidad: las claúsulas antielusivas y las soluciones pactadas a los conflictos en el ámbito tributario.
En el informe sobre la reforma de la Ley General Tributaria que preparó y publicó en el año 2000 una numerosa comisión de expertos de la que formé parte como invitado, se expresaron dos posturas antagónicas sobre el mantenimiento o la supresión de una cláusula general antiabuso o antielusiva del tipo de la que figura ahora en el art.42 de la Ordenanza Tributaria alemana que se tomaba como modelo por los defensores de su incorporación a la nueva Ley. Yo formé parte, decididamente, de la parte de la Comisión que se oponía a tal cláusula antielusiva.
¿Por qué defiendo su supresión?
En primer lugar porque nadie puede poner en duda que la cláusula general antielusión debilita la eficacia práctica del principio de legalidad; del principio de tipicidad y, por ende, de la seguridad jurídica. Y si algo piden los agentes económicos que intervienen en los mercados, tanto en los países desarrollados como en los menos desarrollados, tanto en los mercados emergentes como en los ya consolidados, es seguridad. Es certeza. Es previsibilidad.
Las cláusulas antiabuso atacan la seguridad jurídica y con ella la estabilidad y el buen funcionamiento del mercado; atacan al interés general al permitir a la Administración ir más allá de los hechos imponibles dibujados por la Ley y gravar hechos no Page 356 gravados por la Ley. Se destruyen así todos los esfuerzos del legislador por delimitar los distintos hechos gravados: estos quedan desdibujados si en ciertos casos, por muy bien que quieran delimitarse tales supuestos, se permite a la Administración saltar las líneas marcadas por la Ley.
La experiencia española aporta, en segundo lugar, otro dato revelador. La cláusula antiabuso de la vieja Ley General Tributaria de 1963 -el fraude de ley- no se ha aplicado prácticamente nunca. Nada se ha recaudado con ella. No se ha logrado con ella nada, más que amenazar a los contribuyentes y aumentar la inseguridad.
¿Por qué, entonces, se defiende? ¿Por qué figura todavía una cláusula antiabuso en nuestra reciente Ley General Tributaria?
En mi opinión no es el interés general lo que se defiende con ella sino el interés particular de la Administración tributaria, el interés de la burocracia en un trabajo, sin demasiadas ataduras jurídicas, que le permita reaccionar sin pruebas suficientes -en caso de duda o de mera sospecha- contra el fraude; y que le permita, en ocasiones, gravar hechos no gravados, simplemente porque la Administración cree que deberían estar gravados o que deberían estar más gravados que los hechos efectivamente realizados por el contribuyente.
Pongamos un ejemplo ya muy conocido. A desea vender su casa a B por 500.000 euros, pero sabe que la venta está gravada con un 10% del valor de la casa y que, por el contrario, constituir y disolver una sociedad sólo está gravado con el 1% del valor de los bienes aportados primero y adjudicados después a cada socio en la disolución. A y B constituyen una sociedad. A aporta la casa y B 500 000 euros. Al minuto siguiente A y B disuelven la sociedad. A se adjudica los 500 000 euros y B se adjudica la casa.
Si la cosa es así de simple, mi juicio no tiene duda. A y B han constituido una sociedad ficticia, sin objeto, para ocultar una compraventa.
Pero las cosas no suelen ser tan sencillas. A y B pueden constituir la sociedad, hacer pequeñas reparaciones en la casa y anunciar su puesta en alquiler por un precio tal que no puedan lograr alquilarla. Y, ante el fracaso, disolver la sociedad.
Sería, en este último caso, bastante difícil para la Administración tributaria probar la simulación, es decir, la ocultación de la compra-venta.
Con una cláusula antiabuso del tipo de las que contienen el art.42 de la Ordenanza Tributaria Alemana, el art.24 de la Ley General Tributaria española de 1963 o el art.15 de la Ley 58/2003, General Tributaria, tales dificultades desaparecen en gran parte.
La Administración podría gravar la operación descrita como compraventa, pues la constitución y posterior disolución de la sociedad serían impropias, inusuales e innecesarias para el resultado alcanzado. Aunque la constitución y disolución hubieran sido perfectamente válidas, lícitas y reales: p.ej., si constituida la sociedad A recibe, al minuto siguiente, el resultado de un análisis médico que le indica que debe ser sometido a una operación inmediata y muy cara y se ve forzado a conseguir liquidez liquidando una sociedad en la que ya no tiene ni puede tener interés alguno que predomine sobre sus necesidades inmediatas.
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La Administración podría gravar también en este caso la operación como compraventa. Y puede hacer muchas más cosas. En la práctica...
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