Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos del Naturaleza Urbana (Novedades de la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, de Reforma de las Haciendas Locales)
| Autor | Carmelo Agustín Torres/Jaime Agustín Justribó |
| Cargo | Notarios |
| Páginas | 74-86 |
La regulación de este Impuesto (conocido coloquialmente como plusvalía) se contiene en la Ley de Haciendas Locales, artículos 105 a 111, parcialmente modificada por la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, que ha entrado en vigor el 1 de enero de 2003.
El antecedente más remoto de este Impuesto se encuentra (según dice Fernando Ca-sana en un libro sobre el Impuesto publicado por Marcial Pons en 1994) en el Reglamento imperial de 2 de septiembre de 1898 establecido por Alemania en la colonia de Kiantschou (China), que gravaba las plusvalías inmobiliarias al tipo único del 33,3%.
En España el precedente más lejano lo encontramos en un proyecto de Ley de Haciendas Locales presentado por D. Antonio Maura en el año 1907 que no llegó a ser aprobado.
La llamada Ley de Autorizaciones, de 2 de marzo de 1917, en su artículo 9 permitió al Gobierno conceder con carácter transitorio a los Ayuntamientos los recursos y medios que sean indispensables para organizar las Haciendas Locales. Al amparo de este artículo se aprobó el Real Decreto de 13 de marzo de 1919, por el que se estableció por primera vez el Impuesto que pasó luego al Estatuto Municipal de 1924 y a las sucesivas Leyes de Haciendas Locales, la actual de 28 de diciembre de 1988, parcialmente modificada como hemos dicho al principio por la Ley 51/2002.
La Ley de Haciendas Locales configura este Impuesto como de establecimiento voluntario por los Ayuntamientos (artículo 105.1 no modificado). Habrá que acudir, pues, a las Ordenanzas Municipales de cada Ayuntamiento para conocer la efectiva vigencia de este Impuesto en el término municipal y también para la regulación de aquellos aspectos que sean susceptibles de normación por la autonomía local por permitirlo así la Ley de Haciendas Locales (LHL).
Así, el Impuesto se regirá en primer término por las disposiciones de la LHL, por otras leyes a que se haga remisión expresa o por la normativa de cada Ayuntamiento que a través de sus Ordenanzas Municipales puede establecer la imposición y la ordenación del Impuesto.
La Ley 51/2002 establece remisiones en varios supuestos:
Artículo 106.2. Aspectos sustantivos y formales de la exención en determinados bienes culturales, artísticos e históricos.
Artículo 108.2.b). Remisión a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en la determinación del valor de derechos reales de goce limitativos del dominio.
Artículo 108.3 y 4. Posible reducción de nuevos valores catastrales y porcentajes anuales sobre valores.
Artículo 109.1. Tipo de gravamen del Impuesto.
Artículo 109.3 y 4. Establecimiento y regulación de la bonificación del 95% en transmisiones mortis causa de terrenos a favor de miembros de la familia «nuclear».
Artículo 111.4. Establecimiento y aplicación del sistema de autoliquidación.
Y finalmente en cuanto a lo no regulado en la Ley de Haciendas Locales, leyes a que ésta haga remisión expresa, y Ordenanzas Municipales, este Impuesto se regirá según lo establecido en la Ley General Tributaria por las normas generales del Derecho administrativo y en último término por las del Derecho común (artículo 9 de la Ley General Tributaria).
Naturalmente no podemos acometer un estudio en profundidad de toda la normativa del Impuesto a pesar de que la modificación legal, más extensa que intensa, alcanza a cinco de los siete artículos que regulan la materia en la LHL.
Como otras veces este año haremos sólo referencia a las novedades y reformas contenidas en la Ley 51/2002. En la exposición de motivos de esta Ley por lo que se refiere a este Impuesto se subrayan las siguientes medidas:
Se convierten en supuestos de no sujeción los actuales supuestos de exención aplicables a las aportaciones de los cónyuges a la sociedad conyugal y a las transmisiones entre cónyuges o a favor de los hijos por sentencias de nulidad, separación o divorcio, para evitar situaciones de fraude.
Se adapta la exención de los Organismos autónomos a la Ley 6/1997, de 14 de abril, de Organización y Funcionamiento de la Administración General del Estado.
Se simplifica y sistematiza el precepto de determinación de la base imponible.
Se suprimen las diferencias actuales en los porcentajes anuales de determinación del incremento de valor en función de la población de cada municipio, con fijación de un porcentaje único por cada período de generación.
Se suprimen los diferentes tipos máximos de gravamen en función de la población del municipio, con fijación de un tipo máximo único para todos los municipios
.
El nuevo texto, según la Ley 51/2002, de los artículos 105 y 106 (naturaleza y hecho imponible), 108 y 109 (base imponible y cuota) y 111 (gestión) referentes al Impuesto, será transcrito para comodidad del lector en el apartado III de este mismo trabajo. Allí se harán también los comentarios correspondientes limitados a las novedades y reformas de tal manera que puedan utilizarse en lo no modificado los manuales y comentarios doctrinales (no muy numerosos) anteriores a la reforma. Hay que tener en cuenta que han permanecido sin modificación alguna únicamente los artículos 107 (sujeto pasivo del impuesto) y 110 (devengo) del texto anterior.
Proponemos una reflexión sumaria sobre el hecho imponible de este Impuesto que nos permitirá extraer algunas consecuencias prácticas no siempre coincidentes con las que se aplican a otros Impuestos que manejamos habitualmente los Notarios y que nos son más familiares (Transmisiones Patrimoniales y Sucesiones, ITP e ISD).
El hecho imponible del Impuesto según el artículo 105.1 de la LHL (que no ha sido modificado) consiste en la obtención de un incremento de valor experimentado por los terrenos de naturaleza urbana (o desde 1 de enero de 2003 por los terrenos integrados en los bienes inmuebles de características especiales, a efectos del IBI) que se ponga de manifiesto como consecuencia de la transmisión de su propiedad por cualquier título o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce limitativo del dominio sobre dichos terrenos.
A partir de este concepto legal y sin pretensión sistemática podemos recoger algunas precisiones, deducidas unas directamente de la Ley y otras de jurisprudencia consolidada, que inciden habitualmente en la práctica notarial.
Este Impuesto, que es directo, de devengo instantáneo y no periódico y de establecimiento voluntario por los Municipios (a quienes corresponde íntegramente su gestión), es compatible con cualquier otro Impuesto (IVA, ISD, ITP incluso en sus variedades de operaciones societarias y actos jurídicos documentados).
Hasta la Ley del IRPF de 1998, podía deducirse de la cuota íntegra del IRPF el 75% de la cuota satisfecha por plusvalía municipal. Curiosamente no había igual correspondencia en el Impuesto de Sociedades. Esta deducción actualmente ha desaparecido.
No se gravan en este Impuesto las plusvalías experimentadas por terrenos rústicos a efectos del IBI, calificados como tales en 1 de enero de cada año y quedando vigente esta consideración por toda la anualidad hasta 31 de diciembre siguiente (artículo 105.2 de esta Ley). La Ley de Acompañamiento 50/1998, de 30 de diciembre, cerró el paso a interpretaciones de algunos Tribunales Superiores de Justicia (Madrid, Valencia, Extremadura) en el sentido de que no podía exigirse el Impuesto en transmisiones de terrenos que en el momento del devengo no tuvieran asignado valor catastral ya que no hay base imponible sobre la que operar. Este criterio ha sido confirmado por el artículo 102.b) de la Ley 51/2002.
No se gravan tampoco las plusvalías puestas de manifiesto en expedientes de dominio o actas de notoriedad en cuyo proceso no se produce ninguna transmisión sino que sólo se constata una transmisión anterior, que está evidentemente sujeta o un exceso de cabida (Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de enero de 1993). Tampoco y por igual razón en los reconocimientos de dominio.
Se gravan las plusvalías puestas de manifiesto a través de una expropiación forzosa. Aunque se habían producido algunas discusiones doctrinales y divergencias jurisprudenciales (las voces discrepantes han llegado hasta el Tribunal Constitucional) así se deduce del artículo 108.2 d) y ha sido confirmado reiteradamente por jurisprudencia reciente.
La constitución del usufructo por vía de reserva (transmisión a terceros de la nuda propiedad) no genera incremento de valor para el reservante pero sí naturalmente la transmisión de la nuda propiedad.
La extinción del usufructo por fallecimiento del titular no constituye transmisión de derecho a efectos de este Impuesto (Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de enero de 1999). Es una aplicación sugestiva del principio clásico de la elasticidad del dominio.
La constitución y transmisión de derechos de servidumbre está considerada exenta por la Ley (artículo 106.1.a). Esto supone que se trata de actos sujetos que no se someten a gravamen pero que cierran el periodo impositivo. Hay autores que sostienen que técnicamente están más cerca de la no sujeción que de la exención.
No se gravan tampoco los incrementos que se pongan de manifiesto en las aportaciones a comunidad y en las disoluciones de ésta, ya que como ha entendido reiteradamente la jurisprudencia no se producen en estos supuestos actos de transmisión sino simplemente de declaración de la propiedad (Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de enero de 1993 y otras). Tal vez la razón de fondo consiste en que como consecuencia de tales operaciones no se manifiesta incremento de valor alguno aparte de que las comunidades de bienes no tienen personalidad jurídica.
Y tampoco se sujetan a este Impuesto algunos casos especiales de transmisiones de dominio:
Fusiones, escisiones y aportaciones no dineradas de ramas de...
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