STS, 22 de Mayo de 2007
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2007:4404 |
| Número de Recurso | 50/2002 |
| Fecha de Resolución | 22 de Mayo de 2007 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintidós de Mayo de dos mil siete.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por la entidad Cuetara, S.A., representada por la Procuradora Dª. Josefina Ruiz Ferrán, bajo la dirección de Letrado y, estando promovido contra la sentencia dictada el 19 de Julio de 2001, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 1714/98, en materia de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 19 de Julio de 2001, y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad CUETARA, S.A. contra la resolución de 7 de Octubre de 1998 del Tribunal Económico Administrativo Central, a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, confirmar la expresada resolución por su conformidad a Derecho.".
Contra la anterior sentencia, la Procuradora Dª. Josefina Ruiz Ferrán, en nombre y representación de CUETARA, S.A., formuló Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo de los artículos 96 y 97 de la Ley Jurisdiccional . Termina suplicando de la Sala se estime el recurso, casando y anulando la sentencia recurrida y se resuelva de conformidad a la doctrina jurisprudencial infringida.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 8 de Mayo pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, interpuesto por la Procuradora Dª. Josefina Ruiz Ferrán, actuando en nombre y representación de CUETARA, S.A., la sentencia de 19 de Julio de 2001, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el recurso contencioso administrativo número 1714/98 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 7 de Octubre de 1998 que resolvió: "Estimar en parte la reclamación interpuesta y reponer las actuaciones en el expediente de gestión, con el fin de que la sociedad recurrente tenga posibilidad de probar las contraprestaciones íntegras devengadas, a que se refiere la liquidación, y confirmarlo en todos los demás pronunciamientos.". La sentencia de instancia desestimó el recurso contencioso y no conforme con ella la demandante interpone el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos.
Sirven de fundamentación jurídica a la sentencia impugnada los siguientes razonamientos: "F.J. Tercero.- En primer lugar, respecto a la nulidad de las Actas de Disconformidad, levantadas por la Inspección ha de partirse de la naturaleza que presentan dichas Actas.
Así resulta que el Acta no es un acto administrativo definitivo, sino de trámite, en el que se contiene la propuesta de regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo, según lo dispuesto en el artículo 49.1 del Reglamento General de Inspección y conforme establece el artículo 145 de la Ley General Tributaria, a tenor del cual: En las actas de inspección que documentan el resultado de las actuaciones se consignarán :
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El nombre y apellido de la persona con quien se extienda y el carácter o representación con que comparece;
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Los elementos esenciales del hecho imponible y de su atribución al sujeto pasivo o retenedor; c) La regularización que la Inspección estime procedente de las situaciones tributarias; y d) La conformidad o disconformidad del sujeto pasivo, retenedor o responsable tributario.
En concreto y respecto de las Actas de disconformidad es el ordinal 3º del artículo 56 del Reglamento General de Inspección el que preceptua que se expresarán con el detalle que sea preciso los hechos y, sucintamente, los fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización, los cuales serán objeto de desarrollo en un informe ampliatorio elaborado por la Inspección... también se recogerá en el cuerpo del acta de forma expresa la disconformidad manifiesta del interesado o las circunstancias que le impiden prestar su conformidad, sin perjuicio de que en su momento pueda alegar cuanto convenga a su derecho.
De la lectura de las actas del caso se aprecia que las mismas reúnen todos los requisitos exigidos por los citados preceptos, al constar los elementos personales, los elementos determinantes del hecho imponible, así como el cálculo de las retribuciones satisfechas y los importes retenidos, procediéndose a continuación a la regularización de la situación tributaria del sujeto pasivo según lo comprobado y liquidado, recogiéndose, por último, la disconformidad de la interesada a la calificación jurídica de los hechos y la sanción. Todo ello explicado y ampliado por el informe de la Inspección, donde se contiene, pormenorizadamente las razones de dicha Acta, pudiendo, por tanto, alegar y probar cuanto ha estimado conveniente frente a dichas imputaciones.
Así pues el acta ha de reputarse suficientemente motivada, y en términos bastantes para considerar salvaguardado el derecho de defensa de la entidad recurrente, (artículo 24.1 de la Constitución) por lo que el primer motivo del recurso ha de ser desestimado.
F.J. Cuarto.- Alega la entidad recurrente lo establecido en el artículo 149 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de Agosto, a este respecto se observa que dicho artículo, establece las normas para la determinación del porcentaje de las tablas incluidas en el art. 157, del mismo Reglamento, y dispone: Cuando se trate de empleados y trabajadores fijos con retribuciones complementarias variables, tales como participación en beneficios o ventas, incentivos a la productividad, horas extraordinarias, pluses, etc., la retención se aplicará al porcentaje correspondiente según las tablas que figuran en el artículo 157 de este Reglamento, considerándose a estos efectos como rendimiento anual tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles, cuyo importe no podrá ser inferior al de todas las percepciones obtenidas durante el año anterior, siempre que no concurran circunstancias que hagan presumir una notoria reducción en las mismas. El porcentaje así determinado se aplicará a la totalidad de las retribuciones que se abonen al empleado o trabajador, ya sean éstas fijas o variables.
De la lectura de este precepto, se desprende que, dada la falta de criterios o índices de determinación de los conceptos retributivos al que se refiere (por naturaleza variables en su cuantía), la estimación de su importe anual, a efectos de fijar el tanto por ciento de retención, se encomienda al cálculo por previsión. Sin embargo, esta previsión toma como referencia un dato concreto, el importe de las percepciones obtenidas en el año anterior.
Desde esta perspectiva, el citado precepto no deja ni al arbitrio del obligado tributario ni de la Administración el porcentaje a aplicar, como, tampoco, el importe de los rendimientos sobre los que ha de aplicarse. Pero, además, el legislador no impone una regla férrea al retenedor, pues introduce un elemento objetivo que ha de ser tenido en cuenta en el caso de que concurra, como es el de la reducción notoria de las citadas retribuciones, corriendo a cargo de la sociedad la probanza de tales circunstancias.
Por otra parte, el art. 30, de la Ley General Tributaria, establece que: Es sujeto pasivo la persona natural o jurídica que según la Ley resulta obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea como contribuyente o como sustituto del mismo, precisando en su art. 32 que es sustituto del contribuyente el sujeto pasivo que, por imposición de la Ley y en lugar de aquél, está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria. El concepto se aplica especialmente a quienes se hallan obligados por la Ley a detraer, con ocasión de los pagos que realicen a otras personas, el gravamen tributario correspondiente, asumiendo la obligación de efectuar su ingreso en el Tesoro.
La técnica de la sustitución coloca al sustituto o retenedor en lugar del contribuyente, del sujeto pasivo per se, con la introducción en la relación jurídico-tributaria de una obligación, la de detraer, que sirve para fundamentar la responsabilidad del sustituto-retenedor, una vez nacida la obligación puramente tributaria.
La Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, recoge la figura del sustituto-retenedor y las obligaciones tributarias que le incumben (art. 36.1 ) así como el régimen de responsabilidad (art. 39 ).
En definitiva, la utilización de esta técnica tiene como finalidad la de facilitar y asegurar el cumplimiento de las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria, convirtiendo al retenedor en colaborador necesario en la recaudación del tributo como responsable único de la deuda tributaria, objeto de retención, deviniendo en obligado de la prestación pecuniaria, conforme establece el art. 11.1, del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, (La deuda tributaria deberá ser satisfecha en primer lugar por el contribuyente, el sustituto, el que deba ingresar a cuenta o el retenedor a quien se haya notificado reglamentariamente la correspondiente liquidación o que por precepto legal deba autoliquidar aquélla e ingresar su importe en el Tesoro Público). Por todo lo expuesto debe ser desestimada esta alegación. F.J. Quinto.- Por lo que respecta a la procedencia de elevación al íntegro de las cantidades netas abonadas, único motivo de estimación en la resolución del TEAC, nada nuevo se ha probado en el presente recurso, constando en autos Comunicación del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria (Oficina Nacional de Inspección) respecto al cumplimiento de este concreto punto, al representante legal de la entidad recurrente para que, en el plazo de 15 días formule alegaciones y ponga a disposición de la Inspección la documentación que considere oportuna a efectos de probar las retribuciones devengadas.
F.J. Sexto.- Finalmente, del examen del expediente administrativo se deduce que, la calificación del expediente como infracción tributaria grave, y la graduación efectuada por la Inspección, se ajustan a la normativa establecida, ya que la entidad recurrente no realizó las retenciones correctamente por lo que se dejaron de ingresar las cantidades que se hubieran debido retener, con el consiguiente perjuicio económico par la Hacienda Pública. Por otra parte, la infracción cometida no se debe a una discrepancia razonable en la interpretación de las normas aplicables a este caso en concreto, ya que las mismas recogen claramente la obligación de retener. Por otro lado, la Oficina Nacional de la Inspección ya aplicó la Disposición Transitoria Primera , de la Ley 25/95, y consideró que la sanción aplicable lo sería en su grado mínimo. Por todo ello procede desestimar el presente recurso contencioso-administrativo.".
Como puede comprobarse por la transcripción de los razonamientos de la sentencia impugnada son varios los problemas que en ella se resolvieron. En primer término, la validez del acto que originó las actuaciones; en segundo lugar, la corrección cuantitativa y cualitativa de la liquidación practicada; luego, la procedencia de la elevación al íntegro; y, finalmente, la calificación de la sanción impuesta.
Pese a este contenido del pleito originario el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina tiene un objeto más limitado, lo que claramente se infiere del siguiente párrafo del recurrente en el que limita su recurso a la sanción impuesta por la resolución recurrida y confirmada por la Audiencia Nacional: "Aun cuando el objeto de este Recurso de Casación para la Unificación de Doctrina se concreta en aquella parte de la sentencia de la Audiencia Nacional que confirma la calificación de la actuación tributaria de mi representada como constitutiva de una infracción tributaria grave, se considera conveniente exponer también, al menos en parte y de forma sucinta, aquéllos fundamentos de derecho que hacen referencia a la liquidación tributaria propiamente dicha.".
La afirmación precedente, acerca de la naturaleza limitada de este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, no sólo se infiere del texto citado sino de la documentación aportada que se circunscribe al pronunciamiento sancionatorio, y a tal efecto cita la jurisprudencia que acompaña sobre el aspecto sancionatorio.
Lo expuesto tiene trascendencia, pues aunque el Suplico del Recurso solicita la anulación de la sentencia impugnada (sin limitaciones) es lo cierto que el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina ha sido formulado objetivamente en unos términos más estrictos, que nosotros no podemos sobrepasar. Es clara la necesidad de estimar el recurso. Efectivamente, y como las sentencias de contraste afirman el precepto aplicado es un precepto que suscita dudas, en diversos aspectos sobre su alcance, lo que dificulta que su errónea interpretación pueda ser objeto de un reproche sancionador.
Tan es ello así que el citado precepto ha sido anulado parcialmente por sentencia de esta Sala de 11 de Noviembre de 2003 y la que ella cita.
Es evidente, por tanto, que la anulación de la norma que ofrece cobertura a la sanción ha de comportar la anulación de la sanción misma.
La estimación parcial del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina implica la no imposición de costas ni en la instancia ni en la casación, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional .
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
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- Que debemos estimar y estimamos parcialmente el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto por la Procuradora Dª. Josefina Ruiz Ferrán, en nombre y representación de la entidad CUETARA, S.A.
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- Que debemos anular parcialmente la sentencia de 19 de Julio de 2001 dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional .
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- Anulamos la sanción impuesta.
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- Desestimamos el recurso en todo lo demás.
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- No hacemos imposición de las costas causadas en ambas instancias.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, lo pronunciamos, mandamos y firmamos R. Fernández Montalvo M.V. Garzón Herrero J.G. Martínez Mincó E. Frias Ponce M. Martín Timón J. Rouanet Moscardó PUBLICACION.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
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STSJ Cataluña 1280/2013, 13 de Diciembre de 2013
...Sin embargo, el propio Tribunal Supremo ha venido insistiendo (por todas, las SSTS de 30 de enero de 2001, 24 de mayo de 2006 y 22 de mayo de 2007 ) en que la respuesta al problema de la legitimación debe ser casuística, de modo que no es aconsejable ni una afirmación ni una negación indife......