Resolución nº 00/46/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 30 de Abril de 2009

RESOLUCIÓN:

En la villa de Madrid, en la fecha arriba indicada (30/04/2009) Este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, la reclamación en segunda instancia interpuesta por D. A y Dña B con domicilio a efecto de notificaciones en la calle ... nº ..., en ... en ... contra resolución de ... de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... en reclamaciones .../04, .../04, .../04, .../04, .../04, .../04 y .../04 acumuladas relativas a liquidaciones de IRPF 1999, 2000 y 2001 y sanciones derivadas de la misma, deuda de mayor cuantía 150.884,54 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: A la obligada tributaria, Dña B se le incoa acta en disconformidad A02 ... de IRPF 1999 el 23/09/2003. En la misma fecha se le incoa a ella y a su cónyuge, D. A, acta A02 ... referente a IRPF 2000 y acta A02 ... relativa a IRPF 2001.

En las actas se hace constar que la actividad realizada por los sujetos pasivos señalados en los ejercicios comprobados era"transporte de mercancías por carretera", estando matriculados en el epígrafe 722 del IAE, y declaraban los rendimientos de la actividad en régimen de estimación objetiva en el IRPF.

-En el acta correspondiente al ejercicio 1999 señala el actuario que el sujeto pasivo, Dña B, había presentado declaración individual y que los rendimientos de la actividad empresarial declarados ascendían a - 920.858 ptas (5.534,47 €).

-En el acta correspondiente al ejercicio 2000 se indica que los sujetos pasivos, D. A, y Dña B habían presentado declaración liquidación en régimen de tributación conjunta, y que los rendimientos declarados por sus actividades empresariales, eran: D. A 1.393.702 Ptas (8.376,32 €). y Dña B - 3.787.302 ptas (22.762,14 €).

-En el acta correspondiente al ejercicio 2001 indica el actuario que los contribuyentes tributaron en declaración conjunta y los rendimientos declarados por sus actividades empresariales, eran: D. A -3.696,56 € y Dña B -27.777,56 €

El Régimen de Estimación Objetiva no puede aplicarse para los contribuyentes cuyo volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior supere, para el conjunto de las actividades económicas, 75.000.000 ptas (450.759,08 €) y para la actividad de transporte de mercancías por carretera se establece una variable de exclusión del número de vehículos afectos a la actividad en número absoluto cualquier día del año, que no podrá superar, el de cinco vehículos. En caso de superarse dicho límite, el ejercicio siguiente el obligado debería tributar en régimen de estimación directa. Señala el actuario que de las actuaciones de comprobación se desprende que los obligados superaron en los ejercicios 1998, 1999 y 2000 el límite de cinco vehículos en más de un día del año, lo que conllevaba necesariamente la exclusión del régimen de estimación objetiva, y en consecuencia debían tributar en los ejercicios 1999, 2000 y 2001 respectivamente en régimen de estimación directa.

A continuación el actuario recoge un detalle de los vehículos computados a estos efectos, señalando los que son propiedad del obligado y los que no siendo de su propiedad han sido utilizados en la actividad, asimismo recoge los distintos hechos, informaciones, documentos etc que se pusieron de manifiesto en el curso de las actuaciones y que tienen trascendencia en el cómputo de los vehículos. Añade el actuario las alegaciones que en el curso de la comprobación iba haciendo el interesado respecto del cómputo de dichos vehículos y las matizaciones de la Inspección a las mismas y concluye que en base a todas las consideraciones recogidas en el cuerpo del acta:

-La Sra. B sobrepasó claramente en el ejercicio 1998, 1999 y 2000 el límite de 5 vehículos en más de un día del año. Al menos en los días señalados en el acta, ya que en dichos días utilizó vehículos que se reflejan en facturas emitidas con códigos de vehículos diferentes y con itinerarios diferentes.

-Que los ingresos totales devengados en el ejercicio 2000 por la actividad empresarial de la Sra B ascendían a 76.753.254 ptas (461.296,35 €), una vez computados los devengados en un ejercicio y facturados y registrados en otro.

-Que el Sr. A también sobrepasó claramente en el ejercicio 2000 el límite de 5 vehículos en más de un día del año. Al menos en los días señalados en el acta, ya que en dichos días utilizó vehículos que se reflejan en facturas emitidas con códigos de vehículos diferentes y con itinerarios diferentes

Excedidos los límites por los obligados tributarios en los citados ejercicios se concluía su exclusión del régimen de estimación objetiva para el ejercicio siguiente. Y en consecuencia el actuario procede al cálculo del rendimiento neto de la actividad, (de la Sra B para el ejercicio 1999 y 2000 y de ambos para el ejercicio 2001) en virtud del artículo 26 de la Ley 40/98, por diferencia de ingresos y gastos, computando los que derivan de la documentación en poder de la Inspección y de los datos aportados por los contribuyentes.

De las propuestas contenidas en las actas incoadas resultan las siguientes deudas tributarias:

IRPF 1999: Dña. B: 60.503,19 €.

IRPF 2000: Dña. B y D. A: 76.930,25 €.

IRPF 2001: Dña. B y D. A: 150.881,54

Junto con las actas incoadas se emitieron los preceptivos informes ampliatorios.

SEGUNDO: No consta que los interesados formularan alegaciones a la propuesta inspectora y el Inspector Jefe dicta tres acuerdos de liquidación correspondientes a IRPF 1999, 2000 y 2001 confirmando las propuestas respectivas el 22 de enero de 2004. Contra la liquidación referida al IRPF 1999 interpone la interesada, Dña B reclamación .../2004, y contra las liquidaciones de IRPF 2000 y 2001 interponen los interesados Dña. B y D. A reclamaciones .../2004 y .../2004 ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... y formula alegaciones relativas en síntesis al cumplimiento de las obligaciones formales registrales y contables exigibles en el ámbito de la estimación objetiva y al cumplimiento del requisito del máximo de cinco vehículos afectos en los días señalados en el acta así como a la determinación. El recurrente hace numerosas precisiones a las consideraciones recogidas por el actuario y que le llevaron a concluir la existencia de más vehículos afectos a los permitidos para estar en el régimen de estimación objetiva. Y se opone al procedimiento de cálculo del rendimiento neto seguido por la Inspección.

TERCERO: Por otra parte los hechos que determinaron la practica de las anteriores liquidaciones motivaron la iniciación de expediente sancionador por los conceptos y ejercicios referidos, notificándose a los interesados propuestas sancionadoras de acuerdo con la Disposición Transitoria Cuarta , apartado 1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre, al resultar más favorable la sanción por infracción tributaria grave que resultaba de la aplicación de la Ley 230/1963. La sanción se cuantificaba en:

-Para el ejercicio 1999: Sra B: 28.491,04 €

-Para el ejercicio 2000: Sra B y Sr. A : 38.097,71 €.

-Para el ejercicio 2001: Sra B: 40.240,55 € y Sr. A: 38.754,44 €.

Para el cálculo de las citadas sanciones se aplicó la sanción mínima (50%) incrementada en 25% por ocultación y se aplicó la reducción del 25% por ingreso, reducción que se suprimió en los acuerdos sancionadores dictados en fecha 10 de septiembre de 2004, al haber interpuesto el interesado reclamaciones contra las respectivas liquidaciones. Contra dichos acuerdos sancionadotes interponen los interesados las siguientes reclamaciones:

-La Sra B recurre la sanción derivada de la liquidación de IRPF 1999 (.../2004) y la sanción que le corresponde del ejercicio 2001 (.../2004)

-El Sr. A recurre la Sanción que le corresponde del ejercicio 2001(.../2004)

-Ambos recurren la sanción impuesta para el ejercicio 2000 (.../04).

CUARTO: Las reclamaciones citadas interpuestas contra las liquidaciones de IRPF 1999, 2000 y 2001 y contra las sanciones que derivaban de las mismas se acumularon y son objeto de una única resolución de fecha 11 de octubre de 2007 en la que el Tribunal en primera instancia acuerda desestimar las reclamaciones y confirmar las liquidaciones y sanciones impugnadas. Contra dicha resolución interpone el interesado recurso de alzada y formula las siguientes alegaciones:

1) La Inspección manifiesta que no se habían exhibido los libros ni registros obligatorios según el régimen de estimación objetiva, pero el artículo 65 del RD 214/1999 no hace referencia a libros ni registros obligatorios.

2) La variable que determina la exclusión del régimen de estimación objetiva en el transporte de mercancías por carretera es la"utilización de más de cinco vehículos"y la Inspección sostiene que el contribuyente superó ese límite en base a 4 días del año 1998 y hace una relación de"vehículos que eran de su propiedad o han sido utilizados". Además cuando afirma que esos días se utilizaron 9 vehículos no se basa en ningún hecho cierto pues del contenido de las facturas se desprende que se utilizaron 2 o 3 vehículos.

3) Según la Inspección no se aportaron facturas de venta de los vehículos GI-2351-AM y GI-3264-AX, pero si constan incorporadas esas facturas de venta en el expediente.

4) El vehículo GI-9045-BF es un vehículo mixto destinado para uso particular. En el ejercicio 1999 la Inspección concluyó que había dos días en los que se utilizaron más de 5 vehículos, pero en realidad sólo se utilizaron 3 vehículos, la Inspección confunde fecha de prestación del servicio con fecha de facturación. Por tanto en el ejercicio 1999 no se utilizaron más de 5 vehículos.

5) En el supuesto de exclusión del régimen de estimación objetiva, debería determinarse la base en estimación directa simplificada, teniendo en cuenta todos los gastos y la Inspección sólo admitió los que habían quedado sujetos a IVA y estaban en el expediente administrativo. Si la Inspección entendió que debían tributar en estimación directa debió requerir a los contribuyentes que aportasen toda la documentación necesaria para la correcta determinación del beneficio.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para su admisión a trámite, en el que se plantea si resultan ajustadas las liquidaciones de IRPF 1999, 2000 y 2001 y las sanciones que derivan de éstas.

SEGUNDO: En primer lugar y respecto de la obligaciones formales de los recurrentes, señala el recurrente que la Inspección manifestó que no se habían exhibido los libros ni registros obligatorios, pero que el artículo 65 del RD 214/1999 no hace referencia a libros ni registros obligatorios. En primer lugar hay que manifestar como ya lo hizo el Tribunal en primera instancia que tal cuestión no afecta a las liquidaciones impugnadas.

No obstante y al volver a plantear los recurrentes la misma cuestión, resulta conveniente señalar respecto de las obligaciones formales de los contribuyentes acogidos al régimen de estimación objetiva que estás quedan recogidas en el artículo 65 del Reglamento del IRPF, que establece en su apartado1º con carácter general que:

"1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas estarán obligados a conservar, durante el plazo máximo de prescripción, los justificantes y documentos acreditativos de las operaciones, rentas, gastos, ingresos, reducciones y deducciones de cualquier tipo que deban constar en sus declaraciones, a aportarlos juntamente con las declaraciones y comunicaciones del Impuesto, cuando así se establezca y a exhibirlos ante los órganos competentes de la Administración tributaria, cuando sean requeridos al efecto".

Y en concreto en relación con la Estimación Objetiva señala:

6. Los contribuyentes que desarrollen actividades económicas que determinen su rendimiento neto mediante el régimen de estimación objetiva deberán conservar, numeradas por orden de fechas y agrupadas por trimestres, las facturas emitidas de acuerdo a lo previsto en el Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, por el que se regula el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, y las facturas o justificantes documentales de otro tipo recibidos. Igualmente, deberán conservar los justificantes de los signos, índices o módulos aplicados de conformidad con lo que, en su caso, prevea la Orden ministerial que los apruebe.

7. Los contribuyentes acogidos a este régimen que deduzcan amortizaciones estarán obligados a llevar un Libro registro de bienes de inversión. Además, por las actividades cuyo rendimiento neto se determine teniendo en cuenta el volumen de operaciones habrán de llevar un Libro registro de ventas o ingresos

En definitiva los sujetos pasivos acogidos a este régimen han de cumplimentar una serie de obligaciones formales:

1)Deben llevar Libro Registro de Bienes de Inversión si deducen amortizaciones, llevar Libro Registro de Ventas e Ingresos si el rendimiento de la actividad se determina atendiendo al volumen de operaciones.

2)Durante el plazo de prescripción deben conservar los siguientes documentos: a) facturas emitidas de acuerdo a lo previsto en el RD 2402/1985, numeradas por orden de fecha y agrupadas por trimestre. b) Facturas y justificantes de otro tipo recibidos y c) Justificantes de los signos, índices o módulos aplicados a la actividad.

TERCERO: continua el reclamante planteando diversas cuestiones que se refieren a la variable de exclusión, nº de vehículos afectos a la actividad, en cada uno de los ejercicios comprobados.

Para el análisis de las distintas cuestiones planteadas debemos partir de lo previsto en la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Así, y en primer lugar, el artículo 29 de la Ley 40/1998, establece:

El cálculo del rendimiento neto en la estimación objetiva se regulará por lo establecido en el presente artículo y las disposiciones que lo desarrollen.

Las disposiciones reglamentarias se ajustarán a las siguientes reglas:

1.ª En el cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas en estimación objetiva, se utilizarán los signos, índices o módulos generales o referidos a determinados sectores de actividad que determine el Ministro de Economía y Hacienda, habida cuenta de las inversiones realizadas que sean necesarias para el desarrollo de la actividad.

2.ª Reglamentariamente podrá regularse la aplicación para actividades o sectores concretos de sistemas de estimación objetiva en virtud de los cuales se establezcan, previa aceptación por los contribuyentes, cifras individualizadas de rendimientos netos para varios períodos impositivos.

3.ª La aplicación de los regímenes de estimación objetiva nunca podrá dar lugar al gravamen de las ganancias patrimoniales que, en su caso, pudieran producirse por las diferencias entre los rendimientos reales de la actividad y los derivados de la correcta aplicación de estos regímenes.

Por su parte, del Reglamento del Impuesto, hay que hacer referencia a los siguientes preceptos:

Artículo 30.1:

1. El régimen de estimación objetiva se aplicará a cada una de las actividades económicas, aisladamente consideradas, que determine el Ministro de Economía y Hacienda, salvo que los contribuyentes renuncien a él o estén excluidos de su aplicación, en los términos previstos en los artículos 31 y 32 de este Reglamento.

Artículo 32.1:

Será causa determinante de la exclusión del régimen de estimación objetiva el haber rebasado el límite establecido en el artículo 30.2 de este Reglamento o los límites que se establezcan en la Orden ministerial que desarrolle el mismo.

Artículo 35.1:

1. Los contribuyentes determinarán, con referencia a cada actividad a la que resulte aplicable este régimen, el rendimiento neto correspondiente.

Artículo 36.

"1. A efectos de la aplicación del régimen de estimación objetiva, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en las órdenes ministeriales que regulen este régimen.

2. La determinación de las operaciones incluidas en cada actividad deberá efectuarse de acuerdo con las normas del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables."

Por su parte la Orden Ministerial que desarrolla para cada uno de los ejercicios comprobados este régimen de determinación de la base imponible establece que el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido serán aplicables entre otras actividades a la de transporte de mercancías por carretera, epígrafe 722 del IAE. Para ésta el límite de exclusión de la estimación Objetiva en el IRPF y el Régimen Simplificado en el IVA es de cinco vehículos en cualquier día del año.

CUARTO: Respecto de la regularización de IRPF 1999, señala la Inspección que en el ejercicio 1998 la contribuyente utilizó en determinados días 9 vehículos, superando el límite de exclusión. Respecto de estos 9 vehículos señala el reclamante dos cuestiones: por un lado que la Inspección computa tanto los vehículos de su propiedad como los utilizados, y por otra parte que en los días señalados en cuestión no se utilizaron 9 vehículos sino que se desprende de las facturas que en esos días los vehículos utilizados fueron 2 ó 3.

En primer lugar hay que señalar que la magnitud de exclusión de "vehículos"se refiere al número máximo de vehículos que se"utilicen"en cualquier día del año para el desarrollo de la actividad principal y de cualquier otra accesoria acogida al régimen. Para cuatro días concretos, 22 y 23 de septiembre y 2 y 15 de diciembre de 1998 la Inspección señala la utilización de 9 vehículos distintos, a estos efectos es independiente que sean de propiedad de la titular de la actividad o que se utilicen en el ejercicio de la misma sin ser de su propiedad, el hecho que determina la exclusión por superar el límite es que en la actividad se"utilicen"más de 5 vehículos en cualquier día del año y eso es lo que ha reflejado la Inspección señalando en un cuadro-resumen los vehículos que la contribuyente utilizó en esos días del año 1998. La Inspección recoge en dicho cuadro un total de 14 vehículos y señala la razón del cómputo de cada uno de ellos. En cuanto a la inclusión de una serie de vehículo que son propiedad de la obligada, señala el actuario una serie de tractocamiones y camiones que además de ser de su propiedad, de las facturas aportadas, relativas a servicios de reparación, compra de combustible, peajes etc se desprende que se utilizaron en la actividad.

Respecto de la venta de los vehículos GI-2351-AM y GI-3264-AX, ambos figuran en el cómputo de los vehículos utilizados en el ejercicio 1998, si bien existe discrepancia entre la fecha de venta según los datos que obran en poder de la Administración facilitados por la Jefatura Provincial de Tráfico, que señalan para cada uno una fecha de venta del ejercicio 1999 y los que refiere el contribuyente. Señala éste que consta acreditado que el vehículo GI-3264-AX se dio de baja según documento emitido por la Delegación de Transporte de la Generalitat de baja de tarjeta de transporte en fecha 11/11/1998. Con independencia de que se de más validez a una fecha u otra, lo cierto es que el actuario ha recogido dos fechas en septiembre de 1998 (22 y 23), antes por tanto de la baja acreditada por el recurrente, en las que el vehículo se utilizó. Y aún sin computar este vehículo se seguiría superando el límite de 5 vehículos en el año 1998 que determina la exclusión del régimen de estimación objetiva para el ejercicio siguiente. Por otra parte el actuario recoge la discrepancia entre una información y otra pero refuerza la facilitada por Tráfico porque refiere facturas de gastos de combustible , reparaciones que serían posteriores a la fecha indicada por la interesada.

En cuanto al vehículo matrícula GI-9045-BF, señala el recurrente que es un vehículo mixto destinado para uso particular, si bien la propia contribuyente lo estaba considerando afecto a la actividad y por ello en el libro registro de facturas recibidas figuraban las reparaciones de dicho vehículo a nombre de"Transportes B", además señala el recurrente que dicho vehículo no se utilizó en ningún día en la actividad pero si lo incluye el actuario en la relación de vehículos utilizados señalando días concretos (22/09/1998, 23/09/1998 entre otros), además se trata de un vehículo que por su configuración puede ser utilizado para el transporte de mercancías por carretera tal y como ha especificado el actuario en el Informe ampliatorio.

En cuanto al número de vehículos utilizados en el ejercicio 1999, la Inspección ha señalado seis vehículos propios, tractocamiones y camiones, que figuran en facturas de servicios de reparación de vehículos, compras de combustible, servicios de peaje, y por tanto se utilizaron en la actividad y otro vehículo más utilizado que se desprende de los documentos CMR aportados a la Inspección. Además señala días concretos en que se utilizaron más de 5 vehículos. Alega el recurrente que en esas fechas sólo se utilizaron tres vehículos y que la inspección confunde fecha de prestación y fecha de facturación, no obstante consta que el actuario requirió al contribuyente justificación sobre el número de factura, fecha de prestación de servicio, itinerarios, vehículos utilizados, y era en ese momento en el que esta cuestión debió ser discutida.

Por todo lo anterior hay que concluir desestimando las pretensiones del interesado en cuanto al cómputo de vehículos y en consecuencia a la exclusión del régimen de estimación objetiva en los ejercicios comprobados.

QUINTO: Por último, en cuanto a la determinación del rendimiento neto de la actividad, al haber rebasado los límites previstos para estar en régimen de estimación objetiva queda excluido de éste y pasará a tributar en la modalidad simplificada del régimen de estimación directa. El rendimiento neto de las actividades en estimación directa se regula en IRPF por remisión a las normas del Impuesto de Sociedades si bien con matizaciones.

En el presente expediente el actuario determina el rendimiento neto por diferencia entre Ingresos y Gastos, para el cómputo de los Ingresos atiende a las cifras e información consignada en las facturas aportadas en el curso de la comprobación y en el Libro de IVA repercutido, teniendo en cuenta las normas de imputación temporal previstas en la normativa reguladora del Impuesto de Sociedades, artículo 19 de la Ley 43/1995 e imputando los ingresos, atendiendo a la fecha de prestación del servicio, al ejercicio en que se hubieran devengado.

Respecto de los gastos deducibles, el actuario atiende a los que estén debidamente justificados, e indica que no pueden admitirse más gastos que los aportados por el contribuyente, y que además no tiene constancia de otros gastos distintos de los aportados. Añade que en los mismos se han incluido los que derivan de las declaraciones informativas, modelo 347 y modelo 190.

Señala ahora el recurrente que una vez excluidos del régimen de estimación objetiva los obligados, el rendimiento de la actividad debía determinarse en estimación directa simplificada teniendo en cuenta todos los gastos generados en la misma y que el actuario debió requerirle para que aportara todos los gastos que se produjeron en la actividad. No se refiere a gastos concretos pero señala que el margen de beneficio que ha calculado el actuario es excesivo si se compara con otras actividades del sector.

A este respecto hay que señalar que fue en el curso de las actuaciones de comprobación cuando el contribuyente, de no estar de acuerdo con los gastos consignados por el actuario, debió aportar la documentación necesaria para que otros gastos fueran tenidos en cuenta. El actuario indica expresamente en el acta que no se pueden computar más gastos que los referidos, dado que son los aportados por el representante y que no se tiene constancia de otros, añade que el representante del contribuyente tenía conocimiento de estos desde que se le puso de manifiesto el expediente. Estas cuestiones por tanto las debieron plantear los interesados en el curso de las comprobaciones inspectoras, o incluso en las alegaciones al acta, sin embargo consta en el expediente que el obligado tributario no formuló ninguna alegación a la propuesta de regularización que se le notificó previa a la liquidación, y tampoco se refirió a dichos errores a lo largo del procedimiento inspector, teniendo conocimiento del régimen de determinación de la base imponible y de los gastos deducibles consignados.

Este Tribunal tiene declarado en numerosas resoluciones anteriores, de ... de 2005 (RG: .../2002) o ... de 2004, RG(.../01) entre otras, que es entonces cuando el contribuyente tiene la oportunidad de aportar los elementos de hecho que considere convenientes a su derecho o de manifestar ante la Inspección lo que estime conveniente de su actuación, no siendo admisible que una vez concluido este procedimiento, se inste la práctica de actuaciones propias del mismo, entre otras razones porque en tal caso podría el interesado prolongar a su voluntad la duración de dicho procedimiento. Es decir, no puede pretender el reclamante una revisión ahora de la actuación inspectora, solicitando que se vuelvan a realizar cálculos, muestreos y demás elementos tenidos en cuenta por la Inspección en la regularización propuesta, la disconformidad con estos debió hacerse valer en el ámbito del propio procedimiento de comprobación e investigación y en el trámite de alegaciones previsto para las actas de disconformidad. En efecto, las relaciones jurídicas entre los obligados y la Administración Tributaria se encauzan en procedimientos legalmente regulados, de manera que ni el de Inspección puede confundirse con el de revisión, ni cabe mezclar las finalidades o la actividad administrativa propia de uno u otro: a la Inspección le corresponde la investigación y comprobación de los hechos determinantes de las liquidaciones tributarias, mientras que la revisión económico-administrativa ha de referirse a la valoración que de tales hechos haya determinado el acto que se impugne. Por tanto, no puede quedar al arbitrio de los obligados tributarios el procedimiento en que han de examinarse los hechos que puedan convenir a sus intereses. Por lo que expuesto lo que antecede, procede desestimar las pretensiones del reclamante, en esta materia y confirmar los acuerdos liquidatorios impugnados.

SEXTO: Confirmada la procedencia de las liquidaciones practicadas por la Inspección a los obligados tributarios queda pronunciarse respecto de las sanciones que derivaron de las mismas, teniendo en cuenta que no constan alegaciones expresas respecto de los acuerdos sancionadores en esta vía procedimental, sino que los recurrentes se han limitado a formular alegaciones a las liquidaciones de IRPF calculadas por la Inspección.

En lo que se refiere a la procedencia de sancionar la conducta del obligado tributario el mencionado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 establece que:

"2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

(...)

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta ley. Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados".

De lo expuesto se deduce que en el seno del derecho Tributario sancionador se excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, y que por tanto el principio de culpabilidad conlleva entrar a examinar la conducta del contribuyente a fin de analizar si en la comisión de los hechos concurre la culpabilidad de los sujetos pasivos, la cual no se encuentra cuando su conducta se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. En este caso no cabe hablar de una interpretación razonable de la norma, cuando la norma es muy clara al establecer unos límites cuantitativos que determinan la exclusión del régimen de estimación objetiva, de forma que al superarse los mismos se debe pasar a otro régimen de tributación, que es el que le correspondía a los obligados tributarios tal y como quedó recogido y fundamentado por la Inspección y confirmado por este Tribunal. En consecuencia debe confirmarse también los acuerdos sancionadores por este Tribunal.

POR LO EXPUESTO:

EL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en la reclamación en segunda instancia interpuesta por D. A y Dña B contra resolución de 11 de octubre de 2007 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... en reclamaciones .../04, .../04, .../04, .../04, .../04, .../04 y .../04 acumuladas relativas a liquidaciones de IRPF 1999, 2000 y 2001 y sanciones derivadas de la misma, deuda de mayor cuantía 150.884,54 €. ACUERDA: desestimar la reclamación y confirmar la resolución impugnada.