STS, 2 de Abril de 2009

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 22 de enero de 2004 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Que estimando en parte el Recurso Contencioso-Administrativo formulado por el Procurador el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz-Cuéllar, en nombre y representación de Dª. Santiaga, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 11 de octubre de 2001, desestimatoria del Recurso de Alzada promovido contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Cataluña, de 6 de mayo de 1998, que a su vez desestimó las reclamaciones interpuestas frente a las resoluciones del Inspector Jefe de la Delegación en Barcelona de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, todas de 23 de enero de 1995, confirmatorias de las propuestas de liquidación incorporadas a las actas de disconformidad incoadas por la Inspección de los Tributos de la mencionada Delegación, de 17 de junio de 1994, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1990, 1991 y 1992, debemos declarar y declaramos la nulidad de las mencionadas resoluciones, por ser contrarias a Derecho, en lo relativo a los intereses de demora, que deberán ser objeto de una nueva liquidación en que se computen desde el día de finalización del plazo voluntario de pago hasta la fecha de suscripción de las actas, con aplicación del tipo de interés vigente en cada uno de los ejercicios que integran el periodo de liquidación en aplicación del nuevo régimen establecido en la Ley 25/1995, de 20 de julio, desestimando el recurso en cuanto a las restantes pretensiones ejercitadas, sin que proceda hacer especial mención acerca de las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición .".

Contra la anterior sentencia, la representación procesal de Dª. Santiaga y D. Pascual formuló Recurso de Casación en Unificación de Doctrina al amparo del artículo 96 y siguientes de la Ley 29/1998, de 13 de Julio, reguladora de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa por ocho motivos: Primero.- Identidades determinantes de la contradicción alegada entre la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 22 de enero de 2004 y la sentencia de la misma Sala, de fecha 15 de febrero de 2001. Segundo.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción de los artículos 64 y 67 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria. Tercero.- Identidades determinantes de la contradicción alegada entre la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 22 de enero de 2004 y la de la misma Sala, de fecha 25 de febrero de 1997, 20 de mayo de 1999 y 29 de abril de 1999. Cuarto.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción del artículo 31.4 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos; de los artículos 43.4 y 87 de la Ley 30/92, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común; y del artículo 9 de la Constitución Española. Quinto.- Identidad de supuestos y contradicción entre la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 22 de enero de 2004 y la sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de fecha 23 de diciembre de 1991. Sexto.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción del artículo 12.2 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del I.R.P.F., según la redacción dada por el artículo 1 de la Ley 48/1985, de 27 de diciembre, de Reforma Parcial del I.R.P.F.; del artículo 19 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades ; y de los artículos 12, 360 y 363 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. Séptimo.- Identidades determinantes de la contradicción alegada entre la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 22 de enero de 2004 y las sentencias de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de fechas 1 de julio y 2 de mayo de 2003. Octavo.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción del artículo 14 de la Constitución y del artículo 380 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. Termina suplicando se estime el recurso, casando la sentencia impugnada y estimando las pretensiones contenidas en la demanda.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 18 de marzo pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, Magistrado de la Sala

Se impugna, mediante este Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, interpuesto por el Procurador D. Francisco Velasco Muñoz-Cuellar, actuando en nombre y representación de Dª. Santiaga y D. Pascual, la sentencia, de 21 de enero de 2004, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se desestimó el Recurso Contencioso Administrativo número 1351/01 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.

El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 11 de octubre de 2001, desestimatoria del Recurso de Alzada promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 6 de mayo de 1998, que a su vez desestimó las reclamaciones acumuladamente interpuestas frente a sendas resoluciones del Inspector Jefe de la Delegación en Barcelona de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, todas de 23 de enero de 1995, confirmatorias de las propuestas de liquidación incorporadas a las actas de disconformidad incoadas por la Inspección de los Tributos de la mencionada Delegación, de 17 de junio de 1994, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 1990, 1991 y 1992, de las que resultan rendimientos por imputación de bases imponibles positivas de sociedades en régimen de transparencia fiscal.

La regularización tiene su base en la imputación a la recurrente de las bases imponibles, en la parte proporcional, de la sociedad mercantil "RINACA, S.A.", que tributa en régimen de transparencia fiscal, en la cual la recurrente participaba, a 31 de diciembre de 1989, 1990 y 1991, en el 18'31% del capital social de la referida entidad.

La sentencia de instancia desestimó el recurso y no conforme con ella los demandantes interponen el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos.

En el primero de los motivos se alega que es improcedente la liquidación impugnada por haber prescrito el derecho de la Administración a determinar las bases tributarias de la sociedad transparente "Rinaca, S.A." y cuya imputación a la recurrente está en el origen de la imputación que se examina. En el segundo motivo se aduce la prescripción, por entender que entre el plazo de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio 1989 y la notificación del acuerdo del Inspector Jefe iniciando las actuaciones inspectoras, mediaron más de cuatro años. En el tercero se considera que la inaplicación por la sentencia de instancia de la caducidad alegada y producida ha de llevar a su anulación. En el siguiente motivo se niega la aplicación del régimen de transparencia a la entidad "Rinaca, S.A.". Finalmente, se sostiene que se ha vulnerado el artículo 380 del Reglamento del Impuesto de Sociedades al no permitir que el recurrente ejerciera la opción prevista en dicho artículo a efectos de imputar los beneficios al ejercicio en que se produjeron o al siguiente.

Sobre la inaplicabilidad de la caducidad en el ámbito tributario esta Sala ha declarado:

"

1. La no interrupción del plazo de prescripción por parte de las actuaciones inspectoras cuando se dan las circunstancias del artículo 31.3 y 4 RGIT es independiente de la necesidad, en todo caso, del transcurso del lapso temporal previsto para la existencia y consumación de la prescripción.

2. La falta de eficacia interruptiva de las actuaciones inspectoras por su paralización injustificada durante más de seis meses, no priva de eficacia a la propia liquidación derivada de aquéllas, realizada ANTES de expirar el plazo inicial de cinco o cuatro años, según sea aplicable uno u otro ratione temporis.

En efecto, según la doctrina legal de esta Sala, el efecto de entender por no producida la tan repetida interrupción del cómputo de la prescripción, como consecuencia del inicio de las actuaciones inspectoras, por la mencionada paralización injustificada de las mismas por más de seis meses, fue una creación "ex novo" del Reglamento de la Inspección de 1986, producida con la cobertura legal que le daba el texto del apartado c) del art. 140.1 LGT en la redacción introducida por la Ley 10/1985, que expresamente reconoció, como competencia de aquélla -- de la Inspección, se entiende -- la de "practicar las liquidaciones tributarias resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación, en los términos que reglamentariamente se establezcan". Hay que tener presente que, antes que esta disposición reglamentaria, ningún precepto de los procedimientos tributarios de gestión señalaba plazos de duración máxima. La Ley de Procedimiento Administrativo de 1958, en su art. 61, señalaba el plazo máximo de seis meses de duración de un procedimiento administrativo, contados desde su iniciación hasta el día en que se dictara la resolución correspondiente. Pero, además de que el incumplimiento de este plazo no atribuía al interesado -- ap. 2 de dicho precepto -- otro derecho que el de hacerlo constar así al interponer los recursos procedentes y a efectos de la posible responsabilidad disciplinaria del funcionario responsable, la Ley Procedimental de 1958 no era aplicable, directamente, a "los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuciones" -- art. 1º, núm. 91, del Decreto de 10 de Octubre de 1958, en relación con el art. 1º de la Ley de 1958, acabada de citar --. A lo más, por tanto, que podía llegarse es a su aplicación subsidiaria, como después ha mantenido la vigente regulación del procedimiento administrativo común -- Disposición Adicional 5ª , ap. 1, de la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, también, antes y después de la reforma introducida por la Ley 4/1999, de 13 de Enero, aunque debe hacerse constar que esta Ley ha añadido un nuevo párrafo 2º en ese ap. 1, según el cual, "en los procedimientos tributarios, los plazos máximos para dictar resoluciones, los efectos de su incumplimiento, así como, en su caso, los efectos de la falta de resolución serán los previstos en la normativa tributaria" --.

Por otra parte, el Real Decreto 803/1993, de 28 de Mayo, por el que se modificaron determinados procedimientos tributarios, especialmente en relación, como dice su Preámbulo, con aquellos procedimientos en que, "por carecer de una regulación propia de los plazos para su resolución o de los efectos de la falta de resolución dentro de los plazos correspondientes, se rigen por las disposiciones generales reguladoras del procedimiento administrativo común, dado su carácter supletorio (sic)", estableció -- art. 1º.c) y Anexo 3 -- que no tenían plazo prefijado para su terminación "los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los arts. 104 y 109 de la Ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria ", precepto este que, validado por la Sentencia de esta Sala de 4 de Diciembre de 1998, ha de considerarse que tuvo vigencia hasta la entrada en vigor de la Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, arts. 23 y 29, con lo que el plazo de duración coincidía con el de prescripción del citado derecho a liquidar (SSTS de 20 de Abril, 15 de Junio y 27 de Septiembre de 2002, 17 y 24 de Septiembre y 11 de Noviembre de 2003 y 17 de Febrero y 3 de Junio de 2004 y 5 de Abril de 2005 ).".

Sobre la aplicabilidad del régimen de transparencia a la entidad "Rinaca, S.A." afirmábamos:

"> es una sociedad de mera tenencia de bienes puesto que sólo un 12 por 100 de los elementos patrimoniales que componen su Activo Real están afectos a actividades empresariales. En efecto:

- No existen bienes inmuebles en los que se desarrolle explotación económica alguna, salvo los expresados arrendamientos, realizados sobre bienes que suponen el 12 por 100 del haber social.

- Los otros elementos necesarios para la obtención de los rendimientos o no forman parte del haber social -caso de las acciones de >-, o bien son activos financieros que poseen de forma transitoria a la espera de destinar los fondos que se obtengan de su rescate a la financiación de la obra de >.

Por su parte, la sentencia de instancia justifica la confirmación del criterio de la Administración en los siguientes términos:

Sin embargo es de destacar en el caso objeto de estudio, que todo el capital social pertenece a un grupo familiar ( Pascual, su esposa, y los dos hijos de ambos), sin que la entidad interesada haya acreditado tener organización e infraestructura al servicio de la explotación económica que dice haber realizado (no demuestra tener personal empleado fijo o discontinuo, la sede social es la residencia particular del socio principal en la Calle Pedralbes de Barcelona que no consta estar abierta al público). Además la única construcción efectuada, una torre vivienda, valorándose en el balance la edificación terminada en 254.916.428 ptas., cuya cédula de habitabilidad se expidió el 28-8-1991, fue ocupada por Pascual y familia (así se reconoce en manifestaciones realizadas en diligencia de 15-10-1993), sin que se haya aportado prueba alguna acerca de se efectuaran gestiones para vender o alquilar a terceros esa única edificación y únicamente esta acreditada una actividad residual de arrendamiento sobre fincas que representan tan solo el 12% del activo de la compañía (alquileres a terceros de pisos y locales de la C/ Mar de Colera y alquiler a los socios del piso de AVENIDA000 NUM000 en Barcelona). Por otro lado en cuanto a los informes y proyectos de arquitectura presentados se han de dar por reproducidos los argumentos esgrimidos al respecto por el TEAR y TEAC en sus resoluciones, ya que a la imprecisión y vaguedad de los trabajos encargados en 1988 en cuanto a futuras actuaciones urbanísticas de la demandante sobre los terrenos emplazados en Colera es de añadir que aparecen proyectos de parcelación de tales terrenos datados en Septiembre de 1994 cuando en la declaración liquidación del ejercicio 1992 la propia entidad se acoge al régimen de transparencia fiscal en base al art. 19.5 LIS. En conclusión estamos ante un claro caso de sociedad cuya actividad en el ejercicio inspeccionado se limitaba a detentar la titularidad de activos preordenados para el recreo de los accionistas, ya que el potencial objeto social de la misma no se plasmó en una efectiva actividad empresarial para su desarrollo.>>.

La sentencia de contraste describe el supuesto de hecho resuelto señalando que >.

Concluíamos en nuestra sentencia de 21 de Marzo de 2006 del siguiente modo:

En efecto, la sentencia de contraste parte de la existencia de una organización empresarial, de una vocación de afectación del activo a una actividad empresarial, y de unos ingresos derivados de la explotación, para inaplicar el régimen de transparencia fiscal, lo que no ocurre en el caso litigioso, en donde, por las circunstancias concurrentes, se aprecia, tras valorar todas las pruebas practicadas, la inexistencia de una verdadera actividad empresarial en el ejercicio de 1989, por lo que se considera el régimen de la transparencia como el adecuado para la tributación de los dividendos repartidos por PPG Ibérica a los socios.

En definitiva, si los hechos enjuiciados no son idénticos no cabe hablar de pronunciamientos radicalmente distintos, todo lo cual hace innecesario abordar el juicio contradictorio que se pretende.>>.

Es patente, pues, que aunque el ejercicio ahora examinado es otro, y que aunque sustancialmente las cosas podían haber sucedido de modo diferente, las conclusiones probatorias obtenidas por la sentencia de instancia suponen negar que las sentencias comparadas resuelvan idénticos supuestos de hecho, lo que comporta la desestimación del Recurso de Casación en Unificación de Doctrina interpuesto, pues, como es sabido, es presupuesto de este recurso la identidad de las situaciones fácticas decididas en las sentencias contrastadas.".

En materia de prescripción la doctrina de esta Sala es:

"Esta Sala Tercera mantiene doctrina reiterada y completamente consolidada que excusa de la cita concreta de sentencias y autos, consistente en que los nuevos plazos de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación (art. 64 a) de la Ley General Tributaria, que ha ido paulativamente disminuyendo (10 años de la Ley de Administración y Contabilidad de 1 de Julio de 1911, 5 años, salvo la excepción en el Impuesto sobre Sucesiones de 10 años, de la Ley General Tributaria, versión original de 1963, 5 años en el Impuesto sobre Sucesiones, Ley 29/1987, de 18 de Diciembre, y por último 4 años, Ley 1/1998, de 26 de Febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes) opera sobre el "dies ad quem", de manera que, respecto de la última redacción, el nuevo plazo prescriptivo de 4 años opera sobre todos los plazos de prescripción abiertos y en curso y, así, en todos los casos en que el 1 de Enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición final séptima - Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el >, la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de Enero de 1999 y en aquéllos que hubiera transcurrido un plazo menor prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el >.

Lo que no puede admitirse es una revisión de las actuaciones interruptivas en la prescripción, pretendiendo aplicar el nuevo plazo de cuatro años, a los > acaecidos con anterioridad al 1 de Enero de 1999.".

Finalmente, y por lo que hace a la elección la anualidad de imputación que corresponde al socio y que regula el artículo 380 del Reglamento del Impuesto de Sociedades, es evidente que el actor no la ejerció cuando llevó a cabo las declaraciones correspondientes a los ejercicios liquidados; que nada manifestó tampoco cuando se levantaron las actas, y, finalmente, la pretensión sostenida en el recurso, en el sentido de que la inspección debió "ofrecer" al recurrente la posibilidad de opción carece de apoyatura legal y está carente de toda cobertura legal.

El hecho de que no se le hicera la imputación correspondiente por la sociedad transparente en modo alguno puede considerarse que implica una suspensión del ejercicio del derecho de opción a que se refiere el artículo 380 del Reglamento del Impuesto de Sociedades en favor del socio. Contrariamente, los hipotéticos perjuicios que de esta circunstancia se derivan no exigen una prolongación del derecho de opción, sino el ejercicio de las acciones oportunas contra la sociedad transparente, que es quien parece haber dificultado el ejercicio de la opción en tiempo oportuno.

De todo lo razonado se infiere la necesidad de desestimar el Recurso de Casación en Unificación de Doctrina que decidimos, con expresa imposición de costas a los recurrentes, que no podrán exceder de 3.000 euros, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional.

En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.