STS, 4 de Julio de 2001
| Ponente | MATEO DIAZ, JOSE |
| ECLI | ES:TS:2001:5777 |
| Número de Recurso | 2525/1996 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO - 01 |
| Fecha de Resolución | 4 de Julio de 2001 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
D. PASCUAL SALA SANCHEZD. JAIME ROUANET MOSCARDOD. RAMON RODRIGUEZ ARRIBASD. JOSE MATEO DIAZD. ALFONSO GOTA LOSADA
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a cuatro de Julio de dos mil uno.
VISTO ante esta Sección de la Sala Tercera el recurso de casación núm. 2.525/96, interpuesto por la mercantil "SNIACE, S.A.", representada por la Procuradora de los Tribunales Dª Isabel García Campillo, con la asistencia de Letrado, contra la sentencia dictada en 13 de Febrero de 1996 por la Sección Segunda de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, en el recurso número 169/93, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, habiendo comparecido como parte recurrida la Administración General del Estado, representada y defendida por el Abogado del Estado.
La representación procesal de la mercantil "Sniace, S.A.", interpuso recurso contencioso administrativo y formalizada la demanda, en la que alegó los hechos e invocó los fundamentos de derecho que estimó del caso, solicitó sentencia por la que, con revocación de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central impugnada, se declare nula la liquidación de que trae origen el expediente; subsidiariamente se plantee cuestión prejudicial ante el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, por infracción del artículo 33 de la Sexta Directiva del Consejo 77/388 de 17 de Mayo.
Conferido traslado al Abogado del Estado, evacuó el trámite de contestación, solicitando se dicte sentencia por la que se desestime el recurso, confirmando el acto administrativo, por ser éste conforme a Derecho.
En fecha 13 de Febrero de 1996, la Sala de instancia dictó sentencia, cuya parte dispositiva es del tenor literal siguiente: "FALLAMOS: Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la entidad SNIACE, S.A., contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 25 de noviembre de 1993, a que las presentes actuaciones se contraen, y confirmar la expresada resolución impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas".
TERCERO,- Contra la citada sentencia, la representación procesal de "Sniace, S.A." preparó recurso de casación según lo establecido en el art. 96 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley 10/1992, de 30 de Abril e interpuesto éste, compareció, como parte recurrida, el Abogado del Estado en la representación que ostenta, que se opuso al mismo. pidiendo la inadmisibilidad del recurso por defectuosa formalización o, subsidiariamente su desestimación y la confirmación de la sentencia de instancia; tras de lo cual quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo por la Sala, señalándose la audiencia del día 3 de Julio de 2001, fecha en que tuvo lugar dicha actuación procesal.
En la presente casación, la representación procesal de la Sociedad "Sniace, S.A." impugna la Sentencia dictada por la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional que, desestimando la demanda, en su día interpuesta por dicha empresa, declaró conforme a derecho el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 25 de Noviembre de 1992, desestimatorio, a su vez, de la alzada promovida contra el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cantabria que había rechazado la reclamación formulada contra la liquidación practicada en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe total de 68.191.666 pesetas.
Entendió la Sala de instancia que la cuestión, sobre la procedencia o no de la aplicación a la escritura de préstamo hipotecario de la exención del art. 48.I.B), 19 del Texto Refundido del referido impuesto, de 30 de Diciembre de 1980, había quedado resuelta por las Sentencias de esta Sala de 2 de Octubre de 1989 y 9 de Octubre de 1992, dictadas en interés de Ley, en el sentido de que dicha exención no alcanzaba al gravamen de Actos Jurídicos Documentados que recae sobre los documentos notariales generados por los préstamos.
La recurrente "Sniace, S.A.", utilizando el cauce del artículo 95.1.4º de la Ley de esta Jurisdicción aquí aplicable, ha fundamentado su recurso en infracción de las normas del ordenamiento jurídico o la jurisprudencia que fueren aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate, citando como infringido el artículo 13 de la Sexta Directiva del Consejo de las Comunidades Europeas (77/388/CEE), en relación con el artículo 48-I-B.19 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que, según su criterio, la modificación establecida en el apartado 19 del citado artículo estableció una exención nueva que comprende los préstamos, cualquiera que sea su forma, incluso los representados por obligaciones, incluyendo los aspectos formales exigidos a los mismos; terminando por citar las sentencias del Tribunal Supremo de 28 de Abril de 1987, 17 de Abril de 1989, 10 de Diciembre de 1991 y 24 de Abril de 1993 y del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 3 de marzo de 1988 y 15 de Marzo y 13 de Julio de 1989. Interesó la estimación del recurso, la anulación de la sentencia recurrida, acordándose la aplicación de la exención del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad variable del 0'5% del valor del mismo, por aplicación directa de la normativa comunitaria citada; subsidiariamente interesa se plantee cuestión prejudicial ante el Tribunal Superior de Justicia de las Comunidades Europeas, al amparo de lo establecido en el artículo 177 del Tratado Constitutivo de la CEE, sobre nulidad del apartado 19 del art. 48.I.B mencionado, por infracción del art. 33 de la Sexta Directiva del Consejo 77/388. Conferido traslado a la representación del Estado, se opuso al recurso, solicitando su inadmisibilidad por defectuosa formalización o, subsidiariamente su desestimación por entender, fundamentalmente, que la cuestión había quedado resuelta por la numerosa doctrina de esta Sala, que declara sujetos al IAJD los préstamos hipotecarios efectuados en el ámbito de la actividad empresarial. Solicito la confirmación de la sentencia, con imposición de costas a la recurrente.
La Sala debe examinar como cuestión previa, la alegación formulada por el Abogado del Estado, en su contestación al escrito de interposición del recurso, de inadmisibilidad por la inadecuada formalización del mismo, toda vez que la recurrente lo desarrolla a través de "cinco fundamentos de derecho", sin dedicar a cada supuesta infracción el motivo y exposición correspondientes, forma más propia de un escrito de alegaciones del desaparecido recurso de apelación, que de un recurso de casación.
La Sala debe precisar que en el recurso de casación se impugna la sentencia, no en el acto administrativo objeto del proceso y debe plantearse siguiendo determinadas formalidades, que se justifican en la necesidad de dirigir y centrar la controversia, para que ésta aparezca ante el Juzgador, formulada con exquisita corrección dialéctica, y así de una parte aparece la sentencia, cuya casación se pretende, con sus antecedentes de hecho, fundamentos de derecho y fallo, a modo de un completo silogismo, que constituye la tesis, y de otra parte debe formalizarse la antítesis, mediante los argumentos de contrario que esgrime y defiende el recurrente, debidamente enunciados, ordenados y clasificados según lo dispuesto en el artículo 95, apartado 1, de la Ley Jurisdiccional, y por último, si comparece y se persona el recurrido, participará en la controversia, defendiendo la tesis de la sentencia en cuanto le convenga.
Las formalidades exigidas no son puramente rituales, entendiendo este adjetivo como ceremonia, liturgia o adorno del quehacer, sino como reglas del arte de la dialéctica que deben dirigir metódicamente el raciocinio preciso para dirimir la controversia jurídica inherente al recurso de casación.
Sin embargo, la Sala, considera que la imperfección cometida en este caso no es causa de inadmisibilidad, porque ha podido superarla, dado que en el escrito de interposición del recurso se menciona el motivo concreto de casación -artículo 95.1.4º de la Ley Jurisdiccional- y los preceptos del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en relación con el artículo 13 de la Sexta Directiva del Consejo de las Comunidades Europeas (77/388/CEE), que se consideran infringidos. En consecuencia, la Sala rechaza la alegación de inadmisibilidad planteada por el Abogado del Estado.
La cuestión suscitada reproduce una vez más, ante esta Sala, la sujeción al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados de los prestamos con garantía hipotecaria, acerca de la cual existe una nutrida jurisprudencia. Conviene recordar que este Tribunal, en sentencias de 22 de Noviembre de 1995 y de 1 de Julio de 1998 -Recurso 3163/92-, ésta última al sistematizar las controversias habidas en la materia y la doctrina sentada acerca del particular, con rectificación de la mantenida en la Sentencia de 19 de Abril de 1997 y criterio ratificado por la Sentencia de 23 de Octubre de 2000 (recurso de casación 8222/94), tiene declarado que las mismas se plantearon siguiendo dos líneas argumentales distintas:
La primera, consistente, como se ha visto, en que la Ley del IVA de 1985, al suprimir la mención relativa a que la exención aquí controvertida se refería solo a la modalidad de transmisiones onerosas, tal y como estableció la Ley 14/1985, de Activos Financieros, había venido a reconocer que aquella --la exención-- era aplicable a las tres modalidades de gravamen recogidas en el Texto Refundido del ITP de 1980, fué rechazada ya por la Sentencia de esta Sala de 2 de Octubre de 1989, que, seguida por numerosas sentencias posteriores --cabe aquí mencionar las de 3 de Enero, 8 y 11 de Marzo y 3 de Abril de 1991, 9 de Octubre de 1992 y 25 de Octubre de 1995 a las que puede añadirse la de 21 de Enero de 1999, y demás en ella citadas, que, aun desestimatoria de un recurso de casación en interés de ley, precisamente por existir doctrina legal consolidada, siguió idéntica posición-- declaró que la exención cuestionada --la del art. 48.I.B.19 del Texto Refundido aquí aplicable-- estaba solo referida a la modalidad impositiva de transmisiones onerosas, ya que: 1º).- La "ratio legis" de la modificación introducida por la Ley 30/1985, de 2 de Agosto, fué la de eliminar totalmente el gravamen de todos los préstamos por la modalidad de transmisiones onerosas del ITP, en concordancia con la total exención de los mismos en el IVA.- 2º).- El texto del ap. 19, letra B), epígrafe I, del art. 48, según la redacción introducida por la Ley del IVA, declaraba exentos los préstamos, concepto este constitutivo de un hecho imponible en la modalidad de referencia, esto es, en la de "transmisiones onerosas", a diferencia del hecho imponible contemplado en la cuota gradual del IAJD --art. 31.2 del Texto Refundido de 1980--, en que lo son "las primeras copias de escrituras y actas notariales", concepto distinto del anterior.- 3º).- El gravamen por AJD, documentos mercantiles, de los préstamos, considerados legalmente como activos financieros, continuaba, precisamente, porque el nuevo texto de dicho ap. 19 no alcanzaba a este Impuesto, conclusión que se encontraba corroborada por la misma extensión de la exención a la posterior transmisión de los títulos que documentaran, en cuanto aquí interesa, el préstamo de que se tratase.
La segunda, consistente, en síntesis, en que si el préstamo concedido por un empresario o profesional está sujeto al IVA como prestación de servicios y si, por el contrario, la hipoteca constituida por un particular que no actúa en desarrollo de una actividad empresarial no lo estaba ni está --estará y está sujeta al ITP, transmisiones onerosas, ex art. 7º.1.B) del Texto Refundido de 1980 y del de 1993--, en términos tales que, ante la concurrencia de dos actos gravados, como son el préstamo y la hipoteca, la Ley quiere que se haga efectivo solamente uno de ellos, el préstamo --arts. 15.1 de estos Textos--, habrá que concluir que la exoneración del gravamen recayente sobre la hipoteca, dada su sujeción, como se ha dicho, a transmisiones patrimoniales, constituía y constituye un supuesto de exención y no de sujeción, con lo que, si la exigencia de la cuota gradual en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados --art. 31.2-- estaba y está supeditada a su no sujeción a "transmisiones patrimoniales" o a "operaciones societarias" y el art. 15.1 del Texto Refundido del ITP y AJD, en sus dos versiones de 1980 y 1993, no podía, ni puede, alterar el régimen de incompatibilidades previsto entre el IVA y el ITP, la conclusión no podría ser otra que la falta de condiciones para que, tanto el préstamo como la hipoteca, pueda quedar sometidos a la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, documentos notariales.
Pues bien; esta Sala, como recuerda la precitada Sentencia de 1º de Julio de 1998, y ratifica la de 23 de Octubre de 2000, para salir al paso del razonamiento acabado de exponer, ha partido del tratamiento unitario que siempre han merecido, en nuestro ordenamiento tributario, los préstamos hipotecarios, en el sentido de que se han concebido como un solo y único hecho imponible, que primero basculó sobre el derecho real de hipoteca y después, a partir de la Ley 41/1964, de 11 de Junio, de Reforma del Sistema Tributario, sobre el préstamo. En consecuencia, si el préstamo hipotecario está sujeto, aunque exento, en el IVA, no estará sujeto, como tal, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, concepto de "Transmisiones onerosas". Por eso, si el art. 15.1 del Texto Refundido del ITP y AJD no declara exenta la constitución del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo, sino que lo incluye dentro del hecho imponible del préstamo, las primeras copias de las escrituras públicas de concesión de préstamos hipotecarios estarán sujetas a la cuota gradual (0'50 por 100) del gravamen de Actos Jurídicos Documentados, tal y como previene el antecitado art. 31.2 y declaró la invocada Sentencia de esta Sala de 2 de Octubre de 1989.
Aunque, en puridad de conceptos, la conclusión de la unidad de hecho imponible, más que del mencionado art. 15.1 del Texto Refundido aquí considerado encontraba su más claro apoyo en el art. 18 del Reglamento de 29 de Diciembre de 1981, que, en vez de hablar, como hacía el tan citado art. 15.1, de que "la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y antícresis en garantía de un préstamo, [tributarían] exclusivamente por el concepto de préstamo", se refería a que "la constitución de préstamos garantizados con fianza, prenda, hipoteca y antícresis [tributarían] solo por el concepto de préstamo" --matiz que no pasa desapercibido a la Sala y que incluso podría haber dado pié a interpretar que el hecho imponible no era el préstamo hipotecario, sino la hipoteca, aunque su gravamen quedaba subsumido en el gravamen del préstamo, con la consecuencia de que el Reglamento se había excedido de la previsión legal que desarrollaba--, es lo cierto que la interpretación tradicional de esta Sala ha aceptado siempre la premisa de que el hecho imponible, préstamo hipotecario, era y es único, y que, por tanto, la conclusión de su sujeción a AJD, hoy por hoy, es coherente, cualesquiera sean las tendencias legislativas que, en un futuro próximo, pudieran consagrar su no sujeción o su exención de esta última modalidad impositiva, introduciendo la necesaria claridad en el sistema aplicativo de un impuesto, como el de AJD, que tantas dificultades encierra en su actual configuración.
- Dada la fecha de formalización del préstamo de autos --27 de Marzo de 1991--, conviene añadir a los razonamientos que preceden que tampoco la Ley 33/1987, de 23 de Diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988, al extender la exención del art. 48.I.B).19, expresamente, al gravamen de Actos Jurídicos Documentados, pudo desvirtuar la doctrina señalada para los préstamos hipotecarios otorgados a partir del 1º de Enero de 1988, habida cuenta que esa extensión se refería, exclusivamente, "al gravamen de Actos Jurídicos Documentados que [recayera] sobre los pagarés, bonos, liquidaciones y demás títulos análogos emitidos en serie por plazo no superior a dieciocho meses, representativos de capítulos ajenos, por los que se [satisficiera] una contraprestación por diferencias entre el importe satisfecho en la emisión y el comprometido al reembolsar al vencimiento", pues resulta incuestionable, ante este texto, que la ampliación de la exención al IAJD quedaba constreñida a documentos que constituyeran el soporte de determinados activos financieros, lo cual demostraba que la Ley del IVA de 2 de Agosto de 1982 no había reconocido la exención total de los préstamos en el IAJD, ya que, si hubiera sido así, la modificación introducida por la Ley de Presupuestos para el ejercicio de 1988 hubiera carecido totalmente de sentido. Así lo corroboró, por otra parte, la Sentencia de esta Sala de 9 de Octubre de 1992, dictada en un recurso extraordinario de apelación en interés de la ley, que sentó doctrina en el mismo sentido que acaba de exponerse.
Por las razones expuestas y porque, en el supuesto aquí enjuiciado, se está ante un préstamo hipotecario concedido por el Banco Español de Crédito --un empresario-- a uno de sus clientes -en este caso, a una entidad empresarial, como es la mercantil "Sniace, S.A."---, y no ante empréstitos con emisión de bonos u obligaciones a los que no podía sujetarse a impuesto alguno, ni por tanto al de Actos Jurídicos Documentados, por impedirlo la Directiva del Consejo Europeo 69/335/, de 17 de Julio de 1969, tal y como declaró la Sentencia de esta Sala de 4 de Noviembre de 1996 y la del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 27 de Octubre de 1998, que circunscribió la prohibición a este supuesto, procede la desestimación del recurso y la improcedencia de plantear cuestión prejudicial comunitaria alguna, con la obligada imposición de costas que deriva del mandato contenido en el art. 102.3 de la Ley Jurisdiccional aquí aplicable.
En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por la entidad mercantil "Sniace, S.A." contra la Sentencia de la Sala de esta Jurisdicción de la Audiencia Nacional, Sección Segunda, de fecha 13 de Febrero de 1996, recaida en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, , lo pronunciamos, mandamos y firmamos
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