Capítulo segundo. El inicio del cómputo del plazo de prescipción de los derechos de la administración: un estudio particular
| Páginas | 111-314 |
CAPÍTULO SEGUNDO.
EL INICIO DEL CÓMPUTO DEL PLAZO DE
PRESCRIPCIÓN DE LOS DERECHOS DE LA
ADMINISTRACIÓN: UN ESTUDIO PARTICULAR
I. LA DETERMINACIÓN DEL DIES A QUO DEL CÓMPUTO DEL
PLAZO DE PRESCRIPCIÓN DE LOS DERECHOS DE LA ADMINIS-
TRACIÓN EN LA LEY GENERAL TRIBUTARIA
Establecidas en el capítulo anterior las bases sobre las que se asienta
el instituto de la prescripción, con carácter general, y de la prescripción
tributaria, de modo particular, nos detendremos en este apartado en la
determinación del momento en el que se inicia el cómputo del plazo de
prescripción de los dos derechos de la Administración establecidos en el
artículo 66 de la LGT: el derecho a determinar la deuda tributaria y el
derecho a exigir su pago.
Para ello, partiremos del examen de la evolución de la regulación del dies
a quo del plazo de prescripción tributaria en la Ley 230/1963. A continua-
ción, expondremos las reglas generales para la determinación de dies a quo
del plazo de prescripción según el vigente artículo 67 de la LGT. El empleo
de estos criterios generales, aunque actúan como guía en la determinación
del dies a quo, plantean el problema de que deben aplicarse a situaciones
particulares. Esto es, el artículo 67 de la LGT ofrece criterios genéricos para
la determinación del momento inicial del cómputo, pero el funcionamiento
de cada uno de los tributos que conforman el ordenamiento fiscal español
presenta un carácter propio, lo que genera dificultades en la determina-
ción del dies a quo. En consecuencia, la fijación del inicio del cómputo del
plazo de prescripción requiere realizar un estudio particular, mediante
el que se conjuguen las reglas generales del artículo 67 de la LGT con las
especialidades aplicativas de cada uno de los tributos, a fin de determinar,
en cada uno de ellos, el momento en el que se inicia el cómputo del plazo
de prescripción.
Marta González Aparicio
112
1. Dies a quo de los plazos de prescripción tributaria en la Ley 230/1963
1.1. La dicción original del artículo 65: la aplicación del criterio del devengo
El artículo 65 de la Ley 230/1963 se ocupaba de la fijación del momen-
to inicial del cómputo del plazo de prescripción tributaria, señalando lo
siguiente:
“El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos supuestos a que
se refiere el artículo anterior, como sigue:
En el caso a), desde el día del devengo; en el caso b), desde la fecha en que finalice
el plazo de pago voluntario (…)”
Como se puede observar, conforme al precepto reproducido se estable-
cía que dies a quo del plazo de prescripción del derecho de la Administración
para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación se
fija atendiendo al día del devengo del tributo que dé lugar al nacimiento
de la obligación tributaria, mientras que el inicio del cómputo del plazo de
prescripción de la acción para exigir el pago –tal y como se denomina en la
Ley 230/1963–, dependerá del momento en el que finalice el periodo de
pago voluntario del tributo.
Por lo que se refiere al dies a quo del plazo de prescripción del derecho de
la Administración para determinar la deuda tributaria, que la Ley 230/1963
asocia al devengo, es preciso realizar algunas anotaciones.
Por un lado, si se compara el texto del artículo 65 de la Ley 230/1963
con el texto del artículo 1.969 del Código Civil que, recordemos, establecía
la regla de la actio nata en la determinación del dies a quo, se puede concluir
que la Ley 230/1963 rechaza el criterio establecido por la Norma Civil al
acoger el criterio del devengo, como han señalado algunos autores198. Sin
embargo, entendemos que este rechazo a la regla de la actio nata no es total,
sino únicamente parcial. La regla de la actio nata supone que, para que la
prescripción se inicie es necesario que la acción haya nacido. En algunos
tributos, en el momento en que se produce el devengo nace la acción
liquidatoria –por ejemplo, en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en el
Impuesto sobre Actividades Económicas o en las tasas–, por lo tanto, en esos
sin embargo, en otros tributos el momento en el que tiene lugar el devengo
no nace la acción liquidatoria –por ejemplo en el Impuesto sobre la Renta
de las Personas Físicas o en el Impuesto sobre Sociedades–, de modo que
198 FALCÓN Y TELLA, R.: La prescripción en materia tributaria, ob. cit., pág. 96.
El dies a quo: un estudio particular 113
en estos caso no se puede considerar que la regla de la actio nata sea apli-
de manera parcial, pues dicha asunción solo se produce en los casos en los
que coincidan en el tiempo devengo y nacimiento de la acción liquidatoria.
En cuanto a los aspectos positivos de la aplicación del criterio del de-
vengo destaca su automaticidad, como ha puesto de manifiesto GÉNOVA
GALVÁN199. Sin embargo, junto a estos aspectos positivos la doctrina tam-
bién ha puesto de manifiesto algunos puntos débiles que se manifiestan a
consecuencia de la aplicación de este criterio200. La adopción de la fecha
del devengo como dies a quo suponía que en algunos casos, en ese momento
la Administración tributaría aún no disponía de los elementos suficientes
para liquidar el tributo201, circunstancia que se producirá en todos aquellos
tributos en los que se establece un periodo de liquidación o autoliquida-
ción posterior al devengo. Por otro lado, a juicio de algunos autores, la
aplicación del criterio del devengo otorgaba una posición ventajosa para
aquellos contribuyentes que no efectuaban la declaración respecto a los que
sí lo hacían202. Además, la aplicación del criterio del devengo planteaba un
problema importante en los tributos instantáneos de liquidación periódi-
ca, –por ejemplo, el Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque éste, en su
configuración actual, no llegó a estar vigente mientras se mantuvo el criterio
del devengo. En estos tributos, como cada operación sujeta al impuesto se
devengaba en un momento diferente, este devengo múltiple daba lugar a
distintos plazos de prescripción, tantos como devengos se produjeran. Esta
circunstancia redundaba en un notable incremento de la dificultad en la
determinación del dies a quo y con ello, de la apreciación de la prescripción
lo que, a la postre, generaba inseguridad jurídica a los contribuyentes.
La aplicación del criterio del devengo establecido en la Ley 230/1963
incurrió en otra dificultad, derivada de la aprobación de la Ley General
a) de dicha Norma indicaba que:
199 GÉNOVA GALVÁN, A.: “La prescripción tributaria”, ob. cit., pág. 45.
200 ALBIÑANA GARCÍA-QUINTANA, C.: “Presentación”, Crónica Tributaria, núm. 19,
1976, págs. 18-20.
201 Por todas, las de ALBIÑANA, que pone de mani esto que, en los casos en los que
la Ley del tributo establezca un plazo de declaración del hecho imponible, no es hasta de
ese momento cuando la Administración toma conocimiento del mismo y, con ello, puede
liquidar el tributo. Vid. ALBIÑANA GARCÍA-QUINTANA, C.: Derecho Financiero y Tributario,
Escuela de Inspección Financiera y Tributaria, Madrid, 1979, pág. 609.
202 FALCÓN Y TELLA, R.: La prescripción en materia tributaria, ob. cit., pág. 99.
203 BOE núm.7, de 8 de enero de 1977.
Para continuar leyendo
Solicita tu prueba