ATS, 21 de Julio de 2021

Preparación del recurso de casación.

1. La procuradora doña Inmaculada Lasala Buxeras, en representación de ARBAT GEST 2000, S.L. preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 15 de junio de 2020 por la Sección Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que desestimó el recurso de apelación nº 90/2019, interpuesto contra el auto dictado el 21 de enero 2019 (aclarado mediante auto de 24 de enero siguiente), por el Juzgado de lo Contencioso- Administrativo 5 de Barcelona, que autorizó la entrada y registro en domicilio constitucionalmente protegido solicitada por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) para realizar tareas de investigación.

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como infringidos:

   2.1. El artículo 8.6 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa (BOE de 14 de julio) ["LJCA"].

   2.2. El artículo 18 de la Constitución Española (BOE de 29 de diciembre) ["CE"].

   2.3. El artículo 91 Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial (BOE de 12 de julio) ["LOPJ"].

   2.4. El artículo 113 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) ["LGT"].

3. Razona que tales infracciones han sido relevantes y determinantes de la decisión adoptada en la resolución recurrida.

4. Subraya que la norma que entiende vulnerada forma parte del Derecho estatal.

5. Considera que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque se dan las circunstancias contempladas en la letra c) del artículo 88.2 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa ["LJCA"], así como la presunción contenida en el artículo 88.3, letra a), LJCA.

   5.1. La doctrina que sienta la sentencia recurrida afecta a un gran número de situaciones, bien en sí misma o por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA]. Expone que "Basta con consultar la base de datos del CENDOJ para advertir la enorme ligitiosidad que este tipo de actuaciones de la Inspección de los Tributos están suscitando en los contribuyentes que se ven indefensos ante los abusos de que son objeto por parte de los funcionarios de la AEAT".

   5.2. Se han aplicado normas en las que se sustenta la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA], cuando menos en el sentido del artículo 1.6 del Código Civil.

   Afirma en el escrito de preparación que "En relación a la determinación de si la competencia objetiva del juez de lo contencioso incluye o no la de autorizar el "registro" del domicilio del contribuyente sobre todo en lo que se refiere a los sistemas informáticos -verdadero

   objetivo de la entrada-, salvo impericia de esta parte en la búsqueda y localización de resoluciones judiciales de este Alto Tribunal, no se conoce ningún caso en el que dicha cuestión haya sido valorada de forma independiente".

   Añade que "En relación a la competencia funcional para realizar el control a posteriori de una entrada realizada por la AEAT en el domicilio de un contribuyente, salvo impericia de esta parte en la búsqueda y localización de resoluciones judiciales, y sin perjuicio de las reflexiones contenidas en el mencionado ATS de 10 de junio de 2020, no se conoce la existencia de un criterio jurisprudencial que permita determinar a qué órgano jurisdiccional corresponde realizar el control de constitucionalidad a posteriori del resultado de una entrada efectuada por la Inspección de los Tributos".

Auto teniendo por preparado el recurso de casación y personación de las partes ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 5 de noviembre de 2020, habiendo comparecido ARBAT GEST 2000, S.L., recurrente ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA.

De igual modo lo ha hecho como parte recurrida el abogado del Estado, quien no se ha opuesto a la admisión del recurso.

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda, Magistrado de la Sala.

Requisitos formales del escrito de preparación.

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 de la LJCA), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de recurso de casación ( artículo 86 de la LJCA, apartados 1 y 2) y ARBAT GEST 2000, S.L., se encuentra legitimada para interponerlo, al haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración por la Sala de instancia. También se justifica que las infracciones imputadas a la sentencia han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 de la LJCA, letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia porque la sentencia impugnada fija una doctrina (i) que afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) de la LJCA], siendo así que, además (ii) aplica una norma en la que se sustenta la razón de decidir respecto de la que no existe jurisprudencia [ artículo 88.3.a) de la LJCA]. De las razones que ofrece para justificarlo se infiere la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo, por lo que se cumple también el requisito exigido por el artículo 89.2.f) de la LJCA.

Marco jurídico.

1. Para el recurrente debe interpretarse el artículo 18.2 de la CE que reconoce que el domicilio es inviolable. Ninguna entrada o registro podrá hacerse en él sin consentimiento del titular o resolución judicial, salvo en caso de flagrante delito.

   Ese precepto se complementa en el ámbito tributario, en lo relativo a las facultades inspectoras, con lo dispuesto en el artículo 113 LGT, "Autorización judicial para la entrada en el domicilio de los obligados tributarios" que, en la redacción aplicable ratione temporis, establecía que: "Cuando en los procedimientos de aplicación de los tributos sea necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido de un obligado tributario o efectuar registros en el mismo, la Administración tributaria deberá obtener el consentimiento de aquél o la oportuna autorización judicial".

   Añadía el artículo 142 de la LGT, relativo a las "Facultades de la inspección de los tributos", en la redacción aplicable ratione temporis apuntaba que:

   "1. Las actuaciones inspectoras se realizarán mediante el examen de documentos, libros, contabilidad principal y auxiliar, ficheros, facturas, justificantes, correspondencia con transcendencia tributaria, bases de datos informatizadas, programas, registros y archivos informáticos relativos a actividades económicas, así como mediante la inspección de bienes, elementos, explotaciones y cualquier otro antecedente o información que deba de facilitarse a la Administración o que sea necesario para la exigencia de las obligaciones tributarias.

2. Cuando las actuaciones inspectoras lo requieran, los funcionarios que desarrollen funciones de inspección de los tributos podrán entrar, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en las fincas, locales de negocio y demás establecimientos o lugares en que se desarrollen actividades o explotaciones sometidas a gravamen, existan bienes sujetos a tributación, se produzcan hechos imponibles o supuestos de hecho de las obligaciones tributarias o exista alguna prueba de los mismos.

   Si la persona bajo cuya custodia se encontraren los lugares mencionados en el párrafo anterior se opusiera a la entrada de los funcionarios de la inspección de los tributos, se precisará la autorización escrita de la autoridad administrativa que reglamentariamente se determine.

   Cuando en el ejercicio de las actuaciones inspectoras sea necesario entrar en el domicilio constitucionalmente protegido del obligado tributario, se aplicará lo dispuesto en el artículo 113 de esta ley".

   El artículo 172 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, bajo la rúbrica "Entrada y reconocimiento de fincas" preceptúa que:

   "1. Los funcionarios y demás personal al servicio de la Administración tributaria que desarrollen actuaciones inspectoras tienen la facultad de entrada y reconocimiento de los lugares a que se refiere el artículo 142.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuando aquellas así lo requieran.

2. En el ámbito de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, cuando el obligado tributario o la persona bajo cuya custodia se encontraran los mencionados lugares se opusiera a la entrada de los funcionarios de inspección, se precisará autorización escrita del delegado o del director de departamento del que dependa el órgano actuante, sin perjuicio de la adopción de las medidas cautelares que procedan.

   En el ámbito de la Dirección General del Catastro la autorización a que se refiere el párrafo anterior corresponderá al Director General.

3. Cuando la entrada o reconocimiento afecte al domicilio constitucionalmente protegido de un obligado tributario, se precisará el consentimiento del interesado o autorización judicial".

2. Por otro lado, afirma el recurrente que "el Tribunal Supremo, en la reciente sentencia de 1 de octubre de 2020 ha dictado doctrina de que no resultan válidas las autorizaciones judiciales de entrada en domicilio cuando no se corresponden con la ejecución forzosa de un acto administrativo; y ello ocurre cuando todavía no se ha notificado al contribuyente ningún procedimiento inspector."

   De esta manera, se trae a colación la finalidad de la entrada a los efectos de determinar la competencia de los Juzgados de lo Contencioso-administrativo para conceder la autorización de entrada, por lo que será igualmente preciso interpretar, sin perder de vista los artículos 99 y 100 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (BOE de 2 de octubre), las siguientes disposiciones.

   El artículo 91.2 de la LOP: "Corresponde también a los Juzgados de lo Contencioso-administrativo autorizar, mediante auto, la entrada en los domicilios y en los restantes edificios o lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular, cuando ello proceda para la ejecución forzosa de actos de la Administración, salvo que se trate de la ejecución de medidas de protección de menores acordadas por la Entidad Pública competente en la materia".

   En igual sentido, el artículo 8.6 LJCA, en la redacción aplicable ratione temporis: "Conocerán también los Juzgados de lo Contencioso-administrativo de las autorizaciones para la entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular, siempre que ello proceda para la ejecución forzosa de actos de la administración pública, salvo que se trate de la ejecución de medidas de protección de menores acordadas por la Entidad Pública competente en la materia".

   En la medida que tales preceptos afecten o inciden sobre derechos fundamentales, su interpretación debería enmarcarse en los artículos 18, 24, 81, 117 y 122 de la CE.

Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, con relación al artículo 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, al apreciar esta Sección de admisión que el mismo presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de las siguientes cuestiones:

1. Delimitar, a los efectos de autorizar la entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular para la ejecución forzosa de actos de la Administración tributaria, los requisitos que ha de colmar el acto cuya ejecución forzosa justifica, a tenor de los artículos 91.2 LOPJ y 8.6 LJCA, la intervención del juez de lo contencioso-administrativo.

2. Determinar si la facultad de "entrada" en los domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular comporta también su "registro" con la finalidad apuntada.

3. A la vista de las respuestas a las preguntas anteriores, esclarecer si la Administración tributaria puede solicitar -y el juez contencioso está facultado para autorizar- la entrada en domicilios y restantes lugares cuyo acceso requiera el consentimiento de su titular, con la finalidad de investigar actos o hechos con trascendencia tributaria, más allá, por tanto, de la ejecución forzosa de los actos de aquella Administración.

Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.

1. Para apreciar la existencia de interés casacional en el presente recurso debemos iniciar nuestro razonamiento poniendo de manifiesto que la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, de modificación de diversas normas tributarias y en materia de regulación del juego (BOE 10 de julio), ha dado nueva redacción, por lo que aquí interesa, al artículo 8.6 LJCA y a los artículos 113 y 142 LGT.

   Así, en la Exposición de Motivos de la Ley se declara expresamente que:

   "A la luz de la última doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, se incluyen algunas modificaciones de alcance exclusivamente procedimental en la Ley General Tributaria y en la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, que, sin afectar al contenido del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio ni a las garantías de control judicial, clarifican el régimen de autorización judicial de entrada en el domicilio del obligado tributario o la obligada tributaria que haya sido solicitada por la Administración Tributaria en el marco de una actuación o procedimiento de aplicación de los tributos".

   La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal adiciona un párrafo 4 al artículo 8.6 LJCA del siguiente tenor literal: "Los Juzgados de lo Contencioso-administrativo conocerán también de las autorizaciones para la entrada en domicilios y otros lugares constitucionalmente protegidos, que haya sido acordada por la Administración Tributaria en el marco de una actuación o procedimiento de aplicación de los tributos aún con carácter previo a su inicio formal cuando, requiriendo dicho acceso el consentimiento de su titular, este se oponga a ello o exista riesgo de tal oposición".

   La promulgación de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal no hace perder su interés casacional al presente recurso de casación pues, cuando la controversia planteada en el proceso versa sobre la aplicación de normas modificadas o derogadas -que, por lo demás, no lo estaban en el momento de presentar el escrito de preparación-, la apreciación del interés casacional pasa por constatar que, a pesar de tal modificación o derogación, aun así, la resolución del litigio sigue presentando interés ( artículo 88.1 LJCA), porque la norma derogada ha sido sustituida por otra que presenta el mismo o similar contenido, o el tema debatido en el proceso presenta en sí mismo una trascendencia social y/o económica de tal magnitud que hace preciso su esclarecimiento por este Tribunal Supremo o, como es el caso, porque a pesar de tal modificación la cuestión interpretativa del Derecho planteada resulta susceptible de seguir proyectándose sobre litigios futuros [ vid. autos de 2 de noviembre de 2017 (RCA 2827/2017; ECLI:ES:TS:2017:10774A) y 12 de febrero de 2018 (RCA/6276/2017 ECLI:ES:TS:2018:1115A)].

2. El presente recurso presentan interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque en la sentencia recurrida se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo [ artículo 88.3.a) LJCA], y porque la cuestión planteada afecta a un gran número de situaciones, proyectándose sobre las distintas ramas del derecho administrativo donde puede ser necesario autorizar la entrada en domicilio para efectuar tareas de inspección, cuestión que afecta, por tanto, no solo al ámbito del derecho tributario [ artículo 88.2.c) LJCA].

   El artículo 18.2 CE así como el artículo 113 de la LGT -ya en la redacción aplicable ratione temporis-, parecen partir de una distinción conceptual entre "entrada" y "registro" y, por otra parte, los artículos 91.2 LOPJ y 8.6 LJCA -que únicamente se refieren literalmente a la "entrada"- contemplan como elemento teleológico de tal autorización de entrada "la ejecución forzosa de actos de la Administración" lo que suscita la cuestión de si cabe autorizar la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido, más allá de esa mera "ejecución forzosa", para realizar una investigación de actos de trascendencia tributaria.

   La Sentencia de la Sección 2ª de este Tribunal Supremo de 10 de octubre de 2019 (RCA/2818/2017; ECLI:ES:TS:2019:3286 FJ 2º) afirma como obiter dicta que son igualmente susceptibles de ejecución "otros actos de trámite cualificados o no (como las inspecciones administrativas o tributarias u otros), cuando la naturaleza y la efectividad de los mismos así lo impongan y concurran, además, el resto de los requisitos ( sentencia del Tribunal Constitucional número 50/1995, de 23 de febrero", pero no aborda frontalmente la cuestión que se planea en este recurso de casación, porque la cuestión que se sometió a su consideración era otra.

   En la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de octubre de 2020 (RCA/2966/2019; ECLI:ES:TS:2020:3023) se apunta que la competencia judicial para autorizar la entrada en un domicilio constitucionalmente protegido debe estar previamente definida en la ley y ser ejercitada de acuerdo con ésta, de modo "[...]que la ausencia de ese acto de decisión -máxime si es deliberada- impide el ejercicio de la competencia judicial, pues decae la finalidad explícita que justifica, en la ley, la autorización a la Administración a entrar en el domicilio de las personas cuyo acceso requiera consentimiento del titular. Si no hay nada que ejecutar, amparado en un acto precedente, difícilmente se puede acceder a lo pedido".

   Pues bien, la solicitud del delegado Especial de la AEAT, dirigida al juez contencioso, recabando autorización de entrada, refirió como "título ejecutivo dictado en el procedimiento administrativo [...] las Órdenes de Carga y de Modificación de Carga en Plan de Inspección, por las que dispuso la práctica de actuaciones de comprobación e investigación de carácter general con respecto al obligado tributario ARBAT GEST 2000 SL".

   Por otro lado, el escrito de preparación considera que el auto del juzgado apreció que el "acto administrativo" a ejecutar era la propia "autorización de entrada, adoptada por el delegado Especial de la AEAT".

   Estas circunstancias adveran la conveniencia de que el pronunciamiento del Tribunal Supremo esclarezca o delimite, de entrada, los requisitos que ha de colmar el acto cuya ejecución forzosa justifica, a tenor de los artículos 91.2 LOPJ y 8.6 LJCA la intervención del juez de lo contencioso-administrativo.

   Al tratarse también de cuestiones suscitadas en el debate jurídico subyacente al presente recurso de casación, así como en el escrito de preparación del recurso, habrá de indagarse si la facultad de "entrada" en el domicilio comporta también implícitamente su "registro" con la finalidad apuntada.

   Al estar concernidos derechos fundamentales, como la inviolabilidad del domicilio o el derecho al juez ordinario predeterminado por la ley, la seguridad jurídica y uniformidad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE), determinan la conveniencia de un pronunciamiento del Tribunal Supremo que esclarezca, si nuestro ordenamiento jurídico -en particular, los artículos 91.2 de la LOPJ; 8.6 LJCA; 113 y 142 de la LGT; y 99 y 100 de la LPACAP, interpretados bajo el prisma constitucional- habilita al juez contencioso-administrativo a autorizar la entrada en el domicilio constitucionalmente protegido de los administrados a efectos de investigar actos o hechos con trascendencia tributaria, más allá, por tanto, de la ejecución forzosa de los actos de la Administración tributaria.

Admisión del recurso de casación. Normas que en principio serán objeto de interpretación.

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 de la LJCA, en relación con el artículo 90.4 de la LJCA, procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto será, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, la cuestión descrita en el punto 1 del fundamento jurídico anterior.

2. Las normas que en principio serán objeto de interpretación son:

2.1. Los artículos 18, 24, 81, 117 y 122 de la Constitución Española.

2.2. Los artículos 113 y 142 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

2.3. El artículo 172.3 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

2.4. Los artículos 99 y 100 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas.

2.5. El artículo 91.2 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial.

2.6. El artículo 8.6 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso, ex artículo 90.4 de la LJCA.

Publicación en la página web del Tribunal Supremo.

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 de la LJCA, este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicación inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 de la LJCA, y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 de la LJCA, remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,