ATS, 12 de Febrero de 2018

JurisdicciónEspaña
Fecha12 Febrero 2018
EmisorTribunal Supremo, sala tercera, (Contencioso Administrativo)

TRIBUNAL SUPREMO

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN: PRIMERA

A U T O

Fecha del auto: 12/02/2018

Tipo de procedimiento: R. CASACION

Número del procedimiento: 6276/2017

Materia: SOCIEDADES

Submateria:

Fallo/Acuerdo: Auto Admisión

Ponente: Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. María Teresa Barril Roche

Secretaría de Sala Destino: 002

Transcrito por: RCF

Nota:

Declaración de fraude de Ley por operaciones realizadas en ejercicios prescritos anteriores a la entrada en vigor de la LGT de 2003. Extensión de la potestad de comprobación.

R. CASACION núm.: 6276/2017

Ponente: Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce

Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. María Teresa Barril Roche

TRIBUNAL SUPREMO

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN: PRIMERA

A U T O

Excmos. Sres. y Excmas. Sras.

D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente

Dª. Celsa Pico Lorenzo

D. Emilio Frias Ponce

D. Jose Antonio Montero Fernandez

D. Jose Maria del Riego Valledor

Dª. Ines Huerta Garicano

En Madrid, a 12 de febrero de 2018.

HECHOS

PRIMERO

1. El abogado del Estado, en la representación que le es propia, y mediante escrito fechado el 25 de julio de 2017, preparó recurso de casación contra la sentencia dictada el 1 de junio de 2017 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , en el procedimiento ordinario nº 123/2014, parcialmente estimatoria del recurso deducido por la mercantil Cimpor Inversiones, S.A, contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central (TEAC) de 9 de enero de 2014 (RG 4839, 5075, 5076, 5077 y 5078/2012), en materia de fraude de ley y acuerdos de liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.

  1. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, la representación procesal de la Administración General del Estado identifica como infringidos:

    (i) Los artículos 104 y 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre) [«LGT»], 91 y 104 c) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (BOE de 5 de septiembre) [«RGIT»], en relación con el artículo 84.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre) [«LRJPAC »] y 99.8 LGT , en cuanto la sentencia no admite como dilación imputable al obligado tributario el periodo de ampliación del plazo máximo solicitado, al haberse concedido inicialmente el plazo mínimo, apreciando la prescripción respecto de los ejercicios 2005 y 2006, por haberse superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras.

    (ii) El artículo 115.1 LGT y 109.1 de la Ley 230/1963 , General Tributaria (BOE de 31 de diciembre) [«LGT/1963»], y de la jurisprudencia que los interpreta, en particular, Sentencias del Tribunal Supremo de 16 de marzo de 2016 (casación 3162/2014: ECLI:ES:TS:2016:1134 ) y 22 de junio de 2016, (casación 2218/2015: ECLI:ES:TS :2016:2972), al mantener la sentencia que no es posible declarar la existencia de fraude de ley por operaciones realizadas en ejercicios prescritos. Esta cuestión afecta a los ejercicios 2007 y 2008, al haberse realizado las operaciones en 2002 y 2003.

  2. Razona que tal infracción ha sido relevante y determinante del fallo que discute, toda vez que si la sentencia recurrida hubiera aplicado los mencionados preceptos en el sentido que propugna la recurrente, habría declarado la existencia de una dilación no imputable a la Administración tributaria y no se habría sobrepasado el plazo de duración de las actuaciones inspectoras, circunstancia determinante para declarar o no la prescripción.

    Asimismo, si la sentencia atacada hubiera aplicado los artículos 115.1 LGT y 109.1 LGT/1963 , que consagran la facultad de comprobación como una potestad no sujeta al plazo de prescripción, habría resuelto en sentido contrario a como lo ha hecho, aceptando la posibilidad de declarar la existencia de fraude de ley respecto de operaciones realizadas en los ejercicios 2002 y 2003, aunque estén prescritos.

  3. Constata que las normas cuya infracción denuncia forman parte del ordenamiento jurídico del Estado.

  4. Justifica que la cuestión que suscita el recurso tiene interés casacional objetivo por las siguientes razones:

    - Respecto de la posible existencia de dilación indebida por solicitud de ampliación del plazo de alegaciones.

    5.1. Considera la parte recurrente que la cuestión suscitada tiene interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque concurren la presunción de la letra a) del artículo 88.3 LJCA , por ausencia de jurisprudencia que aborde concretamente y con cita de los preceptos que se consideran infringidos.

    5.2. La doctrina sentada en la sentencia recurrida puede afectar a un gran número de situaciones por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA ], al resultar común que se conceda el plazo mínimo para formular alegaciones y que la Administración no incorpore una motivación expresa del plazo establecido por entender que dispone de libertad en su determinación.

    - Respecto de la posibilidad de declarar la existencia de fraude de ley por operaciones realizadas en periodos prescritos.

    5.3. La sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas del Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que esta Sala ha establecido [ artículo 88.2.a) LJCA ] en Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de:

    - 16 de marzo de 2016 ( casación 3162/2014: ECLI:ES:TS :2016:1134).

    - 22 de junio de 2016 ( casación 2218/2015: ECLI:ES:TS :2016:2972).

SEGUNDO

1. La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 6 de noviembre de 2017 , habiendo comparecido la Administración General del Estado, como parte recurrente ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, dentro del plazo de 30 días señalado en el artículo 89.5 LJCA .

  1. De igual modo lo ha hecho como parte recurrida la entidad Cimpor Inversiones, S.A., quien se ha opuesto a la admisión del recurso, alegando en síntesis:

2.1. La inadmisión de la primera infracción denunciada por el Abogado del Estado, relativa a la prescripción, porque concurre una de las causas de inadmisión del art. 90.4, c) LJCA : " c) no ser relevante y determinante del fallo ninguna de las infracciones denunciadas", toda vez que la recurrente no discute los fundamentos de la ratio decidendi que han determinado el sentido del fallo «conscientemente ignorada por el escrito de preparación, al suponer una modificación de la valoración de la prueba en relación con el principio de proporcionalidad. La discusión jurídica de la sentencia es cuál es el plazo que debía concederse para la formulación de alegaciones en un procedimiento de declaración de fraude de ley, de acuerdo con el art. 84.2 de la Ley 30/1992 ; y dicho debate se resuelve, entre otros argumentos, aplicando el principio de proporcionalidad. Frente a dicho debate el Abogado del Estado cita los arts. 104 y 150 de la Ley 58/2003 y 91 y 104 del Real Decreto 1065/2007 que no guardan relación inmediata con el mismo y son una simple consecuencia de la previa discusión sobre el plazo aplicable».

2.2. Considera asimismo inadmisible el recurso deducido, al concurrir la causa de inadmisión contemplada en el art. 90.4.b) LJCA en relación con los art. 89.2 y 87 bis LJCA , por discutirse en el pleito una cuestión fáctica.

2.3. Considera, en tercer lugar, que en la medida en que es un procedimiento que dejó de existir tras la entrada en vigor de la LGT 58/2003, y regularse por la Ley 30/1992 (también derogada), es notorio que no existe actualmente ningún interés en que se fije doctrina por este Tribunal sobre cuál debe ser el plazo de audiencia y alegaciones al interesado en la tramitación de un procedimiento de fraude de ley tributario, que a fecha de hoy lleva catorce años derogado, por lo que se trata de una cuestión limitada al presente caso, sin capacidad alguna de reiteración en el futuro.

2.4. En lo concerniente al supuesto del artículo 88.2.a) LJCA , entiende la parte recurrida que el escrito de preparación carece de los requisitos exigidos por la técnica casacional, al no explicar cuál es la doctrina de las sentencias invocadas, dónde se encuentra la contradicción, qué preceptos se aplican y cuáles son los hechos exactos que permiten la comparación de los supuestos analizados.

2.5. Arguye, finalmente, que el escrito de preparación se funda en la infracción de los artículos 115 LGT y 109 LGT/1963 , sin que ninguno de los dos se cite en la sentencia recurrida ni en los escritos de las partes (demanda, contestación y conclusiones). Puesto que la sentencia y las partes no los han tenido en cuenta en su razonamiento, se trataría de preceptos irrelevantes en la ratio decidendi .

Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce, .

RAZONAMIENTOS JURÍDICOS

PRIMERO

1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y la Administración General del Estado se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

  1. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados y se identifica con precisión la norma del ordenamiento jurídico estatal que se reputa infringida [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b) y e)], con lo que se descartaría la causa de oposición formulada por la recurrida en relación a la tacha de irrelevancia de las normas invocadas por la actora en su escrito de preparación.

  2. En el repetido escrito se fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque la sentencia recurrida fija, ante cuestiones sustancialmente iguales, una interpretación de las normas del Derecho estatal en las que se fundamenta el fallo contradictoria con la que otros órganos jurisdiccionales han establecido [ artículo 88.2.a) LJCA ]; no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo que interprete las normas en las que se sustenta la razón de decidir [ artículo 88.3.a) LJCA ], y la doctrina sentada en la sentencia recurrida puede afectar a un gran número de situaciones por trascender del caso objeto del proceso [ artículo 88.2.c) LJCA ], justificándose adecuadamente la conveniencia de un pronunciamiento de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo [ artículo 89.2.f) LJCA ], descartándose, por tanto, las causas de inadmisión alegadas de contrario.

    SEGUNDO.- 1. La cuestión jurídica que se plantea, en primer lugar, es si puede computarse como dilación imputable al interesado el periodo de ampliación del plazo cuando está dentro del margen establecido por la ley, teniendo en cuenta que el artículo 84.2 LRJPAC preveía un plazo no inferior a 10 días, ni superior a 15 días, y la Administración concedió inicialmente 10 días. Debate, por tanto, estrictamente jurídico y, en consecuencia, deslegitimador de la causa de inadmisión planteada por la recurrida al socaire del artículo 87 bis .2 LJCA .

    Por otra parte, no debe olvidarse que cuando la controversia planteada en el proceso versa sobre la aplicación de normas derogadas, la apreciación del interés casacional pasa por constatar que a pesar de tal derogación, aun así, la resolución del litigio sigue presentando interés, art. 88.1 LJCA . Por ejemplo, porque la norma derogada ha sido sustituida por otra que presenta -en cuanto importa- el mismo o similar contenido; cuando el tema debatido en el proceso presenta en sí mismo una trascendencia social y/o económica de tal magnitud que hace preciso su esclarecimiento por este Tribunal Supremo o, como es el caso, porque a pesar de tal derogación la cuestión interpretativa del Derecho planteada resulta susceptible de seguir proyectándose sobre litigios futuros.

  3. Los hechos recogidos en la sentencia de instancia, son los siguientes (FJ, 4º): « (E)l 27 de abril de 2012 se notificó al representante de la empresa Acuerdo de inicio del procedimiento especial de fraude de ley, al cual se adjuntó el informe emitido por el actuario D. Jaime Muntaner Pedrosa, que en nombrado instructor del procedimiento especial, dándosele un plazo de 10 días hábiles para alegaciones. Conviene destacar que la propia administración indica que al tratarse de hechos anteriores al 1 de julio de 2004, no les resulta de aplicación lo establecido en los arts 15 y 159 de la LGT ; sino el art. 24 de la LGT de 1963 . Y, en consecuencia, " a falta de normas específicas procedimentales vigentes dictadas en desarrollo del artículo 24 de la Ley 230/196 , según la redacción dada por la Ley 25/1995 , resulta de aplicación supletoria la Ley 30/1992". Concediéndose de conformidad con lo previsto en el art 84.2 de la Ley 30/1992 , un plazo de diez días.

    El 2 de mayo (el plazo finalizaba el día 10 de mayo) la entidad solicitó " la ampliación del plazo concedido para alegaciones por un período de cinco días hábiles adicionales". La Administración no contestó a la solicitud, pero la entidad presentó el 16 de mayo escrito de alegaciones (fecha en la que acababa la ampliación solicitada) y la Administración le admitió el escrito.

    No obstante, la Administración imputa como dilación los seis días (del 10 al 16 de mayo) en que tardó en presentar el documento (5 días hábiles más 1 inhábil).»

    3 . La tesis del TEAC fue que, ante la falta de contestación se amplió el plazo por cinco días, pero los mismos son imputables al contribuyente, y ello al considerar que se está ante una ampliación del plazo, y para esos casos, es de aplicación lo previsto en el artículo 91.1 y 4 RGIT : «(e)l órgano a quien corresponda la tramitación del procedimiento podrá conceder, a petición de los obligados tributarios, una ampliación de los plazos establecidos para el cumplimiento de trámites que no exceda de la mitad de dichos plazos», añadiendo el artículo 91.4 que «(l)a ampliación se entenderá automáticamente concedida por la mitad del plazo inicialmente fijado con la presentación en plazo de la solicitud, salvo que se notifique de forma expresa la denegación antes de la finalización del plazo que se pretenda ampliar », opinión que no comparte la representación procesal de Cimpor Inversiones, S.A., que considera que únicamente existe ampliación, cuando se concede un plazo máximo más allá del establecido en la ley; pero no cuando teniendo la Administración un margen de discrecionalidad se solicita un mayor plazo del inicialmente concedido.

  4. La sentencia recurrida concluye, al cobijo del principio de proporcionalidad, que «(l)a Administración ha dictado un Acuerdo de fraude de ley que tanto por su contenido como por su extensión -supera los 100 folios- es de factura compleja y, pese a ello, concede el plazo de audiencia mínimo. Solicitada la ampliación no contesta y con posterioridad imputa como dilación la superación o exceso en el mínimo plazo concedido. Esta forma de proceder no nos parece ni proporcionada ni conforme a la buena fe que debe presidir las relaciones entre la Administración y el administrado.»

  5. A la vista de los descritos términos del debate, la primera cuestión que plantea el presente recurso de casación consiste en establecer doctrina sobre si cuando la norma establece un plazo mínimo y máximo para el trámite de alegaciones, la Administración goza de discrecionalidad absoluta para fijar el plazo, de manera que si se concede el plazo mínimo, la solicitud de ampliación del plazo es un beneficio que se otorga al obligado tributario y debe computarse como dilación no imputable a la Administración.

  6. Tal cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, porque las normas que sustentan la razón de decidir de la sentencia discutida no han sido nunca interpretadas por el Tribunal Supremo para una situación de hecho como la contemplada en el litigio [ artículo 88.3.a) LJCA ], por lo que resulta conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que las esclarezca, pues los hechos trascienden de este proceso y son susceptibles de reproducirse en otros procedimientos tributarios distintos del procedimiento inspector cuya regulación se ha visto modificada por la Ley 34/2015.

    TERCERO .- 1.- Por otra parte , se plantea la cuestión relativa a la posibilidad de declarar en fraude de ley operaciones realizadas en ejercicios prescritos, en este caso en los ejercicios 2002 y 2003.

    La Sala de instancia estima que no es posible tal declaración con base en la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de octubre de 2016 (rec. 2875/2015 ). Esta sentencia establece que, no tratándose de la imputación de bases negativas, el precepto de la LGT de 2003 (artículo 115.1 ) que extiende la posibilidad de comprobar en ejercicios prescritos otros elementos del tributo, solamente se aplica respecto de operaciones realizadas después de la entrada en vigor de la Ley 58/2003, General Tributaria.

  7. - El artículo 115.1 referido, en su redacción inicial, bajo la rubrica de "potestades y funciones" de comprobación e investigación, disponía que "la Administración Tributaria podrá comprobar e investigar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones,valores y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria para verificar el correcto cumplimiento de las normas aplicables al efecto".

  8. - Sin embargo, interpretando el precepto, esta Sala ha admitido la procedencia de la declaración de fraude de Ley de operaciones realizadas en ejercicios prescritos antes de la entrada en vigor de la Ley 58/2003, pero cuyos efectos hayan de producirse respecto de ejercicios no prescritos. Así, sentencias de 5 de febrero de 2015 (rec. 4075/2013 ), 23 de marzo de 2015 (rec. 682/2014 ), 26 de octubre de 2015 (rec. 3261/2014 ), 16 de marzo de 2016 (rec. 3162/2014 ) y 22 de junio de 2016 (rec. 2218/2015 ).

  9. - Ante la contradicción que se advierte con la sentencia de 17 de octubre de 2016 resulta asimismo conveniente que el Tribunal Supremo se pronuncie respecto de la extensión de la potestad de comprobación que otorgaba el artículo 115 de la LGT de 2003 , precisando y concretando si alcanza o no a la posibilidad de declarar el fraude de Ley por operaciones realizadas en ejercicios prescritos, antes de la entrada en vigor de la ley de 2003, cuando produzcan efectos en ejercicios no prescritos. Los hechos trascienden de este proceso y son susceptibles de seguir proyectándose sobre litigios futuros, a pesar de la reforma legislativa producida por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre que afecta a los artículos 66 bis. 1 y 115.1 de la LGT .

CUARTO

1. En virtud de lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA , en relación con el artículo 90.4 LJCA , procede admitir este recurso de casación, cuyo objeto serán, por presentar interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, las cuestiones precisadas en el punto 5 del Fundamento Jurídico Segundo y en el punto 4 del Fundamento Tercero .

  1. Las normas que, en principio, serán objeto de interpretación son los artículos 104 y 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ; 91 y 104 c) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en relación con el artículo 84.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y 99.8 LGT , respecto de la primera cuestión, y los artículos 115.1 de la LGT de 2003 y 109.1 de la LGT de 1963 en cuanto a la segunda.

QUINTO

Conforme a lo dispuesto por el artículo 90.7 LJCA , este auto se publicará íntegramente en la página web del Tribunal Supremo.

SEXTO

Procede comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto, como dispone el artículo 90.6 LJCA , y conferir a las actuaciones el trámite previsto en los artículos 92 y 93 LJCA , remitiéndolas a la Sección Segunda de esta Sala, competente para su sustanciación y decisión de conformidad con las reglas de reparto.

Por todo lo anterior,

La Sección de Admisión acuerda:1º) Admitir el recurso de casación RCA/6276/2017, preparado por la Administración General del Estado contra la sentencia dictada el 1 de junio de 2017 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , en el procedimiento ordinario nº 123/2014.

  1. ) Las cuestiones que presentan interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consisten:

    i) Interpretando los artículos 104 y 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ; 91 y 104 c) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en relación con el artículo 84.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y 99.8 LGT , establecer si cuando la norma establece un plazo mínimo y máximo para el trámite de alegaciones, la Administración goza de discrecionalidad absoluta para fijar el plazo, de manera que si se concede el plazo mínimo, la solicitud de ampliación del plazo es un beneficio que se otorga al obligado tributario y debe computarse como dilación no imputable a la Administración.

    ii) Precisar y concretar la jurisprudencia existente sobre la extensión de la potestad de comprobación que otorgaba a la Administración el artículo 115.1 de la LGT de 2003 , antes de la reforma operada por la Ley 34/2015, en lo que afecta a la posibilidad de declarar la existencia de fraude de ley por operaciones realizadas en periodos prescritos, antes de la entrada en vigor de la LGT de 2003 pero que despliegan sus efectos en ejercicios no prescritos .

  2. ) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación los artículos 104 y 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ; 91 y 104 c) del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, en relación con el artículo 84.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común y 99.8 LGT . en relación con la primera cuestión.

    Respecto a la segunda cuestión identificar como normas que en principio serán objeto de interpretación los artículos 115.1 de la LGT de 2003 y 109.1 de la LGT de 2003 .

  3. ) Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.

  4. ) Comunicar inmediatamente a la Sala de instancia la decisión adoptada en este auto.

  5. ) Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto.

    Así lo acuerdan y firman.

    D. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez, presidente Dª. Celsa Pico Lorenzo

    D. Emilio Frias Ponce D. Jose Antonio Montero Fernandez

    D. Jose Maria del Riego Valledor Dª. Ines Huerta Garicano

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