STS 1345/2020, 19 de Octubre de 2020

En el procedimiento contencioso-administrativo número 148/2015, la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, dictó sentencia el 19 de febrero de 2018, cuyo fallo dice literalmente:

"Primer.- Estimar el recurs interposat per Segur Ibérica SA contra la inactivitat del DEpartament de Justícia davant la reclamació de pagament formulada per l'actora, condemnar l'Administració demandada a abonar-li la quantitat de 31.644,26 euros, o la quantitat restant que no hagués estat ja abonada, així com els interessos meritats per l'esmentada quantitat des de la presentació d'aquest recurs fins a l'efectiu abonament.

Segon.- Imposar les costes processals a l'Administració demandada, costes que en cap cas superaran el màxim total de 1.000 euros."

Contra la referida sentencia preparó el Abogado de la Geralitat de Catalunya recurso de casación, que la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña tuvo por preparado mediante Auto de 31 de octubre de 2018 que, al tiempo, ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Recibidas las actuaciones y personadas las partes, la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, dictó Auto el 8 de abril de 2019, cuya parte dispositiva dice literalmente:

"

Admitir a trámite el recurso de casación preparado por la representación de la Generalidad de Cataluña contra la sentencia núm. 141/2018, de 19 de febrero, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección Quinta) del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, dictada en el recurso contencioso- administrativo núm. 148/2015.

Precisar que las cuestiones en la que se entiende que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia son las siguientes. Primera, si ha de incluirse o no la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) en la base de cálculo de los intereses de demora por el retraso de la Administración en el pago de determinadas facturas de un contrato administrativo. Segunda, si para atender dicho pago del IVA ha de acreditarse por el contratista que ha realizado efectivamente el pago o ingreso de dicho impuesto en la Hacienda Pública. Y tercera, si el dies a quo, en su caso, para calcular los intereses de demora sobre la partida del IVA se debe computar desde la fecha del ingreso efectivo en la Hacienda Pública o desde la presentación o entrega de la factura a la Administración contratante.

Identificar como normas jurídicas que, en principio, han de ser objeto de interpretación, las contenidas en el artículo 5 de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales, y el artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Ello sin perjuicio de que la sentencia haya de extenderse a otras cuestiones o normas jurídicas si así lo exigiere el debate finalmente trabado en el recurso.

Publicar este auto en la página web del Tribunal Supremo.

Comunicar inmediatamente al órgano jurisdiccional de instancia la decisión adoptada en este auto.

Para su tramitación y decisión, remitir las actuaciones a la Sección Cuarta de esta Sala, competente de conformidad con las normas de reparto."

Admitido el recurso, por diligencia de ordenación de 11 de abril de 2019, se concede a la parte recurrente un plazo de treinta días para presentar el escrito de interposición, lo que efectuó el Abogado de la Generalitat de Catalunya por escrito de fecha 28 de mayo de 2019, en el que, tras exponer los motivos de impugnación que consideró oportunos, lo concluyó con el siguiente SUPLICO: "dicte sentencia por la cual se estime el recurso de casación interpuesto, case y anule la sentencia recurrida en los términos interesados en el presente escrito de interposición."

Por providencia de 4 de junio de 2019, se acuerda dar traslado del escrito de interposición a la parte recurrida a fin de que, en el plazo de treinta días, pueda oponerse al recurso, lo que efectúo la representación procesal de Segur Ibérica S.A. en escrito de el 4 de julio de 2019, en el que tras efectuar las manifestaciones que consideró oportunas, lo concluyó con el siguiente SUPLICO:"dicte resolución por la desestime íntegramente el recurso de casación formulado de contrario, confirmando la sentencia recurrida, con expresa imposición de las costas a la recurrente."

De conformidad con el artículo 92.6 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, por providencia de 2 de julio de 2020 se señala este recurso para votación y fallo el día 13 de octubre de 2020, fecha en que tuvo lugar el acto y se deliberó conjuntamente con el recurso de casación núm.2258/2019.

Planteamiento del recurso y sentencia de instancia.

El Letrado de la Generalitat de Cataluña interpone recurso de casación contra la sentencia estimatoria de 19 de febrero de 2018 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña dictada en el recurso nº 148/2015 deducido por la mercantil SEGUR IBÉRICA, S.A. contra la inactividad administrativa del Departamento de Justicia de la Generalidad de Cataluña. Así había presentado escrito con fecha de 10 de diciembre de 2014 (con entrada en el registro de la Administración reclamada el 12 de diciembre siguiente), reclamando un importe de 31.644,26 euros, correspondiente a los intereses por la demora en el pago de las facturas previamente giradas por la prestación del servicio de vigilancia y seguridad en varios centros educativos, tras haberse formalizado el correspondiente contrato administrativo el 4 de abril de 2013.

La Sala del TSJ de Cataluña (sentencia completa en cendoj Roj STSJ CAT 7601/2018 - ECLI: ES:TSJCAT:2018:7601) en su PRIMER fundamento plasma el reconocimiento tardío de la deuda de intereses por la administración hasta 25.794,03 euros, aunque no consta el pago efectivo por lo que no hay satisfacción extraprocesal. Declara también que la administración sostuvo que el IVA no merita intereses lo que no es aceptado por la Sala. Considera que resulta de aplicación el artículo 75 de la Ley 37/1992 del IVA, en virtud del cual este tributo se devenga en el momento de la entrega de los bienes y la prestación del servicio, lo que ha sucedido en el caso de autos, debiendo presumirse que la mercantil abonó el IVA en el momento de entregar la factura, presunción que se basa en la mecánica ordinaria del pago de facturas a los contratistas. El IVA constituye, por tanto, una parte más de la deuda no abonada por la Administración.

En el SEGUNDO se pronuncia sobre el anatocismo y la aplicación del artículo 1.109 del Código Civil, como medio de restitución integral del acreedor. Dado que la Administración autonómica demandada no ha discutido en términos verosímiles la cuantía reclamada, admite el anatocismo procediendo su abono desde la interposición del recurso hasta la notificación de la sentencia.

La cuestión sometida a interés casacional en el ATS

El auto precisa que las cuestiones en la que se entiende que existe interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia son las siguientes: i) si ha de incluirse o no la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) en la base de cálculo de los intereses de demora por el retraso de la Administración en el pago de determinadas facturas de un contrato administrativo. ii) si para atender dicho pago del IVA ha de acreditarse por el contratista que ha realizado efectivamente el pago o ingreso de dicho impuesto en la Hacienda Pública. Y iii) si el dies a quo, en su caso, para calcular los intereses de demora sobre la partida del IVA se debe computar desde la fecha del ingreso efectivo en la Hacienda Pública o desde la presentación o entrega de la factura a la Administración contratante.

Identifica como normas jurídicas que, en principio, han de ser objeto de interpretación, las contenidas en el artículo 5 de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales, y el artículo 75 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Recurso de la Generalitat de Cataluña.

Considera que se debe excluir la partida del IVA de la base de cálculo porque el contratista no puede ser considerado acreedor de esta deuda.

Sostiene que el IVA no es una contraprestación derivada de la relación contractual y la sentencia no exige la acreditación efectiva del pago del IVA. Recuerda que esta posición de la Sala territorial de Cataluña viene siendo reiterada en otras muchas sentencias.

Arguye que no hay perjuicio cuando se excluye la cuota del IVA porque su finalidad no es retribuir un servicio prestado, sino el cumplimiento de una obligación tributaria ante la Hacienda Pública puesto que la contratista no es acreedora del IVA al no ostentar un derecho sobre la cuota del IVA, que pertenece a la Administración tributaria.

Considera que el abono del IVA por la contratista no se hace cuando se entrega la factura, sino que se ingresa en los plazos previstos en la normativa sobre IVA, de modo que la sentencia confunde devengo y pago efectivo del impuesto, además de no seguir la jurisprudencia del TS que exige para atender el pago del IVA que se acredite por el contratista que hay un perjuicio económico real y que ha efectuado efectivamente el pago del IVA, porque en otro caso, el retraso en el pago no le habría ocasionado perjuicio alguno (cita la STS de 12 de julio de 2004, la sentencia del TSJ de Madrid de 19 de junio de 2013, y varias sentencias de la Audiencia Nacional como las de 10 de marzo de 2016, de 16 de octubre de 2015, y de 17 de noviembre de 2014).

Invoca el art. 23 de la Ley 14/2013 sobre el criterio de caja al que pudo acogerse la recurrida.

Pretende un pronunciamiento en el sentido de que, para la efectiva inclusión del IVA en la base de cálculo, será necesario que el recurrente acredite su efectivo pago o ingreso en la Hacienda Pública, no siendo suficiente con una mera presunción del pago del impuesto.

Defiende que el dies a quo para calcular los intereses de demora sobre la partida del IVA se debe computar desde la fecha del ingreso efectivo en la Hacienda Pública, no desde la presentación o entrega de la factura.

La oposición de la parte recurrida.

Recuerda que la reclamación deriva de un contrato de prestación de servicios de vigilancia y seguridad a la demandada.

Para la determinación del devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), parte de la definición de prestación de servicios a efectos tributarios. Así el artículo 11 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el valor Añadido, define el concepto de prestación de servicios como:

"Uno. A los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes."

Para determinar el momento en que se devenga el mismo acude al artículo 75.2.

"Uno. Se devengará el Impuesto:

2. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas".

Concluye que el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) en todas y cada una de las facturas emitidas por Segur Ibérica S.A., como contraprestación por los servicios de seguridad y vigilancia prestados, se devengó en el momento de la emisión de las mismas como contraprestación del servicio prestado.

Arguye que, el motivo alegado por la recurrente debe decaer por cuanto el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) se produjo con la prestación del servicio de seguridad y vigilancia por la recurrida, objeto del contrato administrativo que le vinculaba con la Generalitat de Cataluña; anticipando Segur Ibérica S.A., el pago del IVA correspondiente a la Hacienda Pública, ante el retraso de la Generalitat de Cataluña en el pago de las facturas emitidas.

Para dar contestación al motivo segundo planteado por la recurrente Generalitat de Cataluña indica que se sustenta sobre una premisa errónea. Así se basa en la premisa errónea de que Segur Ibérica S.A. no ha justificado el pago del Impuesto sobre el valor Añadido (IVA) de las facturas base de su reclamación de intereses de demora.

Olvida la recurrente que la recurrida acompañó como documento nº 1 de su demanda, copia de las declaraciones anuales con terceras personas correspondientes al ejercicio 2014 (Modelo 347 presentado el 2 de marzo de 2015 correspondiente a las operaciones del año natural anterior), así como certificado emitido por la Agencia Tributaria, de fecha posterior a la presentación de las declaraciones anuales de operaciones con terceras personas, con código de verificación, de encontrarse al corriente de pago de sus obligaciones fiscales en el ejercicio 2014.

En conclusión, encontrándonos ante la prestación de un servicios de vigilancia y seguridad por parte de Segur Ibérica S.A., cuyo devengo del Impuesto sobre el valor añadido (IVA) se ha producido conforme a los dispuesto en el artículo 75.1.2º de la Ley 37/1992, se debe incluir la cantidad a satisfacer en concepto de IVA en el importe computable a los efectos de la exigencia a la Generalitat de Cataluña de los intereses de demora, teniendo en cuenta que el impuesto fue efectivamente satisfecho a la Hacienda Pública por Segur Ibérica S.A., previo al pago de las facturas por la Administración.

Para dar contestación al tercer y último motivo de casación planteado acude a la Ley 3/2004 de 29 de diciembre por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales y, concretamente al artículo 5, norma jurídica que ha de ser objeto de interpretación casacional conforme dispone el Auto de 8 de abril de 2019, de admisión a trámite del recurso de casación.

El artículo 5 de la Ley 3/2004 de 29 de diciembre establece el nacimiento de la obligación de pago de intereses de demora ante el incumplimiento en los plazos de pago, contractual o legalmente establecidos, de la deuda dineraria generada por la prestación del servicio. Deuda dineraria que en el tráfico mercantil se materializa en la factura emitida por los servicios prestados.

En el presente caso, Segur Ibérica S.A. aduce que, emitió las facturas, base de la reclamación de interés de demora, prestado ya el servicio de seguridad y vigilancia facturado, incumpliendo la Generalitat de Cataluña el período de pago contractualmente establecido.

El citado artículo 5 de la Ley 3/2004 de 29 de diciembre define la deuda dineraria, como la generada por la prestación del servicio; si acudimos de nuevo a la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), en concreto al artículo nº 4, señala como hecho imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), la prestación de servicios realizada en el ámbito especial del impuesto por empresario o profesionales a título oneroso en el desarrollo de su actividad. Es decir, prestado el servicio nace automáticamente el hecho imponible sujeto al Impuesto sobre el valor Añadido que tendrá su materialización formal con la emisión de la factura que, incluirá inevitablemente tanto la base imponible como el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA).

Las normas a interpretar sobre el devengo del IVA y el devengo de los intereses de demora.

i) Ley 37/1992, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Artículo 75 . Devengo del impuesto.

"Uno. Se devengará el Impuesto:

1. En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable.

   No obstante, lo dispuesto en el párrafo anterior, en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, se devengará el Impuesto cuando los bienes que constituyan su objeto se pongan en posesión del adquirente.

2. En las prestaciones de servicios, cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

   No obstante, en las prestaciones de servicios en las que el destinatario sea el sujeto pasivo del Impuesto conforme a lo previsto en los números 2.º y 3.º del apartado Uno del artículo 84 de esta Ley, que se lleven a cabo de forma continuada durante un plazo superior a un año y que no den lugar a pagos anticipados durante dicho período, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al período transcurrido desde el inicio de la operación o desde el anterior devengo hasta la citada fecha, en tanto no se ponga fin a dichas prestaciones de servicios."

   ii) Art. 5 Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales."

   Artículo 5. Devengo de intereses de demora.

   "El obligado al pago de la deuda dineraria surgida como contraprestación en operaciones comerciales incurrirá en mora y deberá pagar el interés pactado en el contrato o el fijado por esta Ley automáticamente por el mero incumplimiento del pago en el plazo pactado o legalmente establecido, sin necesidad de aviso de vencimiento ni intimación alguna por parte del acreedor."

La doctrina de la Sala Tercera, Sección Segunda sobre el devengo del IVA.

Si bien la cuestión sometida a interés casacional resulta novedosa no lo es la cuestión de la que debe partirse cuál es la interpretación acerca del momento de devengo del IVA que lleva aparejada la exigibilidad del Impuesto.

Así es relevante lo dicho en la STS 20 de marzo de 2012, casación 6208/2008 sobre el momento de devengo del IVA en contratos administrativos de obras.

"SEGUNDO.- .../..

La factura no es más que la constatación o prueba documentada de la realización del hecho imponible, siendo precisamente el devengo el que da lugar al nacimiento de la obligación tributaria derivada del impuesto sobre el valor añadido, en sus diferentes modalidades.

.../..

Hemos dicho en nuestra sentencia de 21 de diciembre de 2009 (casación 3415/03 FJ 3º) que por regla general el devengo del impuesto sobre el valor añadido, en el caso de las entregas de bienes, tiene lugar cuando esta última se produce [ artículo 10.2 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de los negocios - Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme (Diario Oficial de la Unión Europea, serie L, nº 145, p. 1); artículo 14.1.1º de la Ley 30/1985, de 2 de agosto, del impuesto sobre el valor añadido (BOE de 9 de agosto) y artículo 75.1.1 de la Ley 37/1992]. El devengo lleva aparejada la exigibilidad del impuesto, según el artículo 10.1 de la Sexta Directiva.

Ahora bien, la simultaneidad entre ambos acontecimientos, que se infiere del párrafo primero del citado artículo 10.2, tiene dos excepciones, recogidas, respectivamente, en los párrafos segundo y tercero del mismo precepto. La primera, obligatoria, atañe a los casos en los que se produzcan entregas anticipadas o a cuenta, en las que el impuesto se exige en el momento en el que se perciben las cuantías correspondientes. Esta excepción fue contemplada por nuestro legislador en los artículos 10.2 de la Ley 30/1985 y 75.2 de la Ley 37/1992. La otra excepción, opcional, autoriza a los Estados miembros a disponer que el impuesto se reclame, en relación con ciertas operaciones o determinadas categorías de sujetos pasivos, en un momento ulterior, como muy tarde, en el de la entrega de la factura o en el del cobro del precio. Esta segunda exclusión de la regla general no ha sido recogida por nuestro legislador, lo que quiere decir que en nuestro sistema para las entregas de bienes (también para las prestaciones de servicios) no cabe posponer la exigibilidad del tributo a un momento ulterior al del devengo.

Las anteriores son las únicas opciones para flexibilizar la relación devengo-exigibilidad. La exigibilidad del impuesto, la repercusión o el traslado de la carga tributaria a aquel para el que se realiza la operación gravada tiene lugar mediante la emisión de la correspondiente factura, como expresamente se recoge en el articulo 88.tres de la Ley 37/1992, sin que, como puntualiza el apartado cinco, se le pueda exigir al destinatario soportar la repercusión del impuesto con anterioridad al momento de su devengo.

../... Si no se le puede exigir al destinatario soportar el impuesto antes de su devengo y si la repercusión tiene lugar con la entrega de la factura, es evidente que esta última tiene necesariamente que recoger la realización del hecho imponible o, lo que es lo mismo, su devengo.

TERCERO .- Tampoco, a juicio de esta Sala, existe contradicción o vulneración de la Directiva 2001/115/CE por parte de la Ley 37/1992 y del Real Decreto 1496/2003.

No hay contradicción alguna entre el artículo 2.b) de la Directiva en cuestión cuando exige que en las facturas conste la fecha en que se ha efectuado o concluido la entrega de bienes o en la que se han abonado los pagos anticipados, "en la medida en que se trate de una fecha determinada y distinta de la fecha de expedición de la factura". Con casi total literalidad se reproduce este precepto en el actual Reglamento de facturación, cuyo artículo 6.1.i), en lo que se refiere a la constancia de los pagos anticipados, contiene a matización de que "siempre que se trate de una fecha distinta a la de expedición de la factura".

En ambos casos, tanto la Directiva comunitaria como el Reglamento español, disponen que en la factura aparezcan los pagos anticipados, cuando así se hubieran producido con ocasión de una entrega de bienes. Exigen, pues, que figuren en el documento los que ya se han efectuado, pero de tal exigencia no se colige que pueda eludirse en la factura, no haciéndolo constar, el devengo del impuesto como requisito esencial y determinante del hecho imponible.

La previsión reglamentaria reguladora de la obligación de expedir y entregar factura en las operaciones sujetas al impuesto sobre el valor añadido entronca directamente con la Ley 37/1992, cuyo artículo 164, apartado uno, número 3º, dispone que, sin perjuicio de lo establecido en el título IX anterior, los sujetos pasivos del impuesto quedan obligados a "expedir y entregar factura de todas sus operaciones, ajustada a lo que se determine reglamentariamente". Es en el artículo 6 del citato Real Decreto 1496/2003 donde se específica y detalla el contenido de la factura, a fin de que resulte documento válido para justificar la realización del hecho imponible y, con ello, la cadena que garantiza la neutralidad impositiva del impuesto.

La aparente rigidez y el formalismo que la Administración ha reservado a la constatación de la realización del hecho imponible en la factura ha sido matizada por la jurisprudencia de esta Sala. Decíamos, entre otras, en nuestra sentencia de 23 de noviembre de 2011 (casación 2205/07 FJ 8º) que, al no ser un elemento constitutivo del derecho a la deducción sino un mero y simple requisito para poder ejercerlo, la factura puede ser sustituida "por otros documentos, tales como la escritura pública en el caso de adquisición de un bien inmueble o la existencia de medios de prueba suficientes de la realidad de las operaciones, sentencias entre otras, de 11 de Julio de 2011, y del propio Tribunal TJCE de 5 de Diciembre de 1996 y 21 de Abril de 2005, naturalmente el documento que sustituye a la factura debe contener todos los datos necesarios que permitan acreditar de modo fehaciente que el sujeto pasivo tiene derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportadas con la consiguiente identificación de la operación de que se trate, facturas e IVA". No obstante, también hemos afirmado, en las sentencias de 19 de enero de 2011 (casación 1305/09, FJ 2º) y 5 de diciembre de 2011 (casación 3954/09 FJ 2º), que la expedición de la factura, más que un medio de prueba, es un requisito imprescindible para que pueda efectuarse la repercusión del impuesto sobre el valor añadido, de suerte que su falta impide efectuarla. Con ello no hemos hecho otra cosa que ratificar el tenor literal del artículo 88, apartados Dos y Tres, de la Ley 37/1992.

Tampoco está de más recordar que el propio Reglamento ha relajado el rigor de la documentación del impuesto al reconocer la validez de otros documentos sustitutivos en el artículo 7 o al liberar al sujeto pasivo en el artículo 6.7 del deber de incluir determinadas menciones en la factura, mediando autorización del Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, cuando se aprecie que las prácticas comerciales o administrativas del sector de actividad de que se trate o las condiciones técnicas de expedición de las facturas dificulten la consignación de las menciones a que se refiere el apartado 1 del precepto, y siempre que las operaciones que se documenten sean entregas de bienes o prestaciones de servicios que se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, con excepción de las que se encuentren exentas conforme al artículo 25 de la Ley 37/1992.

../... El régimen jurídico del impuesto no puede ser identificado, por si mismo, como situación irresoluble o perjudicial para el sujeto pasivo.

Cierto es que entre los requisitos ineludibles que debe contener la factura, reflejados en el artículo 6.7 del Real Decreto, no se incluye el de la indicación del devengo del impuesto. Ello no significa, ni mucho menos, que no deba figurar; el devengo no es un mero requisito formal sino componente consustancial al propio tributo. Sin devengo, no sólo no resulta viable la factura, que a la postre no es más que la documentación del impuesto, sino el propio hecho imponible que se pretende acreditar. En definitiva, estamos hablando de un elemento de la obligación tributaria que no puede ser alterado o dejado en manos de los particulares, por interdicción del artículo 17.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre)."

La introducción del régimen especial del criterio de caja esgrimido por la Generalitat de Catalunya.

Carece de proyección alguna en el recurso el artículo 23 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre, de apoyo a los emprendedores que introduce el Régimen especial del criterio de caja.

La ley modifica el art. 120 señalando cuales son los regímenes especiales en el Impuesto sobre el Valor Añadido e introduce un nuevo Capítulo X en el Título IX, con la siguiente redacción:

"CAPÍTULO X

Régimen especial del criterio de caja

Artículo 163 decies. Requisitos subjetivos de aplicación.

Uno. Podrán aplicar el régimen especial del criterio de caja los sujetos pasivos del Impuesto cuyo volumen de operaciones durante el año natural anterior no haya superado los 2.000.000 de euros."

Dado que el sujeto pasivo es la empresa o profesional que realiza la prestación del servicio y que está obligada a soportar la obligación tributaria de realizar la liquidación del impuesto, la Generalitat de Catalunya no ha justificado que Segur Ibérica SA fuera una empresa que hubiera podido acogerse a tal criterio.

A mayor abundamiento, en el recurso contencioso administrativo sustanciado en instancia obra la documentación aportada con la demanda.

Así la Agencia Tributaria no solo certifica que Segur Ibérica SA se encuentra al corriente de sus obligaciones tributarias a efectos de contratar con el Sector Púbico a 19 diciembre de 2014 sino que en la declaración anual de operaciones con terceras personas ejercicio 2014 figura como importe total de las operaciones 217.857.485,83 euros. La antedicha cifra supera en más de un cien por cien el requisito subjetivo de aplicación del régimen invocado por la Generalitat de Catalunya.

La respuesta a la cuestión sometida a interés casacional.

El presente recurso ha sido visto y fallado en la misma fecha que el recurso de casación 2258/2019, cuya cuestión de interés casacional, guarda una estrecha relación con la aquí debatida al coincidir aquella con el punto i) de la presente.

Del texto de la norma reguladora del IVA y de su interpretación por esta Sala no ofrece duda alguna que i) la factura es la constatación del hecho imponible, ii) el devengo del impuesto en las prestaciones de servicios tiene lugar cuando se ejecuten, iii) el devengo lleva aparejada la exigibilidad del impuesto.

También la literalidad del art. 5 de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, es clara en cuanto el obligado al pago de la deuda dineraria surgida como contraprestación en operaciones comerciales incurre en mora y debe pagar el interés pactado en el contrato o el fijado por la citada Ley automáticamente por el mero incumplimiento del pago en el plazo pactado o legalmente establecido.

Responde así la Ley 3/2004, al incorporar la Directiva 2000/35/CE del Presupuesto Europeo y del Consejo de 29 de junio de 2000, al problema de la morosidad en el pago de deudas contractuales entre empresas y entre éstas y el sector público.

A partir de las anteriores premisas debemos declarar que si debe incluirse la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido en la base de cálculo de los intereses de demora por el retraso de la Administración en un contrato de suministro mas es preciso que el contratista acredite que ha realizado el pago o ingresado previamente el Impuesto en la Hacienda Pública.

Y el plazo se computa desde la entrega de la factura a la Administración contratante, dado que aquella es la constatación del hecho imponible.

Y en el presente recurso de casación 7382/2018, la sentencia presume que la contratista procedió al abono del Impuesto sobre el Valor Añadido lo que rechaza la Generalitat de Catalunya. Puede que tal aserto de la sentencia sea debido a los certificados de Hacienda antes mencionados, mas es una conclusión probatoria no revisable en sede casacional.

Por ello se desestima el recurso de casación.

Las costas procesales.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, en relación con el artículo 93 LJCA, en el recurso de casación cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

No ha lugar al recurso de casación interpuesto por la Generalitat de Catalunya contra la sentencia de 19 de febrero de 2018, dictada por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en el recurso contencioso-administrativo núm.148/2015.

Se fija como doctrina la reflejada en el penúltimo fundamento.

En cuanto a las costas estése a los términos señalados en el último de los Fundamentos de Derecho.

Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.

Así se acuerda y firma.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Excma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, Doña Celsa Pico Lorenzo, hallándose celebrando audiencia pública, lo que como Letrada de la Administración de Justicia, certifico.