Resolución nº 00/5602/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 23 de Septiembre de 2009
| Fecha de Resolución | 23 de Septiembre de 2009 |
| Concepto | Impuesto sobre Sociedades |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
RESOLUCIÓN:
En la villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (23/09/2009) y en el recurso de alzada que pende ante este Tribunal Central promovido por Dña. A, en nombre y representación de "X", S.L., con domicilio a efectos de notificaciones en..., Calle ..., contra resolución del Tribunal Regional de ...,de 3 de abril de 2008 desestimatoria de la reclamación .../2005, en la que se impugnó acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra liquidación de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Economía y Hacienda del ..., relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 184.368,42 euros.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Con fecha 24 de julio de 2002 se firmó, entre "Y", S.A. (posteriormente absorbida por la hoy recurrente) y el Ayuntamiento de ..., contrato de concesión de obra pública consistente en la redacción del proyecto, la ejecución de las obras del Mercado Municipal de abastos de ...y la gestión y explotación del supermercado, anexos y aparcamientos. El precio del contrato se fijaba en 4.958.349,86 euros, estableciéndose que el canon a satisfacer por la empresa sería el resultante de la distribución anual de esa cantidad durante los cincuenta años de duración de la concesión.
Con fecha 29 de agosto de 2002 se presenta autoliquidación por Actos Jurídicos Documentados, Otros Documentos Notariales, declarando como base imponible los 4.958.349,86 euros fijados como valor del contrato, y una cuota de 24.791,75 euros, resultado de aplicar el tipo impositivo del 0,5%.
SEGUNDO: La Dirección General de Tributos de la Consejería de Economía y Hacienda de ...dictó acuerdo de liquidación provisional con fecha 20 de abril de 2004, por importe de 184.368,42 euros, incluidos intereses de demora y con deducción de la cantidad ya ingresada, al considerar sujeta la operación al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, aplicando sobre la base imponible de 4.958.349,86 euros el tipo impositivo del 4% previsto para la constitución de concesiones administrativas.
TERCERO: Contra el acuerdo de liquidación se interpuso recurso de reposición, en el que se solicitó la aplicación de la exención del artículo 25.1 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico Fiscal de ..., así como la devolución de la cantidad indebidamente ingresada en concepto de actos jurídicos documentados, el cual fue desestimado con fecha 17 de enero de 2005 por entender que la concesión es un bien incorporal. Disconforme la interesada con la resolución desestimatoria, promovió el 24 de febrero de 2005 reclamación ante el Tribunal Regional de ..., invocando la exención regulada en el artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico Fiscal de.... La resolución del Tribunal Regional de 3 de abril de 2008 desestima las pretensiones de la recurrente por considerar que no cumple los requisitos necesarios para que le sea aplicada la exención, al estimar que las concesiones administrativas son bienes incorporales que no pueden considerarse bienes de inversión.
CUARTO: Notificada la resolución en fecha 28 de abril de 2008, se promueve el presente recurso de alzada mediante escrito presentado el 28 de mayo de 2008, en el que se formulan las siguientes alegaciones: las concesiones administrativas, fiscalmente, y a efectos del IGIC, Impuesto General Indirecto ..., e indirectamente del ITPAJD por remitirse este segundo al primero para fijar el concepto de bien de inversión, son bienes corporales, porque pertenecen a la clasificación de bienes "inmuebles por analogía" por tratarse de derechos patrimoniales que recaen sobre bienes inmuebles. Ello permite la aplicación de la exención regulada en el citado artículo 25 de la Ley 19/94, al haber realizado la entidad una ampliación de capital en fecha 5 de marzo de 2002, y haber adquirido bienes de inversión situados en ...(las citadas concesiones). Cita en apoyo de sus tesis diversas consultas tributarias vinculantes, V0627-05, de 14 de abril de 2005, y V2034, de 26 de septiembre de 2007.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Concurren los requisitos de competencia, legitimación, cuantía y plazo que son presupuesto para la admisión de la impugnación planteada.
SEGUNDO: La cuestión a resolver en el presente recurso consiste en determinar si la concesión de obra pública consistente en la redacción del proyecto, la ejecución de las obras del Mercado Municipal de abastos de ...y la gestión y explotación del supermercado, anexos y aparcamientos, puede considerarse como un bien de inversión cuya adquisición sea susceptible de la exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD) que regula el artículo 25 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico Fiscal de ....
TERCERO: El artículo 25 de la Ley 19/1994, en la redacción dada al mismo por la Ley 24/2001, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, dispone lo siguiente:
"1. Las sociedades domiciliadas en ..., que sean de nueva creación o que, ya constituidas, realicen una ampliación de capital, amplíen, modernicen o trasladen sus instalaciones, gozarán de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su constitución, en la ampliación de capital y en las adquisiciones patrimoniales de bienes de inversión situados en ..., durante un período de tres años a partir del otorgamiento de la escritura pública de constitución o de ampliación de capital, cuando el rendimiento del impuesto se considere producido en este territorio.
A los efectos de lo establecido en el párrafo anterior, el concepto de bien de inversión será el contenido en la normativa del Impuesto General Indirecto ....
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Las sociedades adquirentes o importadoras de bienes de inversión deberán mantener como mínimo su domicilio fiscal o su establecimiento permanente en las ... durante un plazo de cinco años a contar desde la fecha del inicio de la utilización efectiva o entrada en funcionamiento de los bienes de inversión, y éstos deberán permanecer en explotación en ...durante un plazo mínimo de cinco años, o su vida útil si fuera inferior, a contar desde la fecha del inicio de su utilización efectiva o entrada en funcionamiento.
El incumplimiento de los requisitos previstos en este apartado o en el anterior determinará la improcedencia de las exenciones previstas en el presente artículo, con ingreso en dicho momento del gravamen que hubiera correspondido y sus correspondientes intereses de demora, comenzando a contarse el plazo de prescripción para determinar la deuda tributaria desde la fecha en que se produzca el incumplimiento de tales requisitos.
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Las exenciones previstas en este artículo se aplicarán igualmente a los establecimientos permanentes, tanto si pertenecen a sociedades domiciliadas en España como a sociedades no residentes.
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A los efectos de lo establecido en este artículo, el concepto de bien de inversión será el contenido en la normativa del Impuesto General Indirecto .... No obstante, tratándose de la adquisición de un bien inmueble no se aplicarán las exenciones previstas en los apartados anteriores cuando este bien inmueble se afecte a la actividad de arrendamiento, salvo que tal arrendamiento constituya el objeto social de la entidad y además concurran las circunstancias recogidas en el apartado 2 del artículo 25 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas."
Por lo tanto, para que resulte aplicable la exención invocada por la recurrente deben cumplirse una serie de requisitos: que la sociedad tenga domicilio fiscal en ...o establecimiento permanente, debiendo mantenerlo durante cinco años desde la constitución de la sociedad o desde la ampliación de capital; que el adquirente de los bienes de inversión sea una empresa de reciente creación o que haya ampliado recientemente capital (no pueden haber pasado más de tres años); que se trate de la adquisición de bienes de inversión, cuya definición debe ser la contenida en la normativa que regula el Impuesto General Indirecto...(en adelante IGIC).
En cuanto a lo que la normativa del IGIC considera bien de inversión, el artículo 40 de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del régimen económico y fiscal de ..., define los bienes de inversión como"8. A los efectos de este impuesto, se considerarán de inversión los bienes corporales, muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un año como instrumentos de trabajo o medios de explotación.
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No tendrán la consideración de bienes de inversión:
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Los accesorios y piezas de recambio adquiridos para la reparación de los bienes de inversión utilizados por el sujeto pasivo.
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Las ejecuciones de obra para la reparación de otros bienes de inversión.
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Los envases y embalajes, aunque sean susceptibles de reutilización.
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Las ropas utilizadas para el trabajo por los sujetos pasivos o el personal dependiente.
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Los bienes excluidos del derecho a la deducción conforme dispone el número 1 del artículo 30 de esta Ley.
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Cualquier otro bien cuyo valor de adquisición sea inferior a quinientas mil pesetas."
A la vista de lo hasta ahora expuesto procede dilucidar si la concesión de obra pública consistente en la redacción del proyecto, la ejecución de las obras del Mercado Municipal de abastos de ...y la gestión y explotación del supermercado, anexos y aparcamientos, puede considerarse como un bien inmueble o no.
CUARTO: En primer lugar, y dado que se ha invocado una exención en el ITP y AJD, procede acudir a la normativa propia del Impuesto, la cual en el artículo 3 del Texto Refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, dispone en su primer párrafo que "Para la calificación jurídica de los bienes sujetos al impuesto por razón de su distinta naturaleza, destino, uso o aplicación, se estará a lo que respecto al particular dispone el Código Civil o, en su defecto, el Derecho Administrativo."
Esta remisión determina que será el Código Civil el que permita definir, en su caso, la naturaleza de una concesión administrativa. El artículo 334 del mismo dispone que son bienes inmuebles"10. Las concesiones administrativas de obras públicas y las servidumbres y demás derechos reales sobre bienes inmuebles".
La calificación de las concesiones administrativas de obras públicas como bienes inmuebles supone otorgarles la categoría de bienes de inversión a efectos de la regulación del IGIC.
A mayor abundamiento, si se acude también al Derecho Administrativo, debe citarse la Ley 13/2003, de 23 de mayo, que regula el contrato de concesión de obras públicas modificando la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de junio. En el apartado II de la Exposición de Motivos se especifica que "la obra pública, en sentido estricto, debe entenderse como sinónimo de bien inmueble de interés público creado por la actividad del concesionario que realiza el proyecto aprobado por la Administración".
En este sentido puede citarse la Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de diciembre de 2001, dictada en el recurso de casación n.º 5292/1996, acerca del distinto tipo impositivo aplicable a la constitución de una concesión administrativa y a la transmisión posterior de la misma, dispone que "No obstante, resulta incuestionable que la remisión acabada de analizar está referida solamente al tipo de gravamen y no al resto del contenido del artículo 7.º b -11 b) del TR ITP y AJD de 1980-, ya que este precepto trata de la transmisión de bienes inmuebles y semovientes, así como de la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, claramente inaplicables a las concesiones administrativas, que, por expresa disposición del artículo 334 del Código Civil, tienen la condición de bienes inmuebles."; así como la Sentencia de la Audiencia Nacional de 23 de abril de 1996, que si bien fue casada por la recién citada STS, se mantuvo por éste su razonamiento acerca de la naturaleza de las concesiones administrativas como bienes inmuebles:"SEGUNDO.-... En primer término y por razones metodológicas, no puede compartirse la calificación jurídica de bienes muebles que la actora pretende atribuir a las concesiones administrativas. Efectivamente, el análisis conjunto de los artículos 334 y 335 del Código Civil, los artículos 2 y 107.6 de la Ley Hipotecaria, las diversas normas del derecho administrativo general relativas a las concesiones de servicios públicos y el mismo Decreto 12 marzo 1954 -relativo a las concesiones de servicio público sobre el suministro de energía eléctrica-, interpretadas todas ellas de acuerdo con los criterios hermenéuticos establecidos por el artículo 3 del TR 30 diciembre 1980, impone, como solución más correcta entender que las concesiones administrativas sean sobre obras o servicios públicos merezcan la calificación de bienes inmuebles..."
En este mismo sentido se pueden citar las consultas vinculantes de la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos, de la Dirección General de Tributos, V2034-07 de 26 de septiembre de 2007, y V0627-05 de 14 de abril de 2005.
En definitiva, este Tribunal Central estima que la conjunción de las normas citadas permite considerar que las concesiones administrativas de obras públicas tienen naturaleza de bienes inmuebles y, por lo tanto, les es de aplicación la exención regulada en el artículo 25 de la Ley 19/1994, de modificación del Régimen Económico Fiscal de ....
En consecuencia,
ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada promovido en nombre y representación de "X", S.L., contra resolución del Tribunal Regional de ...de 3 de abril de 2008 desestimatoria de la reclamación .../2005, en la que se impugnó acuerdo desestimatorio del recurso de reposición interpuesto contra liquidación de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Economía y Hacienda del ..., relativa al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 184.368,42 euros ACUERDA: Estimarlo, anulando el fallo impugnado y el acto de liquidación a que se refiere.
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