STS 1574/2017, 18 de Octubre de 2017

Sistemas de Recogida de Residuos Medioambientales, S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 219/2013 contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central (TEAC) de 21 de marzo de 2013, que desestimó el incidente de ejecución interpuesto por la citada entidad contra el acuerdo dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la AEAT en Valencia, por el que se le impone una sanción por importe de 191.694,62 euros.

La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó la sentencia de 21 de abril de 2016, desestimando el recurso núm. 219/2013 , en lo que aquí interesa, con el siguiente fundamento:

CUARTO.- No existe duda alguna, a juicio de la sala, de que el recurso debe ser desestimado por las razones expresadas por la Abogacía del estado.

En efecto, la actora se ha limitado en su demanda a articular su argumentación en torno a las irregularidades procedimentales que, en su opinión, conducirían a la estimación de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación y a imponer sanción.

Sin embargo, tales alegaciones no son atendibles en este recurso, cuyo objeto se circunscribe a determinar si el acuerdo de ejecución (de la resolución del TEAC que confirmó la liquidación y anuló la sanción, ordenando dictar nuevo acuerdo sancionador en los términos y con el alcance indicados en aquél) se ajustó o no a Derecho.

Y a este respecto nada dice la demanda. Las alegaciones contenidas en ésta, como bien afirma la Abogada del Estado, podría haberlas formulado en un eventual recurso contencioso-administrativo que, en su caso, podría haber interpuesto contra el acuerdo del TEAC que estimó parcialmente su recurso de alzada (confirmando la liquidación, anulando la sanción y ordenando dictar un nuevo acuerdo sancionador). Pero, tras consentir dicho acuerdo y procederse a la ejecución de éste, no puede pretender ahora, válidamente, reabrir una cuestión que quedó definitivamente solventada mediante su reproducción en el Incidente de Ejecución del acuerdo que consintió.

En consecuencia, no aduciendo la actora motivo alguno que sirva para fundamentar su pretensión de nulidad o anulabilidad del acuerdo del TEAC desestimatorio del Incidente de Ejecución, ni del acuerdo de ejecución dictado por el órgano competente de la Inspección, procede desestimar el recurso interpuesto

.

Disconforme con dicha sentencia, la representación procesal de Sistemas de Recogida de Residuos Medioambientales, S.L., por escrito de fecha 6 de septiembre de 2016, interpuso recurso de casación para la unificación de doctrina con fundamento en que «[e]n la sentencia recurrida, no se entra sobre el fondo de la cuestión, la prescripción» porque «la Sala entiende que es una cuestión resuelta que no se puede volver a reproducir y que podría haber sido cuestión de debate mediante el oportuno recurso contencioso administrativo» (pág. 8 del escrito de interposición). Aduce la parte recurrente que «[l]a Sentencia recurrida debía haber entrado a conocer sobre la prescripción a pesar de no haberse interpuesto el recurso contencioso administrativo. No lo ha hecho y con ello ha vulnerado el artículo 66 y 69, 2 de la Lev General Tributaria (en adelante LGT) [que] establecen que la prescripción es aplicable de oficio, incluso aunque no se invoque por el obligado tributario» (pág. 10).

En resumen, la entidad recurrente considera que «la interpretación realizada por la Sala ha sido incorrecta, vulnera los artículos 66 , y 69, 2 y 3 de la LGT , y por ello debe ser casada y anulada, conforme a la doctrina correcta de las sentencias contradictorias que debe prevalecer, debiéndose acogerse que la prescripción es una cuestión de orden público, irrenunciable aunque no se haya interpuesto recurso contencioso administrativo, debe estimarse la prescripción invocada por esta parte y por ello, debe declararse la anulabilidad de la Resolución recurrida, y revocar y dejar sin efecto el acuerdo de ejecución del fallo del TEAC y la sanción impuesta por prescripción del derecho de la administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, declarando con ello la extinción de la deuda tributaria y correspondiente sanción, con imposición de costas a la Administración de conformidad con el 139 de la LJCA» (pág. 16).

Aporta como sentencias de contraste las dictadas por la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de fecha 31 marzo de 1998 (rec. núm. 118/1995), y por el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 3ª, de 13 de marzo de 2013 (rec. núm. 773/2010 ).

El abogado del Estado, por escrito de fecha 24 de noviembre de 2016, formalizó oposición a dicho recurso, aduciendo que en «[p]retende la recurrente plantear una cuestión referida a la prescripción y a su apreciación de oficio por los órganos administrativos, cuando en realidad se plantea una cuestión de firmeza, que no es objeto de los recursos traídos para comparar» y que, además, «ni siquiera existe la identidad requerida respecto a la[s] sentencia[s] de contraste» aportadas (pág. 3 del escrito de oposición), por lo que interesa se declare no haber lugar al mismo, con imposición de las costas a la recurrente.

Recibidas las actuaciones, se señaló para votación y fallo el 10 de octubre de 2017, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Se impugna mediante este recurso de casación en unificación de doctrina la sentencia de 21 de abril de 2016, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional que desestimó el recurso núm. 219/2013 , formulado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 21 de marzo de 2013, desestimatoria del incidente de ejecución instado por la mercantil Sistema de Recogida de Residuos Medioambientales, S.L. (SIREM), frente al acuerdo de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la AEAT en Valencia, del que resulta una sanción por importe de 191.694,62 euros.

Como se ha expuesto en los Antecedentes, la entidad SIREM considera que la sentencia impugnada, aun resolviendo un recurso planteado contra un acuerdo de ejecución de la resolución del TEAC que confirmó la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2001 y anuló la sanción, ordenando dictar nuevo acuerdo sancionador en los términos y con el alcance indicados en aquél, al no pronunciarse sobre la alegada prescripción de la liquidación, al entender la Sala que era una cuestión ya resuelta y consentida por la actora, vulnera los artículos 66 , y 69, 2 y 3 de LGT , a la par que contradice la doctrina sentada por la sentencia de la Audiencia Nacional de 31 marzo de 1998 (rec. núm. 118/1995 ), así como por la del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 13 de marzo de 2013 (rec. núm. 773/2010 ).

En particular, subraya que dichas resoluciones judiciales establecerían que la prescripción "ganada" es una "cuestión apreciable de oficio", y destacarían la «irrenunciabilidad de la misma en el ámbito administrativo incluso aunque no se hubiese interpuesto recurso contencioso administrativo» (pág. 5 del escrito de interposición). Y pone el acento en que el art. 69 de la LGT , en su apartado 2, señala que la prescripción se aplicará de oficio, y, en su apartado 3, dispone que «la prescripción ganada extingue la deuda tributaria y consecuentemente», «la sanción que aquí nos ocupa» (pág. 10).

En este sentido, invoca como precedentes judiciales del Tribunal Supremo, que ponen de manifiesto que la prescripción es irrenunciable porque se trata de una «cuestión de orden público», las sentencias de 8 de febrero de 1995 , de 14 de febrero de 1997 , de 12 de noviembre de 1998 y de 21 de julio de 2000 .

Asimismo, la recurrente pone el acento en que la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana se pronuncia sobre el mismo procedimiento inspector seguido con la misma mercantil, aunque reconoce que en relación con una liquidación del IVA (no el Impuesto sobre Sociedades) y la sanción conectada a la misma (pág. 14), y que el dies a quo es distinto (pág. 15).

Por todo ello, la entidad recurrente solicita de este Tribunal que «declare la anulabilidad de la Resolución del TEAC recurrida, y revoque y deje sin efecto el acuerdo de ejecución del fallo del TEAC y la sanción impuesta».

Por su parte, el abogado del Estado considera que la recurrente pretende «plantear una cuestión referida a la prescripción y a su apreciación de oficio por los órganos administrativos, cuando en realidad se plantea una cuestión de firmeza, que no es objeto de los recursos traídos para comparar» (pág. 3 del escrito de oposición), razón por la cual pide que se declare que no ha lugar al presente recurso de casación para la unificación de doctrina.

Pues bien, planteada en los citados términos la demanda, debemos comenzar señalando que el recurso que nos ocupa, es decir, el recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta del Capítulo III del Título IV, arts. 96 a 99, de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa (LJCA), se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. «Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas [...]. No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir» [sentencia de 15 de julio de 2003 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 10058/1998), FD Tercero].

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada, así como la infracción legal que se imputa a la sentencia ( art. 97 de la LJCA ). Y, ciertamente, «esta Sala viene exigiendo con rigurosidad el cumplimiento de los requisitos referenciados en el escrito de interposición, demandando un exquisito cuidado en el razonar sobre la concurrencia de las identidades que refiere el artículo 96.1 ("mismos litigantes u otros diferentes en idéntica situación y en cuanto a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales") a la hora de justificar la existencia de los distintos pronunciamientos alcanzados en la sentencia recurrida y en la o las de contraste, y de indicar la infracción legal que se imputa» [ sentencia de 13 de abril de 2015 (rec. cas. para la unif. de doctr. núm. 724/2014), FD Tercero].

Atendiendo a la naturaleza y exigencias del presente recurso, es evidente que no puede prosperar porque, como acertadamente mantiene el Abogado del Estado, no concurren las identidades que reclama el art. 96 de la LJCA . Y es que el objeto de impugnación y, por ende, de pronunciamiento, en la sentencia impugnada y las de contraste es netamente diferente.

1. Así, como subraya el defensor de la Administración, la resolución judicial impugnada se pronuncia sobre un acuerdo dictado por el TEAC que desestimó el incidente de ejecución interpuesto por SISTEMAS RECOGIDA RESIDUOS MEDIOAMBIENTALES, S.L., contra el acuerdo dictado por la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la AEAT en Valencia, por el que se ejecutaba la resolución del TEAC relativa a la reclamación económico-administrativa núm. 2295/10.

   Razón por la cual la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional desestima el recurso con el siguiente hilo argumental (FD Cuarto): a) «la actora se ha limitado en su demanda a articular su argumentación en torno a las irregularidades procedimentales que, en su opinión, conducirían a la estimación de la prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación y a imponer sanción»; b) «tales alegaciones no son atendibles en este recurso, cuyo objeto se circunscribe a determinar si el acuerdo de ejecución (...) se ajustó o no a Derecho», y «a este respecto nada dice la demanda»; c) las alegaciones contenidas en ésta, «podría haberlas formulado en un eventual recurso contencioso-administrativo que, en su caso, podría haber interpuesto contra el acuerdo del TEAC que estimó parcialmente su recurso de alzada»; «[p]ero, tras consentir dicho acuerdo y procederse a la ejecución de éste, no puede pretender ahora, válidamente, reabrir una cuestión que quedó definitivamente solventada mediante su reproducción en el Incidente de Ejecución del acuerdo que consintió»; d) «no aduciendo la actora motivo alguno que sirva para fundamentar su pretensión de nulidad o anulabilidad del acuerdo del TEAC desestimatorio del Incidente de Ejecución, ni del acuerdo de ejecución dictado por el órgano competente de la Inspección, procede desestimar el recurso».

2. Sin embargo, la sentencia de la Audiencia Nacional citada de contraste se pronuncia sobre la cuestión de si, dictada una resolución por el TEAC una vez transcurrido el plazo de prescripción, la no interposición en plazo del recurso contencioso-administrativo contra dicha resolución implica una suerte de renuncia tácita a la prescripción ganada. Cuestión, claramente diferente a la que decide la resolución aquí cuestionada, que la sentencia de la Audiencia Nacional de 31 de marzo de 1998 resuelve negativamente en base a los razonamientos que siguen (FD Quinto): a) el «tema que se plantea no es tanto la discusión sobre si habían transcurrido o no cinco años en vía económico-administrativa, prescribiendo el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria, que el TEAC no niega -el recurso de alzada se interpuso el 6 de agosto de 1981 y la Resolución se dictó el 21 octubre 1987, notificándose el 13 de noviembre siguiente-, sino si la firmeza de la resolución, al no haber sido recurrida ante el Tribunal Contencioso-Administrativo competente -la Audiencia Nacional-, impide declarar extinguida la deuda tributaria por prescripción al impugnarse posteriormente la liquidación girada en ejecución de tal resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central»; b) a «este respecto, es fundamental la consideración de la prescripción como una causa de extinción de la obligación de pago de la deuda tributaria, que en el ámbito tributario debe ser apreciada incluso de oficio por los órganos administrativos, conforme al artículo 67 de la Ley General Tributaria », como tiene declarado el Tribunal Supremo; c) «el propio Tribunal Económico-Administrativo debió apreciar, una vez transcurridos cinco años desde la interposición del recurso de alzada, y dado que no acordó la acumulación de tales recursos, y no consta que realizara ninguna otra actuación, la prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria conforme a los artículos 64 de la Ley General Tributaria y 44 del Reglamento de Procedimiento de las Reclamaciones Económico-Administrativas »; d) la «no interposición de recurso contencioso- administrativo no puede interpretarse como renuncia tácita a la prescripción extintiva de la acción conforme al artículo 1935 del Código Civil , máxime cuando se impugna el acto posterior de liquidación en base a dicho motivo».

3. Finalmente, en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana que se cita de contraste, no es objeto de recurso un acuerdo del TEAC desestimatorio de un incidente de ejecución, sino «la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 28 de diciembre de 2009 por la que se desestiman las Reclamaciones NUM000 (y su acumulada NUM001) interpuestas contra la Liquidación practicada por el concepto IVA, cuarto trimestre del ejercicio 2001, y contra el acuerdo de sancionador derivado de la anterior liquidación» (FD Primero).

   Y, tras hacer un análisis exhaustivo de las diligencias inspectoras que constan en el expediente administrativo, la Sala de instancia alcanza la conclusión que a continuación se reproduce:

   Consecuentemente no cabe considerar como dilaciones indebidas imputables al contribuyente las indicadas por la Inspección. Más aun a la vista de que, como ha quedado expuesto, la Inspección, en la práctica totalidad de los requerimientos practicados, no contenía advertencia alguna acerca de las consecuencias asociadas a la infracción de ese deber de colaboración. Para que se produzca dilación, sea esta debida o indebida, objetiva o imputable, se precisa, tal como exige la normativa reglamentaria, la advertencia al interesado de que el cumplimiento tardío, defectuoso o incompleto de su deber puede determinar la existencia de una dilación que afectaría al cómputo total de duración del procedimiento. De no darse tal advertencia expresa, no puede hablarse de dilación indebida y, cuando ésta se da, debe entenderse rectamente que la dilación computa desde la advertencia o desde el exceso del plazo perentorio conferido en esta para la entrega de los datos necesarios.

   Resumiendo, de los 508 días imputados al hoy recurrente, al menos 411 son injustificados (periodos comprendidos entre el 14/07/2006 y el 27/03/2007, y entre el 27/03/2007 y el 29/08/2007), lo que supone que la duración del procedimiento ha excedido el plazo máximo de 12 meses previsto legalmente. Así pues, el incumplimiento del plazo previsto determina, conforme al artículo 29.3 de la Ley 1/1998 , actual artículo 150 de la Ley General Tributaria , que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones inspectoras.

   Tomando como "dies a quo" el 30 de enero de 2002 (fecha en que finalizaba el plazo para presentar la declaración correspondiente al cuarto trimestre del IVA de 2001, y apreciada respecto del mismo la no interrupción del plazo prescriptivo por las actuaciones inspectoras desarrolladas, se deduce que en la fecha en que se notificó el acuerdo de liquidación tributaria, 11 de marzo de 2008, estaba prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el concepto de IVA cuarto trimestre 2001, por el transcurso de un plazo superior al de cuatro años.

   Consecuentemente, habiéndose declarado la prescripción de la acción liquidadora respecto al IVA del cuarto trimestre del ejercicio 2001, procede anular el acuerdo de imposición de sanción derivado de dicha liquidación.

   Conforme a lo expuesto, procede declarar la prescripción del derecho de la Administración para liquidar y para sancionar el cuarto trimestre del ejercicio 2001 de IVA, con las consecuencias legales inherentes a dicha declaración

   (FD Segundo, in fine ).

4. Por consiguiente, no se dan las identidades que reclama el art. 96 de la LJCA , porque (i) mientras que la sentencia impugnada resuelve un recurso planteado contra un acuerdo de ejecución de la resolución del TEAC que confirmó la liquidación del Impuesto sobre Sociedades de 2001 y anuló la sanción, resolución que fue consentida por la actora; (ii) la sentencia de la Audiencia Nacional citada de contraste se pronuncia sobre una resolución del TEAC que indubitadamente tardó en dictarse más de los cinco años que como plazo de prescripción establecía la norma vigente, pero contra la que no se interpuso en tiempo recurso contencioso-administrativo; (iiii); y la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana estima el recurso interpuesto contra una resolución del TEAR que confirma que la Inspección no se excedió en el plazo de 12 meses previsto en el art. 150.1 LGT , y, por tanto, la inexistencia de prescripción, al imputar a la entidad inspeccionada determinadas dilaciones durante el procedimiento.

De todos modos, frente a la jurisprudencia que cita la actora para mantener que la prescripción debe ser declarada de oficio en todo caso, al tratarse de una cuestión de orden público, debemos recordar, con nuestra reciente sentencia de 13 de julio de 2017 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 2350/2016, FD Sexto), que este Tribunal pone límites a esa exigencia de apreciar la prescripción de oficio, razón por la cual la sentencia de esta Sala de 5 de noviembre de 2012 (rec. núm. 2347/2010 ), pese a declarar que, «imponiendo el artículo 67 de la Ley General Tributaria de 1963 la obligación de apreciar de oficio la prescripción, sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo, conforme a nuestra reiterada jurisprudencia, la circunstancia de que esa prescripción no fuera aducida en la instancia no puede erigirse en obstáculo para su apreciación, siempre que en casación se articule por el recurrente, conforme aquí ha sucedido, mediante el oportuno motivo» (FD Segundo), desestima el motivo al apreciar que «oculta cuestiones jurídicas nuevas con sustantividad propia y diferenciada bajo el argumento de que la prescripción debe ser apreciada de oficio, lo que no resulta admisible. Dicho, en otras palabras, al socaire de ese deber, que deriva del artículo 67 de la Ley General Tributaria de 1963 y que pervive en el actual artículo 69.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre », «no cabe plantear en casación cuestiones novedosas con sustantividad propia y diferenciada, cuya resolución devenga imprescindible para dar cumplimiento a aquella obligación [véase, al respecto, la sentencia de 9 de febrero de 2012 (casación 2210/10 , FJ 3º)], porque la naturaleza extraordinaria de la casación como recurso tasado constriñe los poderes de este Tribunal y también la actividad de los recurrentes» (FD Segundo).

A este respecto, debe recordarse que «este Tribunal Supremo ha matizado y precisado el alcance y extensión de la obligación de apreciar de oficio la prescripción, puesto que una extensión excesiva, como la contemplada en este caso, además de un abuso prohibido, pudiera incidir en el derecho de defensa, que también le asiste a la Administración». Lo que no dice nuestra doctrina sobre la aplicación de oficio de la prescripción «es que la misma sea aplicable, aún cuando para determinar si efectivamente se produjo o no la prescripción sea necesario valorar hechos que no fueron objeto de disputa o aplicar previamente al análisis de la prescripción normas, figuras jurídicas o institutos que nunca fueron cuestionados respecto de su correcta aplicación» [ sentencia de esta Sala de 16 de mayo de 2013 (rec. cas. núm. 5114/2010 ), FD Segundo].

En atención a todo lo expuesto, procede declarar que no ha lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, lo que determina la imposición legal de las costas causadas a la parte recurrente, Sistema de Recogida de Residuos Medioambientales, S.L., si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art. 139 la de la LJCA , señala 2.000 euros la cifra máxima a reclamar por todos los conceptos.