ATS, 1 de Marzo de 2017

PRIMERO .- 1. El procurador don Antonio Sorribes Calle, en representación de Josel, S.L. (en lo sucesivo, «JOSEL»), presentó el 7 de noviembre de 2016 escrito preparando recurso de casación contra la sentencia dictada el 19 de septiembre anterior por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 407/2015 .

2. Tras justificar la concurrencia de los requisitos reglados de plazo, legitimación y recurribilidad de la resolución impugnada, identifica como normas infringidas las siguientes:

   2.1 Los artículos 153 y 159 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (BOE de 31 de diciembre) [« LGT/1963»] [artículos 217 y 218.1 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), «LGT/2003»] y 106 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre) [«LRJAP»], en relación con los artículos 103.1 , 106.1 y 9.3 de la Constitución Española [«CE »], en cuanto la sentencia de instancia acepta el ejercicio de la acción de nulidad sin límite temporal alguno, vulnerando la jurisprudencia sobre el citado artículo 106 [ sentencia del Tribunal Supremo de 17 de enero de 2006 (ES:TS:2006:365)].

   2.2. El artículo 66 LGT/2003 , en relación con los artículos 106 LRJAP y 217 LGT/2003 (anteriores artículos 153 y 159 LGT/1963 ), así como la jurisprudencia que los interpreta [ sentencias del Tribunal Supremo de 19 de abril de 2006 (casación 58/2004 ; ES:TS:2006:4904); 17 de enero de 2006 (casación 776/2001; ES:TS :2006:365)], en relación también con la jurisprudencia que declara inadmisible la acción de nulidad por pasividad del interesado [ sentencias del Tribunal Supremo de 21 de julio de 2011 (casación 5094/2010; ES:TS:2011:5432 ) y 13 de febrero de 2012 (casación 6884/2009; ES:TS :2012:809)].

   2.3. Los artículos 106.1 CE , 34.2 LRJAP [actual artículo 53.2 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (BOE de 2 de octubre )], 102 LRJAP y 217 LGT/2003 , así como de la jurisprudencia que define la acción de nulidad como un mecanismo del que no puede hacer uso la Administración con carácter subsidiario, tras un intento fracasado en la vía judicial [ sentencias del Tribunal Supremo de 18 de mayo de 2010 (casación 3238/2007; ES:TS:2010:2588 ) y 7 de febrero de 2013 (casación 563/2010; ES:TS :2013:518)].

   2.4. Los artículos 153 y 159 LGT/1963 , 217 y 218.1 LGT/2003 , 118 CE ; 222.4 Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil (BOE de 8 de enero) [«LEC»] y el principio de seguridad jurídica ( artículo 9.3 CE ), en relación con la cosa juzgada, debido a la existencia de un procedimiento penal previo que termina con una sentencia en casación cuya declaración de hechos probados no es aceptada por la Administración, por lo que decide volver sobre ellos por medio de la acción de nulidad, desconociendo la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 77/1983, de 3 de octubre (BOE nº 266 de ese mismo año).

   2.5. El artículo 217 LGT/2003 , en relación con los artículos 106.1 y 9.3 CE , y la jurisprudencia relativa al control de la discrecionalidad [ sentencia del Tribunal Supremo de 2 de febrero de 2016 (casación 3152/2014 ; ES:TS:2016:222)], por respaldar la sentencia recurrida una actuación administrativa sin la debida verificación de sus hechos determinantes.

   2.6. Los artículos 156 y 159 LGT/1963 y 217 y 218.1 LGT/2003 , en relación con los artículos 103.1 , 106.1 y 9.3 CE , por no concurrir un presupuesto esencial de la declaración de nulidad: que las actas de inspección constituyeran delito o fueran realizadas como consecuencia de un delito con el consiguiente perjuicio para la Hacienda pública, así como el nexo causal imprescindible entre el delito y el perjuicio.

   2.7. El artículo 153.b) LGT/1963 , la Disposición adicional 5ª.2 LRJAP y el artículo 10 LGT/2003 , que prohíben la retroactividad.

3. Razona que las infracciones que imputa a la sentencia son determinantes de su fallo y subraya que han sido tomadas en consideración por la sala de instancia.

4. Considera que concurre interés casacional objetivo, tanto por la ausencia de jurisprudencia específica sobre la cuestión planteada [ artículo 88.3.a) LJCA ], como por haber sentado la sentencia recurrida una doctrina sobre las normas aplicadas que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ]. Precisa que la cuestión principal que suscita con el recurso es la de si existen límites que puedan oponerse al ejercicio por la Administración de la potestad de revisar de oficio sus actos tributarios nulos. En particular:

   4.1. Cómo se conjuga la imprescriptibilidad de la acción de nulidad con el plazo de prescripción de cuatro años para liquidar ( artículo 66 LGT/2003 ).

   4.2. Si es legítimo el uso de la acción de nulidad con la finalidad de obtener, aprovechando su imprescriptibilidad, lo no conseguido en la vía judicial previamente intentada.

   4.3. Si puede, por tanto, concebirse la acción de nulidad como una suerte de remedio subsidiario respecto de otras vías, incluida la pena; especialmente cuando, como es el caso, la Administración no formuló acusación por delito fiscal ni solicitó la declaración de nulidad de las liquidaciones en su momento giradas.

   SEGUNDO .- La Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 15 de noviembre de 2016 , emplazando en el siguiente día a la compañía recurrente, que ha comparecido ante esta Sala Tercera del Tribunal Supremo el 22 del mismo mes, dentro del plazo señalado en el artículo 89.5 LJCA .

   Es Magistrado Ponente el Excmo. Sr. D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco, Magistrado de la Sala

PRIMERO .- 1. El escrito de preparación fue presentado en plazo ( artículo 89.1 LJCA ), la sentencia contra la que se dirige el recurso es susceptible de casación ( artículo 86 LJCA , apartados 1 y 2) y JOSEL se encuentra legitimada para interponerlo, por haber sido parte en el proceso de instancia ( artículo 89.1 LJCA ).

2. En el escrito de preparación se acredita el cumplimiento de tales requisitos reglados, se identifican con precisión las normas del ordenamiento jurídico estatal que se consideran infringidas, las cuales fueron alegadas en la demanda y tomadas en consideración en la sentencia, y se justifica que las infracciones que se le imputan han sido relevantes para adoptar el fallo impugnado [ artículo 89.2 LJCA , letras a), b), d) y e)].

3. El repetido escrito fundamenta especialmente que concurre interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia porque la sentencia discutida sienta una doctrina que puede ser gravemente dañosa para los intereses generales [ artículo 88.2.b) LJCA ], no existiendo jurisprudencia específica sobre la concreta cuestión que suscita el recurso [ artículo 88.3.a) LJCA ].

   SEGUNDO .- Los hechos que se encuentran en la base de este recurso de casación, según se obtienen de la sentencia recurrida y del acto administrativo impugnado en origen son, en síntesis, los siguientes:

   1. ) El 29 de mayo de 1997 se levantaron a JOSEL actas de conformidad relativas al impuesto sobre sociedades de los ejercicios 1992 a 1995, ambos incluidos. Las propuestas que tales actas incorporaban se transformaron de forma tácita en actos administrativos de liquidación, por el transcurso de un mes sin que el inspector jefe realizara pronunciamiento alguno sobre su contenido y el resultado de la inspección.

   2. ) El 30 de diciembre de 2013, la Sala Segunda del Tribunal Supremo dictó sentencia (ES: TS:2013:6695) en el recurso de casación 434/2012 (caso conocido como "Hacienda" o "Inspectores"). En esa sentencia se enjuiciaba en casación la pieza conocida como "Grupo Núñez Navarro", al que pertenecía JOSEL, donde se juzgaba a funcionarios de Hacienda y a directivos del Grupo por su conducta en el levantamiento de las mencionadas actas de inspección. La Sala Segunda del Tribunal Supremo:

      Condenó a tales funcionarios como autores de delitos continuados de cohecho pasivo y de falsedad en documento oficial, así como otro de prevaricación, y a los directivos como autores de un delito continuado de cohecho activo para la comisión de un acto ilícito no constitutivo de delito. La sentencia no reputó fraudulentas las conductas enjuiciadas, pues no medió ocultación ni mendacidad (FJ 58º).

      Por ello, la segunda sentencia dictada en ese recurso de casación afirma que, en relación con los procedimientos seguidos a empresas del "Grupo Núñez y Navarro", no constan enunciados mendaces ni omisiones conscientes de datos constatados de relevancia fiscal (puntos 3, 10, 11 y 12 del antecedente único).

      Indica esa misma segunda sentencia que entre el hecho de que los documentos suscritos por los funcionarios condenados como autores de delitos de cohecho pasivo contuvieren mentiras y omitieran datos acreditados con relevancia fiscal, por un lado, y, por otro, los impagos de obligaciones tributarias por los sujetos pasivos, no se da la relación de causa a efecto que pudiera existir entre los perjuicios para la Hacienda y los eventuales comportamientos fraudulentos, que no fueron objeto de acusación en la causa (punto 5 del antecedente único).

      No obstante lo cual, deja constancia el Tribunal Supremo de que el inspector condenado en relación con la inspección del "Grupo Núñez y Navarro" era consciente de que las diligencias y actas levantadas no eran resultado de la investigación exhaustiva que le resultaba exigible, contribuyendo su superior (el inspector regional) a consolidar el resultado del procedimiento, por no revisar la documentación ni exigir del actuario documento alguno (punto 13 del antecedente único).

      Finalmente, la sentencia absuelve a los implicados de indemnizar a la Hacienda pública en concepto de responsabilidad civil, sea como criminalmente responsables, sea como responsables civiles.

   3. ) El 17 de noviembre de 2014 la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Cataluña inició, de oficio, expediente de nulidad de pleno Derecho, al amparo del artículo 217 LGT/2003 , respecto de las liquidaciones del impuesto sobre sociedades de JOSEL correspondientes a los ejercicios 1992, 1993, 1994 y 1995, por entender que las actas incoadas se dictaron como consecuencia de la comisión de delitos de cohecho y otros.

   4. ) En resolución del 26 de junio de 2015, el Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas declaró su nulidad. Esta resolución ha sido confirmada por la sentencia contra la que se dirige el presente recurso de casación.

   5. ) El definitiva, la Administración tributaria ha ejercitado sus facultades de revisión de actos nulos de pleno derecho, ex artículo 217 LGT/2003 , para declarar en el año 2015 la nulidad de unas liquidaciones tributarias aprobadas 18 años antes

      TERCERO .- 1. La cuestión central que plantea este recurso de casación es la de si los límites a que el artículo 106 LRJAP sujeta el ejercicio por la Administración de sus facultades de revisión («[...] no podrán ser ejecutadas cuando por prescripción de acciones, por el tiempo transcurrido o por otras circunstancias su ejercicio resulte contrario a la equidad, a la buena de, al derecho de los particulares o a las leyes») opera también en el ámbito tributario [la vigente Ley 39/2015 ha incorporado tal previsión en el artículo 110 ]. O si, por el contrario, ante la falta de previsión específica para este ámbito y en virtud de lo establecido por la disposición adicional 5ª LRJAP , apartado 2 [hoy disposición adicional 1ª , apartado 2.a), de la Ley 39/2015 ], tal constricción no resulta aplicable a la revisión en vía administrativa de actos tributarios.

2. Sobre esta precisa cuestión, que enlaza con la existencia de un proceso penal previo, no existe jurisprudencia y, en principio, debería presumirse que reviste interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA ].

3. Resulta, sin embargo, que, como la propia compañía recurrente reconoce, la sentencia que intenta impugnar ha concluido en sentido afirmativo, si bien entendiendo que en el caso no pueden operar los límites señalados en el artículo 106 LRJAP , porque los efectos perniciosos producidos por el transcurso de tiempo ya han sido neutralizados por la sentencia de la Sala segunda del Tribunal Supremo, que ha aplicado la atenuante de dilaciones indebidas.

4. Por lo tanto, la cuestión nuclear que suscita el debate no ha sido determinante de la decisión. Bien es cierto que aquella forma de razonar pudiera resultar discutible e incidir en otras infracciones jurídicas que Josel, S.L., denuncia en su escrito de preparación del recurso de casación, pero ninguna de ellas alcanza, a juicio de esta Sección de admisión, interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia, por las siguientes razones:

   4.1. No cabe hablar de infracción del artículo 66 LGT y de la jurisprudencia que lo interpreta, porque aquí no está en cuestión del derecho de la Administración a fijar la deuda tributaria de los ejercicios 1992 a 1995 mediante la oportuna liquidación, sino el ejercicio de la imprescriptible (como admite la propia recurrente) acción de nulidad y los límites extrínsecos que a la misma erige el artículo 106 LRJAP (hoy artículo 110 de la Ley 39/2015 ).

   4.2. No puede sostenerse, con la rotundidad que se hace en el escrito de preparación del recurso de casación, que lo realmente perseguido por la Administración tributaria con el acto administrativo impugnado es obtener por vía de la acción de nulidad lo que no consiguió ante la jurisdicción penal en concepto de responsabilidad civil derivada de los delitos enjuiciados: la reparación de los daños causados a la Hacienda pública por la comisión de los hechos que determinaron la condena. Tal planteamiento hubiera podido realizarse ante las liquidaciones que se hubieran aprobado en sustitución de las declaradas nulas, pero no contra el acto que declaró esa nulidad de pleno derecho. Debe recordarse que el acto cuya legalidad confirma la sentencia que se pretende recurrir en casación es la declaración de nulidad de unas liquidación tributarias aprobadas mediando infracciones penales [ artículo 157.1.d) LGT/2003 ]. Nada más y nada menos.

   4.3. El análisis de si la resolución administrativa que declara la nulidad de las liquidaciones tributarias aprobadas en el año 1997 respeta o no el relato de hechos probados de la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo y, por ello, de si desconoce la cosa juzgada y vulnera el principio de seguridad jurídica, con infracción de los preceptos constitucionales y legales que se invocan en el escrito de preparación, resulta irrelevante, porque la declaración de nulidad (y sólo esa declaración, ya que no existe aún nueva liquidación tributaria alguna en sustitución de las expulsadas del universo jurídico) se sustenta en que aquellas primeras liquidaciones fueron el resultado de un procedimiento tributario en el que se cometieron los delitos juzgados en el proceso penal, con independencia de las concretas infracciones penales por las que han sido condenados cada uno de los encausados.

   4.4. Por el mismo orden de razones carece de transcendencia, a los efectos del control de la discrecionalidad administrativa y de la eventual infracción de los artículos 106.1 y 9.3 CE , que la declaración administrativa de nulidad se funde en el relato de hechos probados de la sentencia dictada por la Audiencia Provincial de Barcelona, en lugar de en el contenido en la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo. Como se señala en la sentencia aquí discutida, la modificación en casación de los hechos probados tuvo por objeto «eludir cualquier valoración relativa a los perjuicios ocasionados a la Hacienda pública y relativos al fraude fiscal, no porque no hubiesen existido los mismos [...] sino porque no fueron objeto de acusación en la instancia». En potras palabras, el debate resulta irrelevante porque la declaración de nulidad se cimienta en la comisión de unos hechos delictivos declarados probados por la Sala Segunda del Tribunal Supremo, no en la circunstancia de que de los mismos se haya derivado o no perjuicio para las arcas públicas.

   4.5. Josel, S.L., no acierta de nuevo cuando insiste, para denunciar la infracción de los artículos 217 y 218.1 LGT/2003 , en relación con los artículos 103.1 , 106.1 y 9.3 CE , que la causa de la declaración de nulidad es la existencia de perjuicio para la Hacienda pública, cuando, como resulta claramente del acto administrativo originario, la razón de la declaración de nulidad estriba en que las actas de inspección firmadas de conformidad en el año 1997, de las que derivaron las liquidaciones de los ejercicios 1992 a 1995 del impuesto sobre sociedades, fueron resultado de la comisión de distintos delitos, según los hechos declarados probados en la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo. Ciertamente, lleva razón Josel, S.L., cuando afirma que en ningún momento la Sala Segunda del Tribunal Supremo prejuzga el signo de las liquidaciones tributarias que habrían resultado de un comportamiento contrario, pero tampoco lo hace la resolución del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, que se limita a declarar la nulidad de aquellas liquidaciones, sin practicar otras nuevas en su sustitución.

   4.6. La supuesta infracción del artículo 153.1.b) LGT/1963 , por inaplicación [la sentencia de instancia atiende al artículo 217.1.d) LGT/2003 ], carece también de relevancia casacional porque, como con claridad expresa dicha sentencia, este Tribunal Supremo consideró que aquel primer precepto no sólo resultaba operativo cuando los actos declarados nulos fueran en sí mismo constitutivos de delito, sino también cuando se presentasen como la consecuencia necesaria del mismo [ vid. las sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 15 de abril de 2004 (casación 7249/1999 , FJ 3º; ES:TS:2004:2483) y 9 de mayo de 2012 (casación 230/2011 , FJ 2º; ES:TS:2012:3208)].

5. En suma, la cuestión central suscitada en el escrito de preparación, esto es, la aplicación o no al ámbito tributario del artículo 106 LRJAP -hoy artículo 110 de la Ley 39/1995 -, no ha sido determinante del fallo, porque la sentencia recurrida no niega esa aplicación, entiende -sin que aquí nos corresponda juzgar el acierto de tal argumento- que los efectos perniciosos producidos por el transcurso de tiempo han sido neutralizados por la sentencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo, que aplicó la atenuante de dilaciones indebidas. Tampoco lo han sido las otras cuestiones que Josel, S.L., vincula a la supuesta infracción del dicho artículo 106, a lo que se añade que sobre alguna de ellas, como la interpretación del artículo 153.1.b) LGT/1963 , existe ya una jurisprudencia bien asentada.

6. Por todo lo anterior, procede inadmitir el presente recurso de casación.

   TERCERO .- Al ser inadmisible el recurso de casación, las costas procesales causadas se imponen a la parte recurrente, limitando a un máximo de 1.000 euros la cantidad que por todos los conceptos podrá reclamar la parte recurrida ( artículo 90.8 LJCA ).

   Por todo lo anterior,

1. ) Inadmitir el recurso de casación RCA/148/2016, preparado por el procurador don Antonio Sorribes Calle, en representación de Josel, S.L.U., contra la sentencia dictada el 19 de septiembre de 2016 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso 407/2015 .

2. ) Imponer a la entidad recurrente las costas procesales causadas, limitando a un máximo de 1.000 euros la cantidad que por todos los conceptos podrá reclamar la parte recurrida.

Así lo acuerdan y firman. Luis Maria Diez-Picazo Gimenez Manuel Vicente Garzon Herrero Segundo Menendez Perez Octavio Juan Herrero Pina Eduardo Calvo Rojas Joaquin Huelin Martinez de Velasco Diego Cordoba Castroverde Jose Juan Suay Rincon Jesus Cudero Blas