STS, 30 de Enero de 2014

La sentencia impugnada desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por Flamingo -Albir, S.L, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 18 de Noviembre de 2009 , que estimó en parte el incidente de ejecución planteado contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Alicante de 8 de Junio de 2007, dictado en ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de Abril de 2002, recurso 1550/2000 .

Dicho acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación en Alicante de la Agencia Estatal de Administración Tributaria declaró a Flamingo Albir, S.L, responsable subsidiaria de las deudas tributarias contraidas por Pro Albir, S.A,por importe de 1.902.214,88 euros, relativos al IVA 2º Trimestre de 1997, y retenciones del IRPF, ejercicios 1993, 1995 y 1996, así como a los intereses de demora de las retenciones de los ejercicios 1997 y 1998.

Por su parte, la resolución del TEAC confirmó el acto impugnado, si bien excluyendo del mimo las cantidades correspondientes a retenciones de IRPF e intereses de demora correspondientes a los mismos.

La Sala nos recuerda, en primer lugar, los antecedentes de hecho mencionados en la resolución del TEAC, concretamente los siguientes:

"«Con fecha 12 de noviembre de 1998, la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dictó un acuerdo por el que, en virtud de lo dispuesto en el artículo 72 de la Ley General Tributaria , se declaraba responsable a la interesada, de las deudas tributarias de la entidad PRO-ALBIR, S.A., por un importe total de 382.308.036 ptas. (2.297.717,57 euros).»

Notificado el acuerdo anterior el 13 de noviembre de 1998, y disconforme con el mismo, la interesada formuló el 19 de noviembre siguiente reclamación económico-administrativa ante este Tribunal Económico-Administrativo Central. Puesto de manifiesto el expediente se presentó escrito por la interesada el 2 de agosto de 1999, en el que tras solicitar la nulidad de pleno derecho del acto impugnado por falta de trámite esencial que provoca indefensión y/o por haber sido dictado prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido; o en su defecto, se dictamine su anulación por no cumplirse en su integridad el presupuesto legal de aplicación del artículo 72 de la Ley General Tributaria o subsidiariamente se anule parcialmente el acuerdo de declaración de responsabilidad por las distintas razones argumentadas. Este Tribunal, con fecha 21 de septiembre de 2000, acordó, desestimar la reclamación económico-administrativa citada, confirmando el acto administrativo impugnado, si bien excluyendo del alcance de la responsabilidad los recargos de apremio, y ello en aplicación de lo dispuesto en el artículo 37.3, párrafo segundo, de la Ley General Tributaria , en la redacción dada al mismo por la Ley 25/1995, que prevé que las deudas objeto de derivación deben reponerse al período voluntario, extendiéndose la responsabilidad al recargo de apremio, solamente, si transcurrido el período voluntario que se concederá al responsable para el ingreso, éste no lo efectuase.

Disconforme con la resolución anterior la entidad interesada interpuso recurso contencioso administrativo (rec. num. 1550/2000) ante la Audiencia Nacional, la cual en fecha 22 de abril de 2002 dictó sentencia estimándolo parcialmente y anulando la resolución recurrida "en cuanto declaró la responsabilidad solidaria de la actora", por ser contraria a derecho; Así la sentencia señala en su Fundamento Cuarto "Por tanto, acreditada la sucesión aludida, debe tomarse en consideración que la jurisprudencia ha determinado que el art. 72 LGT establece un supuesto de responsabilidad subsidiaria, y la sentencia del tribunal Supremo de 15 de julio de 2000 declaró la nulidad de pleno derecho del art. 13.3 del R.G.R . en el inciso que establece: Ambos solidariamente responden de este. En consecuencia, en el caso de autos en el que no existe previa declaración de fallido del deudor principal y se ha declarado la responsabilidad solidaria de la entidad demandante, debe concluirse que el acto o acuerdo de derivación se dictó prescindiendo del procedimiento legalmente establecido con infracción del art. 37.2 y 37.5 de la LGT , tal y como se argumenta en la demanda, preceptos que establecen que la responsabilidad será subsidiaria, y que la declaración requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y demás responsables solidarios. De lo expuesto se deduce la procedencia de estimar parcialmente el recurso, anulando la resolución impugnada en cuanto declaró la responsabilidad solidaria de la actora, sin perjuicio de que la Administración pueda seguir el procedimiento legalmente establecido relativo a derivación de responsabilidad subsidiaria, si a ello hubiera lugar". Esta sentencia de la Audiencia Nacional fue recurrida en casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo. Por sentencia de 12 de septiembre de 2006 fue desestimado dicho recurso de casación.

«En ejecución de la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de abril de 2002 , por la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Alicante de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se dictó contra la entidad interesada acuerdo de declaración de responsabilidad tributaria subsidiaria por deudas de PRO ALBIR, S.L., con un alcance de responsabilidad de 1.902.214,88 euros, por los conceptos siguientes:

CONCEPTO IMPORTE PENDIENTE

Auto liquidacion IVA 2º TRIMESTRE 1997 1.569.576,17 €

Recargo art.61.3 sobre autoliquidacion IVA 2º Trimestre 1997 163.900,92 €

Acta de retenciones de trabajo IRPF9 3.96 163.613,58 €

IRPF retenciones 1995 851,93 €

Intereses de demora liquid. de retenciones de trabajo 1997 658,38 €

Intereses de demora liquid de retenciones de trabajo 1998 3.613,85 €

TOTAL DEUDA EXIGIBLE 1.902.214,88 €

Disconforme con el acuerdo anterior, la entidad interesada formuló el 3 de julio de 2007 incidente de ejecución ante la Audiencia Nacional, la cual mediante Auto de 6 de febrero de 2008 , resolviendo el incidente planteado acordó "No haber lugar a conocer de las pretensiones deducidas por la representación procesal de FLAMINGO ALBIR, S.L., por exceder dichas pretensiones de los límites del incidente de ejecución de la sentencia de 22 de abril de 2002 . Pudiendo la promotora del incidente impugnar el acuerdo de derivación de responsabilidad subsidiaria, dictado en ejecución de la referida sentencia, en la correspondiente vía económico administrativa, para lo cual el plazo de interposición de la reclamación habrá de computarse desde la fecha de notificación de la presente resolución".

Notificado el Auto de la Audiencia Nacional el 14 de abril de 2008 , la entidad interesada presentó escrito contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Alicante de la Agencia Estatal de Administración Tributaria el 6 de mayo de 2008. Puesto de manifiesto el expediente para alegaciones, estas fueron realizadas mediante escrito de 19 de septiembre de 2008, en el que se solicita su anulación, aduciendo para ello en síntesis: 1) En contra de la calificación dada como incidente de ejecución se ha formulado reclamación económico administrativa contra el acuerdo de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Alicante; 2) Prescripción de la acción administrativa para la declaración de responsabilidad subsidiaria; 3) Nulidad parcial del acuerdo de ejecución por extenderse la declaración de responsabilidad subsidiaria a deudas que no pueden ser objeto de derivación, dado la ausencia de firma de los interventores en el modelo 300, 2T/1997, la deuda exigida por el modelo 300 2T/1997 es posterior a la sucesión de actividad que tuvo lugar el 30 de junio de 2007, se incluyen deudas por retenciones IRPF, las sanciones no son exigibles al sucesor y no debió liquidarse el recargo del artículo 61.3 LGT por concurrir fuerza mayor.

"

A continuación, rechaza los motivos de impugnación planteados, que eran los siguientes:

1) Indebida tramitación por el TEAC del incidente de ejecución al tratarse de una nueva reclamación económico-administrativa; 2) la prescripción de la acción para la declaración de responsabilidad subsidiaria, por el transcurso de más de cuatro años desde la última actuación contra la deudora principal, declaración de falencia de 17 de Junio de 1999, sin que el acto inicial y los derivados del mismo interrumpieran la prescripción por haberse dictado aquél prescindiendo del procedimiento legalmente establecido: 3) Indebida extensión de la derivación a la deuda autoliquidada por el IVA del segundo Trimestre de 1997, por falta de la firma de los interventores en el modelo 300, y por haberse devengado y exigido con posterioridad a la sucesión en la actividad; y al recargo del art. 61.3 de la Ley General Tributaria , por presentación extemporánea de la referida autoliquidación del IVA, por su naturaleza sancionadora y por concurrir fuerza mayor (la admisión a trámite de la suspensión de pagos el 16-7- 1997) que impidió hacerlo en plazo.

En relación con el primer motivo, esto es, sobre la sucesión del procedimiento seguido por el TEAC, declara que la queja carece de relevancia desde el punto de vista procedimental y sustantivo, al no mediar diferencia sustancial en el trámite a seguir en uno u otro procedimiento ( art. 68.3 Reglamento aprobado por Real Decreto 520/2005 ), y al no haberse producido indefensión de la reclamante.

Respecto a la prescripción de la acción administrativa para declarar la responsabilidad subsidiaria, por haber transcurrido cuatro años desde la declaración de falencia de la deudora principal ( 17 de Junio de 1999) hasta la notificación del acto de incoación del procedimiento de derivación de responsabilidad subsidiaria ( 3 de Mayo de 2007), considera la Sala que existen diversos actos de la propia interesada interruptivos del plazo de prescripción como la interposición del recurso contencioso administrativo frente a la resolución del TEAC de 21 de Septiembre de 2000, recaída en relación con el acto de derivación de responsabilidad solidaria de 12 de Noviembre de 1998, que fue estimado en parte por sentencia de 22 de abril de 2002 por la Audiencia Nacional , y la preparación y posterior formalización del recurso de casación, citando en su apoyo diversas sentencias de esta Sala.

Finalmente, sobre la indebida extensión de la declaración de responsabilidad subsidiaria a la autoliquidación del IVA del segundo trimestre de 1997 y al recargo, mantiene la Sala que la referida autoliquidación aparece firmada, aunque la deudora principal se hallaba en situación de suspensión de pago, por quien era su administrador en el momento, sin que la falta de firma de los interventores fuese relevante, al no darse en la suspensión de pagos una inhabilitación equiparable a la incapacidad, de acuerdo con el criterio de la sentencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo de 7 de Diciembre de 2005 . Agrega que, aunque la sucesión en la titularidad de la explotación económica por Flamingo Albir, S.L se situase el 30 de Junio de 1997, el devengo del IVA se produjo en el mismo momento de la venta del Hotel por Pro-Albir, S.A, a la entidad financiera, y que no cabe confundir el devengo del impuesto del IVA con la declaración-liquidación del mismo, que debe presentarse durante los veinte primeros días naturales del mes siguiente, negando, por último, excluida por el TEAC del alcance de la derivación de responsabilidad subsidiaria las deudas procedentes de retenciones IRPF y, por tanto, de las sanciones derivadas de las mismas, que el recargo del art. 61.3 de la Ley General Tributaria por 163.900,92 €, impuesto a la deudora principal por el retraso en la presentación de la declaración liquidación correspondiente a "IVA segundo Trimestre 1997", constituya una sanción, sin que el sometimiento de las operaciones a los interventores judiciales, admitida a trámite el 16 de Julio de 1997 la solicitud de suspensión de pagos, determinase la exoneración de la obligación de presentar en tiempo y forma la declaración-liquidación correspondiente al segundo trimestre.

Contra la referida sentencia, la representación de Flamingo Albir, S.L, preparó recurso de casación y, una vez que se tuvo por preparado, lo interpuso ante la Sala, solicitando que, casada, por ser contraria a derecho, la citada resolución, se dicte otra en su lugar en la que _

- "Se decida la total nulidad de la resolución de la Sala Tercera del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 18 de Noviembre de 2009, dictada en el curso del procedimiento 9460-98-IE, y que, en consecuencia, se declare la nulidad del acuerdo de declaración de la responsabilidad tributaria de Flamingo Albir, S.L, en el pago de las deudas de Pro Albir, S.A, dictado por el Jefe de la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Alicante de la Agencia Tributaria el día 8 de Junio de 2007 por prescripción de la acción administrativa para exigir la responsabilidad de la primera.

- O que, subsidiariamente, respecto de la petición anterior, se declare la nulidad parcial (manteniendo la exclusión de las cantidades correspondientes a retenciones del IRPF y de sus intereses de demora) de la citada resolución del TEAC, ordenando se excluyan del Acuerdo de declaración de responsabilidad las siguientes deudas:

1. La generada por autoliquidación IVA, segundo trimestre de 1997, de 1.569.576,22 € (clave liq. A0303197650000168), por defecto sustancial en la misma-consistente en la falta de capacidad de obrar tributaria del firmante, que hace inexigible su pago; y la del recargo art. 61.3 LGT anterior, por 163.900,92 € (clave liq. A.0303197520010320 ), puesto que deriva de aquella; o en defecto de esta causa, por tratarse de deudas devengadas con posterioridad al momento de la sucesión.

2. o, subsidiariamente a lo solicitado en la letra anterior, el recargo por presentación extemporánea ( art. 61.3 Ley General Tributaria anterior), que asciende a 163.900.92 € (clave liq. A0303 197520010320), por ser contraria a ley la derivación de sanciones y de prestaciones accesorias al responsable ex artículo 72 Ley General Tributaria , o por concurrir causa de fuerza mayor que impidió la presentación en plazo de la autoliquidación IVA, modelo 300, segundo trimestre de 1997".

Conferido traslado al Abogado del Estado, se opuso al recurso, interesando sentencia que lo desestime, por ser conforme a Derecho la resolución judicial impugnada, con imposición de costas a la parte.

Para el acto de votación y fallo se señaló la audiencia del día 29 de Enero de 2014, fecha en la que tuvo lugar la referida actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Emilio Frias Ponce,

Aunque la recurrente dice interponer un único motivo casacional, al amparo del art. 88. 1 d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción de normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicables para resolver la cuestión objeto de debate, realmente articula varios, al desglosar la impugnación de la resolución judicial en cuatro apartados.

1) Infracción del artículo 64 b) de la anterior Ley General Tributaria , en la redacción dada por la disposición final primera de la ley 1/1998 , puesto en relación con el artículo 153.1 c) de aquélla y con los artículos 62. 1º e) y 64.1 de la ley 30/1992, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común ; así como de la jurisprudencia dictada en aplicación de dichos preceptos.

2) Infracción del artículo 42 de la anterior Ley General Tributaria , en relación con el artículo 6.2 de la Ley de Suspensión de Pagos ( 1922).

3) Infracción del artículo 72.1 de la anterior Ley General Tributaria , en relación con su artículo 61.3 y con el artículo 71.4 del Reglamento del IVA ( Real Decreto 1624/1992).

4) Infracción del artículo 37, en relación con los artículos 61.3 y del 77.4, todos ellos de la anterior Ley General Tributaria (1963 ), y de la jurisprudencia constitucional ( STC 16/11/2000 (RTC 2000,276).

En el primer apartado la recurrente reitera la prescripción alegada en la instancia, ya que habiendo sido declarado fallido el deudor principal el 17 de Junio de 1999 no se le notificó hasta el 3 de Mayo de 2007 el inicio del procedimiento para declararle responsable subsidiaria.

Defiende que la declaración de nulidad de la declaración de responsabilidad solidaria por haber sido dictada prescindiendo del procedimiento establecido es un acto nulo y no anulable como se resuelve en la instancia y, en consecuencia, los recursos administrativos y judiciales interpuestos no han interrumpido la prescripción, citando al efecto el constante criterio jurisprudencial contenido en la sentencia de 20 de Enero de 2011 , y que a su vez se apoya en las sentencias de 11 de Febrero de 2010 , 22 de Octubre de 2009 , 29 de junio de 2009 , 22 de septiembre de 2008 , 23 de mayo de 2006 , 19 de abril de 2006 , 19 de junio de 2004 , 6 de junio de 2003 , y 19 de enero de 1996 .

Agrega la parte que la jurisprudencia invocada por la sentencia recurrida ( sentencias de 16 de enero de 2003 , 7 de julio de 2008 y 25 de enero de 2010 ), que constituye el único fundamento para denegar la prescripción, no es aplicable al caso de autos, puesto que en ningún momento la recurrente ha planteado la prescripción en sede judicial por transcurso del plazo de 4 años sin ninguna actuación del tribunal competente .

Finalmente, adelantándose al hecho de que esta Sala pueda aplicar a este litigio las conclusiones de su sentencia de 11 de Febrero de 2010, recurso de casación nº 1707/2003 , (la anulación de la responsabilidad solidaria no es un caso de nulidad de pleno derecho), y dado que la misma se produjo ante la Audiencia Nacional en el recurso interpuesto, pone de relieve los siguientes argumentos:

1) La alegación de que el inicial acuerdo de responsabilidad solidaria fue anulado por causa de nulidad de pleno derecho no fue objeto de contestación ni contradicción por parte del TEAC ni tampoco por parte de la contestación a la demanda por el Abogado del Estado ni tampoco por la sentencia ahora impugnada, por lo que se introduciría una cuestión nueva si en esta instancia se pretendiera alterar los términos de la litis.

2) La sentencia dictada a nuestra instancia por la Audiencia Nacional en fecha 22 de abril de 2002 utiliza expresamente los términos "prescindiendo del procedimiento legalmente establecido", eligiendo de entre las causas de nulidad de pleno derecho la de la letra e) del art. 62.1 de la ley 30/92 (por error indica el art. 64), y concluyendo que "el acto o acuerdo de derivación se dictó prescindiendo del procedimiento legalmente establecido con infracción del art 37.2 y 37.5 de la Ley General Tributaria ,tal y como se argumenta en la demanda".

3) La Audiencia Nacional siempre había considerado que derivar solidariamente en lugar de subsidiariamente constituía una actuación administrativa radicalmente nula ( sentencias 28/7/05, rec. 63/03 , 12/3/2007, rec. 466/05 , 20/01/03, rec 1198/01 , que es la sentencia casada en la sentencia del Tribunal Supremo 11/02/2010 ).

4) A la fecha de la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de Abril de 2002 ya se había decidido, en sentencia de esta Sala, de 15 de Julio de 2000 , declarar, la nulidad de pleno derecho, con eficacia era omnes, del último inciso del apartado 3 del art. 13 del Reglamento General de Recaudación , aprobado por Real Decreto 1684/1994, y que se refería al carácter solidario de la responsabilidad .

5) Resulta evidente por tanto, atendiendo al criterio consolidado de la Audiencia Nacional en esta cuestión y a la doctrina coetánea a la resolución, que la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de abril de 2002 declaraba la nulidad de pleno derecho del inicial acto de derivación de responsabilidad, y siendo firme resultaría jurídicamente improcedente discutir el alcance de la misma en esta instancia revisora.

6) La existencia de la contradictoria argumentación que se pone de manifiesto en la sentencia de 11 de febrero de 2010 , puesto que expresamente se reconoce que se ha utilizado un procedimiento distinto, apreciándose luego un mero defecto de forma, con retroacción de las actuaciones, con olvido que la primera actuación del procedimiento recaudatorio contra el responsable es el acto de derivación y si éste es anulado no hay procedimiento al que retornar, sino que hay que comenzar desde el principio un nuevo procedimiento contra el responsable.

El Abogado del Estado opone que la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de Abril de 2002 , que estimó el recurso contencioso administrativo, no declaró la nulidad de pleno derecho del acuerdo que declaró la responsabilidad solidaria, recordando, por otro lado, que la interposición de un recurso contencioso administrativo y del recurso de casación interrumpió el plazo de prescripción para declarar la responsabilidad subsidiaria.

Es cierto que la sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de abril de 2002 aceptó la pretensión de nulidad de pleno derecho del acuerdo de derivación por inobservancia del procedimiento legalmente establecido ante la argumentación que ofreció en su Fundamento de Derecho Cuarto al señalar "por tanto, acreditada la sucesión aludida, debe tomarse en consideración, que la jurisprudencia ha determinado que el art. 72 de la Ley General Tributaria establece un supuesto de responsabilidad subsidiaria y la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de Julio de 2000 declaró la nulidad de pleno derecho del art. 13.3 del RGR en el inciso que establece : Ambos solidariamente responde de este.

En consecuencia en el caso de autos en el que no existe declaración de fallido del deudor principal y se ha declarado la responsabilidad solidaria de la entidad demandante, debe concluirse que el acto o acuerdo de derivación se dictó prescindiendo del procedimiento legalmente establecido, con infracción del art. 37.2 y 37.5 de la Ley General Tributaria , tal y como se argumenta en la demanda, preceptos que establecen que la responsabilidad será subsidiaria, y que la declaración requerirá la previa declaración de fallido del deudor principal y de los demás responsables solidarios.

De lo expuesto se deduce la procedencia de estimar parcialmente el recurso, anulando la resolución impugnada en cuanto declaró la responsabilidad solidaria de la actora, sin perjuicio de que la Administración pueda seguir el procedimiento legalmente establecido relativo a la derivación de responsabilidad subsidiario, si a ello hubiera lugar."

Ahora bien, esta conclusión no nos puede llevar sin más a apreciar la prescripción pretendida por la doctrina que invoca sobre la no interrupción de la prescripción de los actos nulos de pleno derecho y de los derivados, toda vez que no cabe desconocer que, ante la estimación parcial del recurso contencioso administrativo, la recurrente mantuvo viva la impugnación de la procedencia de la derivación al interponer recurso de casación, que tiene efectos suspensivos. Por ello, aún revocado el acto inicial impugnado, es patente que por la preparación del recurso de casación la Administración no podía ejecutar el fallo de instancia sin el dictado de la sentencia firme.

Todo ello explica que,no obstante el pronunciamiento anulatorio dictado, la entidad recurrente continuase ingresando las cuotas establecidas, ante la declaración de responsabilidad solidaria, inicialmente acordada, al haberse acogido al aplazamiento de la deuda derivada, y que, declarada la firmeza, ante la desestimación del recurso de casación, interesara la devolución de lo indebidamente ingresado más los intereses de demora, a lo que accedió la Administración, pero con orden de iniciar un expediente de derivación por responsabilidad subsidiaria, al constar en las actuaciones practicadas, antes y después del pronunciamiento anulatorio de la Sala de instancia, que el deudor principal se encontraba en una situación de insolvencia para atender deudas tributarias contraidas.

En definitiva, hay que concluir que el recurso de casación paralizó la ejecución de la sentencia recaída en la instancia, lo que impidió que el plazo de prescripción corriera en perjuicio de la Administración, no obstante la esistencia de una declaración de fallido en 1999, ante la imposibilidad de actuar hasta que recayese la sentencia firme.

Por todo lo expuesto, procede rechazar el primer motivo.

En el segundo apartado, más bien motivo, en el que se denuncia la infracción del art. 42 de la Ley General Tributaria de 1963 , en relación con el art. 6.2 de la Ley de Suspensión de Pagos , mantiene la recurrente que la sentencia realiza una interpretación contra legem de la normativa aplicable, al reconocer capacidad de obrar tributaria al suspenso por si solo, sin la autorización o conformidad de al menos dos interventores judiciales, otorgando validez a la autoliquidación del IVA segundo Trimestre de 1997, presentada el día 30 de Octubre de 2007, con la única firma del administrador de la suspensa (D. Ovidio ), sin ninguna firma de los interventores judiciales.

Agrega que la sentencia que invoca la resolución recurrida sólo viene a prohibir la autoimpugnación por el propio suspenso, al tiempo que reconoce la facultad de los acreedores para ejercitar acciones legales tendentes a hacer ineficaz el acto no autorizado por los interventores.

Por ello, afirma no entender cómo precisamente con el único apoyo de la sentencia de la Sala Primera de 7 de Diciembre de 2005, casa. 1519/99 , se deniega la posibilidad de impugnar las liquidaciones que son objeto de derivación, cuando la recurrente es una mercantil tercera, afectada directamente por la autoliquidación firmada por un incapaz, y además desde el momento de la derivación de responsabilidad y del subsiguiente pago de la deuda derivada se ha convertido en acreedora de Pro - Albir, S.A.

A este motivo se opone igualmente el Abogado del Estado, señalando que la sentencia recurrida se apoya en otra sentencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo para desestimar la alegación y añadiendo que la providencia de 16 de Julio de 1997 del Juzgado de Instancia nº 7 de Benidorm únicamente declara la admisión a trámite del procedimiento de suspensión de pagos, por lo que no existía auto de declaración de la suspensión de pagos, que es cuando la capacidad de obrar del suspenso se podía ver afectada, aparte de que en la fecha de autoliquidación, 30 de octubre de 1997, no estaban nombrados los interventores por lo que mal se podía exigir su concurso.

Por último, sostiene que cabía aplicar el aforismo jurídico de que "del propio error nadie puede sacar ventaja", aplicado al deudor principal.

Este motivo no puede ser tampoco aceptado.

Lo primero que se aprecia es que la recurrente omitió en su exposición en la instancia que la autoliquidación por el IVA del segundo Trimestre de 1997, como consecuencia de la venta realizada a las entidades financieras, fue presentada por el administrador de Pro Albir, S.A, al apreciar los interventores que, no obstante haberse satisfecho el IVA repercutido, el ingreso no había tenido lugar.

Por otra parte, no cabe admitir la incidencia de la intervención en la capacidad tributaria del deudor suspenso para presentar una autoliquidación, aunque en el sistema de la antigua ley de suspensión de pagos los poderes de administración y de disposición del deudor quedaran limitados, a fin de procurar, tanto en su propio interés como en el de sus acreedores, la mejor positivación económica y rentabilidad de los bienes, para así atender de manera lo más eficaz posible a las deudas contraidas.

En definitiva, el expediente de suspensión de pagos no inhabilitaba al suspenso para presentar autoliquidaciones tributarias, debiendo entenderse que las causas que limitaban la capacidad de obrar, dada su naturaleza restrictiva, no podían aplicarse a más casos que a los taxativamente contemplados, entre los que no figuraba el supuesto controvertido.

En el tercer motivo o apartado se alega que la resolución recurrida infringe la interpretación jurisprudencial del art. 72.1 de la Ley General Tributaria (1963 ), puesta en relación con el art. 61.3 de la misma y con el art. 71.3 del Reglamento del IVA de 1992 , al mantener la extensión de la responsabilidad de la deuda tributaria que corresponde al segundo Trimestre de 1997 del IVA, a pesar de que la declaración y autoliquidación tuvo lugar en 30 de Octubre de 1997, habiéndose producido la sucesión empresarial el 30 de Junio de 1997.

La parte, aunque comparte plenamente la afirmación contenida en la sentencia de que el devengo del IVA se produce operación por operación, pone de manifiesto que el mecanismo del IVA establece, además de la obligación de trasladar el impuesto al adquirente - que se agota con el traslado al mismo del IVA devengado en la corespondiente factura -,una segunda obligación que es la de calcular y pagar la deuda tributaria a ingresar minorando de la suma del IVA devengado en todas sus operaciones en el trimestre natural el total del IVA soportado en el mismo periodo de tiempo y, obviamente, el devengo de esta segunda obligación se producirá en el mismo momento de autoliquidación por el sujeto pasivo, y dicha obligación nunca puede tener lugar antes del primer día natural del mes siguiente al trimestre natural, concretamente en el caso de autos, nunca antes del 1 de Julio de 1997.

En definitiva, sostiene que dado que a la fecha de sucesión en la actividad ( 30 de Junio de 1997) su devengo no se había producido, la inclusión de la deuda de la autoliquidación del IVA, 2º Trimestre de 1997, en el Acuerdo de Derivación de Responsabilidad supone una infracción del requisito jurisprudencialmente fijado en la interpretación del referido art. 72 .

En relación a este motivo el Abogado del Estado opone que la recurrente vuelve a reproducir la cuestión que planteó en la instancia contra la actuación administrativa, en vez de atacar la sentencia recurrida y poner de manifiesto las infracciones del Ordenamiento Jurídico o de la Jurisprudencia aplicable.

Ha de desestimarse la oposición que realiza el Abogado del Estado, por no ser cierto lo que alega, conteniendo, por el contrario, una critica a la sentencia, al no compartir el criterio que sienta el Tribunal de instancia.

Sin embargo, el motivo no puede prosperar, ya que el devengo del Impuesto se produjo en el momento de la venta a las entidades financieras, que tuvo lugar el 25 de Junio de 1997, situándose la sucesión en la titularidad de la explotación económica, en el día 30 de Junio de 1997, último del periodo trimestral a liquidar,no existiendo duda que se trataba de una obligación contraída por el anterior titular pendiente de liquidar.

Por otra parte, en momento alguno en la instancia la parte acreditó que como consecuencia del sistema de liquidación la cantidad a ingresar fuera inferior..

En cuanto, al recargo, aunque se giró después de la sucesión, se refiere también a una deuda previamente contraida que no se liquidó en su momento,

Finalmente, se aduce, frente a la confirmación de la derivación del referido recargo por la presentación extemporánea de la autoliquidación del IVA del 2º Trimestre de 1997, la infracción del art. 37.3, en relación con el 61.3, y el art. 77.4, todos de la anterior Ley General Tributaria , al haberse desconocido la naturaleza de sanción que tenía el recargo en la redacción dada por la ley 10/1995, la eximente prevista en el art. 77.4 por concurrir fuerza mayor en la no presentación en plazo de la autoliquidación del IVA del 2º Trimestre de 1997.

Recuerda la recurrente la sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de Noviembre de 2000 , que declaró inconstitucional el recargo por presentación extemporánea establecido en el art. 61.2 de la Ley General Tributaria por la ley 18/1991, seguida después por otras en la misma línea (sentencias 23/01, 93/01 y 127/02 ) siempre que cuantitativamente se situase próximo a los importes propios de las sanciones, afirmando que en el presente caso la imposición de un recargo del 10% por un retraso de cien días en la presentación de la autoliquidación equivale a la aplicación de un tipo de interés compensatorio del 36,5 % anual, próximo en su cifra al tipo mínimo sancionador ( 50% ), que además puede ser objeto de reducciones del 30 % por conformidad.

En todo caso, defiende, aun admitiendo el criterio judicial de que en el caso del presente litigio el recargo constituye una prestación accesoria, el alegato de fuerza mayor al aplicarse también a las prestaciones accesorias.

Frente a lo anterior, el Abogado del Estado de nuevo viene a oponer que la recurrente reproduce el debate de la instancia, sin someter a critica fundada la decisión recurrida.

Tampoco procede declarar la inadmisión de este motivo, como pretende el Abogado del Estado, al contener una critica a la sentencia debiendo ser desestimado, no obstante, ya que el recargo que reguló la ley 25/1995, de 20 de Julio, por la presentación de autoliquidaciones fuera de plazo sin requerimiento previo, cifrado en el 10 por 100 si el ingreso se efectuaba después de los tres meses pero antes de los seis siguientes al término del plazo voluntario de presentación e ingreso, con exclusión del interés de demora y de las sanciones, no tenía carácter sancionador, a la luz de la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional, en relación con el recargo del art. 61.2 de la Ley General Tributaria , en la redacción dada por la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 1986, que establecía como intereses de demora una cantidad no inferior al 10 %, sentencia 164/1995, de 13 de Noviembre , ( y a cuya doctrina se remiten las sentencias 171/1995, de 21 de Noviembre ; 198/1995, de 21 de Diciembre , 44/1996, de 13 de Marzo y 141/1996, de 16 de Septiembre ), en la que se afirma que la funcionalidad del recargo del 10 por 100 " no es la de una sanción en sentido propio, pues no supone un castigo por la realización de una conducta ilícita administrativamente sino un estímulo para el cumplimiento de las obligaciones tributarias o, lo que es lo mismo, una disuasión para el incumplimiento", habiendo aplicado esta misma doctrina en los Autos 57/1998 y 237/1998 , al considerar notoriamente infundadas las cuestiones por las que se planteaba la inconstitucionalidad del recargo del 10 por 100 en la regulación que de este precepto estableció la ley 18/1991.

En cambio, distinta fue la solución dada en la sentencia 276/2000, de 16 de Noviembre , en relación al recargo único del 50 por 100 que estableció la referida ley 18/1991 en cuanto declaró que era inconstitucional y nulo , indicando, tras exponer la doctrina de la sentencia de 13 de Noviembre de 1995 , que "el recargo no es, de suyo, una sanción, sino sólo en los casos en que, por su contenido, por su regulación o por la entidad del gravamen que establezca, materialmente lo sea," llegando a la conclusión que el referido recargo, por su cuantía, constituye materialmente una sanción.

En el mismo sentido, se encuentra la sentencia 291/2000, de 30 de Noviembre , en cuanto declara incompatible con el art. 24 de la Constitución el recargo del 100 por 100 asimismo previsto en el art. 61.2 de la Ley General Tributaria , en la redacción dada por la ley 18/1991, y el Pleno, además de estimar el recurso de amparo, decide plantear cuestión de inconstitucionalidad, que fue resuelta por la sentencia 39/2011, de 31 de Marzo .

Por otra parte, no cabe aceptar el alegato de fuerza mayor que impidió realizar en plazo la autoliquidación, ya que el retraso fue por causa imputable a Pro-Albir, S.L. Por tanto, la admisión a trámite de la solicitud de suspensión de pagos el 16 de Julio de 1997 no podía determinar la exoneración de la obligación de presentar en tiempo y forma la declaración-liquidación como acertadamente declaró el Tribunal de Instancia.

Desestimado el recurso, procede imponer las costas a la parte recurrente, de conformidad con lo previsto en el art. 139.2 de nuestra Ley, si bien la Sala, al amparo del apartado 3 del mismo precepto, limita su importe a la cifra máxima de 8000 euros.

En su virtud, en nombre de su Majestad el Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución española.