Resolución nº 00/266/2011 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 20 de Diciembre de 2012

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada (20/12/2012), en el recurso de alzada interpuesto ante el Tribunal Económico-Administrativo Central por la entidad X, S.L. con CIF ..., y en su nombre y representación D. A y D. B como Consejeros Delegados mancomunados, con domicilio a efectos de notificaciones en ..., contra la resolución del Tribunal Regional de ... de 28 de octubre de 2010 recaída en los expedientes acumulados ..., ..., ... y ... relativos al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2001, 2002 y 2003 y sus correlativos expedientes sancionadores, con cuantía de 993.317,72 €.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- El 12 de marzo de 2007 la Dependencia Regional de Inspección en ... dictó liquidaciones derivadas de las actas de disconformidad nº. A02- ... y nº A02- ... por el concepto tributario Impuesto sobre Sociedades, siendo la primera de los ejercicios 2001 y 2002 y la segunda del ejercicio 2003.

La fecha de inicio de las actuaciones inspectoras fue el 7 de diciembre de 2005 y a los efectos del plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras a que se refiere el artículo 150 de la Ley 58/2003 no deben computarse 149 días.

La entidad realiza una actividad económica de promoción inmobiliaria, además de dedicarse al arrendamiento de inmuebles, actividad ésta que no cumple los requisitos para poder ser calificada como de "actividad económica".

La entidad fue constituida como sociedad anónima en escritura pública el 9 de febrero de 1988 y transformada en sociedad limitada el 1 de octubre de 1998. Su capital social pertenecía a partes iguales a tres socios:

- D. C

- D. B

- D. A

En primer lugar la Inspección analizó el régimen de tributación que le era aplicable a la entidad, considerando que debía tributar por el régimen de Transparencia Fiscal. A estos efectos la Inspección consideró que los elementos patrimoniales no afectos a la actividad empresarial representaban el 58,35% en 2001 y el 78,44% en el 2002. En el ejercicio 2003 dicho porcentaje suponía un 94,26%. Entre los elementos no afectos se encontraban en el inmovilizado material terrenos y solares e inmuebles arrendados. A los efectos de determinar si los arrendamientos de inmuebles constituían una actividad económica, se solicitó de la entidad aportase las pruebas pertinentes a fin de determinar si se daban los requisitos previstos en el artículo 25 de la Ley 40/1998 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La reclamante manifiesta que donde tiene su domicilio social, calle ..., tiene dos habitaciones: una dedicada a la actividad del arrendamiento y otra a la administración de la sociedad, y que contrata en 1999 a D. D para que se ocupe de la gestión de los arrendamientos. Aportado contrato de trabajo del citado empleado se pone de manifiesto que pertenece a la categoría de informático, "y los servicios que presta en la empresa son los de informático, sin que se aporte ningún dato o documento imparcial y objetivo" de que preste servicios de gestión de arrendamientos. Los Acuerdos de liquidación consideran que las gestiones de arrendamiento y administración de la entidad no se llevan a cabo en el citado inmueble por diversas razones: en los ejercicios que nos ocupan no existe consumo de energía agua, teléfono, calefacción, electricidad u otro tipo de suministro, ni hay prueba de que existiese teléfono, fax, material de oficina ni mobiliario ni cualquier tipo de bien para desarrollar una actividad empresarial. La actividad se lleva, según afirma la Inspección, en las oficinas de la entidad Y, S.L., que tiene otro domicilio y en la que participan en un 33,33% cada uno de los socios de la anterior sociedad. En el ejercicio 2002 dichos socios venden parte de sus participaciones a la reclamante, que pasa a tener una participación del 89,55% en el capital social de Y, S.L. Además los socios figuran como trabajadores en Y, S.L. En esta oficina es donde se realizan las operaciones bancarias, se reciben y emiten facturas de suministros y reparaciones de inmuebles arrendados, se fija el teléfono, se factura internet, etc. Todo ello pone de manifiesto que la reclamante no cuenta ni con local para la gestión de los arrendamientos ni personal encargado de llevar a cabo tal función, calificando en consecuencia a la entidad reclamante como de tenencia de bienes dado el porcentaje de no afectación de los bienes de su activo, y debe tributar en consecuencia por el régimen de transparencia fiscal.

Sentado lo anterior se pone de manifiesto en las actuaciones que el sujeto pasivo transmitió dos fincas: una el 7 de junio de 2001 y otra el 7 de noviembre de 2002, acogiéndose a la depreciación monetaria y reinversión de beneficios extraordinarios. Sin embargo, la Inspección considera que estas fincas X, S.L. deben calificarse como de existencias de la actividad de promoción inmobiliria ejercida por el contribuyente y computar los beneficios derivados de la enajenación en los resultados de la explotación. La primera de las fincas enajenadas ha sido objeto de un uso mínimo e irrelevante en los meses de julio y agosto de tres años con un rendimiento mínimo. La segunda no fue objeto de uso si explotación y su único destino fue la venta. La calificación como existencias se deriva de la aplicación de las normas de adaptación del Plan de contabilidad a las empresas inmobiliarias que niegan la condición de inmovilizado material a tales fincas. Por tanto, no se admiten las disminuciones del resultado contable derivado de la enajenación de las fincas (32.884,55 € + 2.276.347,69 en ejercicio 2001) y (318,95 € en el 2002). Es decir, en segundo lugar no se admiten las disminuciones del resultado contable por las enajenaciones realizadas.

Como el obligado tributario tiene el 2002 una participación del 89,55% en Y, S.L. y ésta última tributa como sociedad transparente, sus resultados, los del ejercicio 2002 (bases y retenciones o pagos fraccionados) se integraron (en proporción a su participación en el capital social) por X, S.L. en su declaración del 2003. Como a la reclamante se considera también como sociedad transparente, dichos elementos debieron integrarse en la declaración del ejercicio 2002 (art.76.2.a LIS: en la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad participada). Es decir, la Inspección, dado que aplica el régimen de transparencia fiscal al reclamante, realiza las imputaciones correspondientes en el ejercicio 2002 por las razones expuestas anteriormente. Esta es la tercera corrección efectuada por la Inspección.

En cuarto lugar la Inspección realiza otras regularizaciones menores relativas al diferimiento por reinversión (art. 36.ter LIS), la opción recogida en la DT 3ª de la Ley 24/2001, las operaciones a plazos (art. 19.4 LIS) y la corrección de la depreciación monetaria (art. 15.11 LIS).

De todo ello resultó una cuota del acta por importe 579.764,22 € y unos intereses de demora de 48.965,14 € lo que implicaba una deuda tributaria de 728.729,36 € para los ejercicios 2001 y 2002.

SEGUNDO.- En el ejercicio 2003 la regularización practicada ha consistido en lo siguiente:

- Por las mismas causas por las que en los ejercicios anteriores se consideró a la entidad como transparente, en 2003 se la califica como de sociedad patrimonial.

- Se procede a imputar rentas por los inmuebles susceptibles de uso y que se encuentran vacíos.

- Se eliminan los elementos tributarios derivados de la participación del contribuyente en sociedad transparente que la entidad había imputado al ejercicio 2003 y que la Inspección los imputó al ejercicio 2002.

- Por reinversión de beneficios extraordinarios el sujeto pasivo había integrado en el 2003 rentas diferidas de los ejercicios 200 y 2001. La Inspección especifica que esta integración no procedía pues después de la regularización de los ejercicios 2001 y 2002 no quedaban rentas pendientes de imputación.

- La Inspección elimina en este ejercicio 45.017,13 € en concepto de deducción por reinversión de resultados extraordinarios por haberse materializado la reinversión en elementos no afectos a la actividad empresarial.

De ello resulta una cuota tributaria a ingresar de 97.794,22 €. Que, sumados a los intereses de demora de 12.431,92, arrojan una deuda tributaria total de 110.226,14 €.

Los Acuerdos de liquidación fueron notificados a la reclamante el 14 de marzo de 2007.

TERCERO.- También el 14 de marzo de 2007 se notificaron a la reclamante los Acuerdos de imposición de sanción respectivos por importes totales de 607.071,94 € ejercicios 2001/2002 y de 48.897,11 € en 2003.

CUARTO.- Con fecha 12 de abril de 2007 se interpusieron frente a dichas liquidaciones tributarias y sancionadoras reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Regional de ...

Previos los trámites oportunos, el Tribunal Regional de ..., en fecha 28 de octubre de 2010, estimo las reclamaciones en relación con las sanciones, anulando las mismas, pero confirmó las liquidaciones tributarias impugnadas desestimando las pretensiones del reclamante. Dicha resolución fue notificada el 22 de noviembre de 2010.

QUINTO.- El 20 de diciembre de 2010 se interpone por la reclamante recurso de alzada ante este Tribunal Central mediante escrito al que incorpora las alegaciones que seguidamente se resumen:

1. En cuanto a la duración de las actuaciones: incorrección del cómputo de dilaciones hecho por la Inspección.

2. En cuanto a la actividad de arrendamiento de inmuebles: que la misma debe ser calificada como de "actividad económica" por cumplir los requisitos establecidos al respecto por el artículo 25.2 LIRPF de donde se desprende que la entidad no deber ser calificada como de transparente en los ejercicios 2001 y 2002 ni como de patrimonial en el ejercicio 2003.

3. En cuanto a la actividad de promoción: que la finca transmitida en el ejercicio 2001 debe entenderse como afecta a la actividad económica ya que había sido objeto de explotación con carácter previo a su venta, venta que debe calificarse como de inmovilizado y, por tanto, generadora del los beneficios fiscales de corrección de la depreciación monetaria y reinversión.

   FUNDAMENTOS DE DERECHO

   PRIMERO.- Concurren los requisitos de competencia, legitimación y presentación en plazo hábil que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada en el que se plantean las siguientes cuestiones:

1. Determinar la corrección o no del cómputo de dilaciones realizado por la Inspección a efectos de determinar la duración del procedimiento inspector.

2. Determinar si la actividad de arrendamiento de inmuebles ejercida por el contribuyente es o no calificable como de "actividad económica".

3. -Determinar si la finca enajenada por el contribuyente en el ejercicio 2001 debe ser calificada como de inmovilizado o como de existencias.

   SEGUNDO.- En cuanto a la primera de las cuestiones (cómputo de dilaciones) hay que indicar que el artículo 150 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT/2003), respecto del plazo de duración de las actuaciones inspectoras, dispone, por lo que aquí interesa:

   "1. Las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo. Se entenderá que las actuaciones finalizan en la fecha en que se notifique o se entienda notificado el acto administrativo resultante de las mismas.

   Por su parte, el artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos (RD 931/1986 - RGIT) dispone respecto del referido plazo de duración de las actuaciones, por lo que aquí interesa:

   "Las actuaciones de comprobación, investigación y las de liquidación se llevarán a cabo en un plazo máximo de doce meses (...)

   A efectos de este plazo, no se computarán las dilaciones imputables al obligado tributario ni los períodos de interrupción justificada en los términos que se especifican en el artículo 31 bis de este Reglamento".

   Y el artículo 31.bis.2 RGIT al que remite el referido artículo 31 del RGIT dispone, por lo que aquí interesa:

   2. A su vez, se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario, el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales.

   El interesado discrepa en primer lugar respecto de la dilación imputada por retraso en la aportación del poder de representación ya que señala que el representante voluntario compareció ante la Inspección en la fecha en que estaba emplazado el contribuyente y que la condición del poderdante de representante legal de la entidad constaba inscrita en el Registro Mercantil, pudiendo el actuario comprobarlo vía internet.

   Pues bien, del expediente (escritura de 18-05-2005) se desprende que la representación de la entidad estaba conferida mancomunadamente a D. A y a D. B. Igualmente se desprende del expediente (Diligencia nº. 1, de 24-11-2005, y Documento privado de representación de 15-11-2005) que en la primera de las visitas se personó D. E portando el referido apoderamiento figurando como poderdante únicamente D. A, apoderamiento evidentemente insuficiente.

   Resulta pues claro que en dicha primera visita no compareció representante válidamente apoderado por lo que las dilaciones que se imputen por la Inspección (y que ésta computa sólo hasta la siguiente visita diligenciada nº. 2el 19-12-2005 no obstante estar fechado el apoderamiento válido el 04-05-2006) por falta de apoderamiento válido deben ser confirmadas. Tal y como tiene dicho este Tribunal en su reciente resolución de 25-06-2012 (RG 1611/10):

   Se cumplen también los requisitos que, haciendo una interpretación teleológica de la norma, viene exigiendo alguna doctrina de la Audiencia Nacional y del Tribunal Supremo, como la plasmada en la Sentencia del Tribunal Supremo de 24-1-2011, Recurso 485/2007, citada por otras posteriores como la de 19-4-2012, (Rec. 541/2011), que afirma que:

   (...)

   "Al alcance meramente objetivo (transcurso del tiempo) se ha de añadir un elemento teleológico. No basta su mero discurrir, resultando también menester que la tardanza, en la medida en que hurta elementos de juicio relevantes, impida a la Inspección continuar con normalidad el desarrollo de su tarea.(...) Parece evidente, pues, que en el análisis de las dilaciones hay que huir de criterios automáticos, ya que no todo retraso constituye per se una "dilación" imputable al sujeto inspeccionado."

   (...)

   En el caso que nos ocupa no estamos ante la automática imputación de una dilación, ya que el documento que se aporta con retraso es de innegablerelevancia para el desarrollo de las actuaciones de la Inspección, ya que mientras dicho poder no se aporte estas se están desarrollando de modo inseguro, casi en precario, ya que el actuario no dispone de todas las herramientas necesarias para poder planificar su tarea futura y el enfoque de sus pesquisas, ante la falta de certeza sobre si el poder llegará o no y, por tanto, sobre si habrá, o no, comparecencias válidas en el futuro, sobre el alcance que estas podrán tener, sobre la validez de las manifestaciones que pueda realizar el compareciente, y sobre si las que puedan haberse celebrado ya sin que se haya aportado el nuevo poder (una en este caso, la de 1 de junio de 2004, el mismo día en que debía haberse aportado) podrán consolidarse y considerarse válidas tomando en consideración, como hace el artículo 27.3 b) del RGAT, que " la representación conferida resulte concluyentemente de los propios actos o de la conducta observada por el obligado tributario en relación directamente con las actuaciones inspectoras" o el apartado 4 del mismo precepto al entender que "se presumirá dada autorización en favor de quien comparece ante la Inspección para intervenir en el procedimiento sin necesitar, por la naturaleza de las actuaciones, poder de representación conferido por el obligado tributario">>.

   En segundo lugar el reclamante se opone al cómputo de las citadas dilaciones porque no se reitera o hace referencia en diligencias posteriores a la solicitud de aportación que origina la dilación.

   Pues bien, este Tribunal Central ha manifestado ya en anteriores ocasiones la innecesariedad de reiteración de solicitud pues la dilación se computa desde que el sujeto pasivo debió aportar la documentación requerida hasta que la aportó, sin que sea relevante a estos efectos que las Diligencias intermedias reiterasen o no la solicitud de aportación. Entre otras, en la Resolución de 21 de abril de 2010 (RG 4635/09) en la que se indica que:

   "......Resulta por tanto irrelevante que la Diligencia 1 reiterara o no la solicitud de documentación previamente solicitada en la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras. El hecho es que de la documentación solicitada en la comunicación de inicio hubo una parte no aportada en la siguiente comparecencia ante la Inspección (diligencia nº. 1), por lo que la dilación cuestionada está correctamente imputada, no produciéndose en consecuencia la alegada prescripción del derecho a liquidar impuesto del ejercicio 1998....".

   En tercer lugar, el reclamante insiste en el aspecto de que es necesario otorgar un mínimo de 10 días para la aportación de la documentación requerida. Se plantea la cuestión respecto del requerimiento para que aportase la documentación justificativa de la partida "otros gastos de explotación".

   Pues bien, cuando la Inspección requiere al contribuyente, como es el caso, documentación que deba estar a disposición de la misma no existe tal obligación de otorgar una plazo mínimo de diez días y a estos efectos elartículo 36 del RGIT, señala:

   >.

   Partiendo la determinación de la base imponible del resultado contable (art. 10.3 Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades - LIS) y siendo lo requerido la justificación de unos apuntes contables de gasto, no cabe duda de que en el caso que nos ocupa no regía el requisito de otorgar plazo mínimo de 10 días al interesado.

   Por último, el interesado realiza una serie de consideraciones genéricas sobre las dilaciones y lo que en determinados casos ha sustentado la Audiencia Nacional. Ninguna de estas apreciaciones influyen en las dilaciones computadas por la Inspección y detalladas en el acta y en la resolución del Tribunal Regional.

   Por tanto deben desestimarse las alegaciones actoras objeto de análisis en le presente fundamento de derecho.

   TERCERO.- En cuanto a la segunda de las cuestiones (calificación o no de los arrendamientos de inmuebles como "actividad económica") hay que comenzar señalando que el artículo 25.2 de la Ley 40/1998, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (cuya aplicación al caso no es objeto de controversia entre las partes) dispone a este respecto:

   "1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

   En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

   2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

      1. Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

      2. Que para la ordenación de aquella se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. "

      Pues bien, respecto de los referidos requisitos de local y empleado hay que indicar que no basta con su simple existencia formal sino que es necesario que en el local se ejerza la gestión de los arrendamientos de inmuebles y que la persona empleada se dedique a la referida gestión y de los hechos descritos en los antecedentes de hecho se pone de manifiesto que el local no es apto en absoluto para el desarrollo de dicha gestión y que el empleado tiene contrato como de informático y no hay prueba de que desempeñare funciones de gestión de arrendamientos de inmuebles, de donde se desprende el incumplimiento por parte del recurrente de los requisitos que el apartado 2 del artículo 25 de la LIRPF exige para que la actividad de arrendamiento de inmuebles sea calificable como de actividad económica.

      Por otro lado es de señalar que este Tribunal acogió en su resolución de 24-07-2012 (RG 23/09) el criterio expuesto por la STS de 02-02-2012 (rec, nº. 2318/2010) según el cual:

      Ley 40/1998, de 9 de diciembre que repite la redacción del artículo 40 de la Ley 18/1991, establece:

      (...)

      El precepto transcrito, aplicable aquí por razón del tiempo en que tienen lugar los hechos, da un concepto general de las actividades empresariales, seguida de una enumeración de las que tienen este carácter y, por último, facilita un instrumento para delimitar la actividad empresarial de venta y/o arrendamiento de bienes inmuebles, respecto de la que no tiene tal carácter, lo que no impide que por otros medios distintos de los señalados se llegue la conclusión de existencia de actividad económica y no mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos. Por ello, tiene razón la sentencia cuando afirma que otra cosa permitiría eludir la calificación de actividad empresarial destinando el local a otra actividad, tal como se ha pretendido en la vía económico-administrativa y en la judicial, por parte de la hoy recurrente".

      (...)

      De aquí que, como se dijo en la Sentencia de esta Sala de 28 de octubre de 2010 (recurso de casación para la unificación de doctrina 218/2006): "Que reducir la actividad empresarial a la necesidad de tener empleados y local y en base a ello a afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio".>>

      No obstante, en el caso que nos ocupa tampoco se ha acreditado por otros medios la existencia de la pretendida "actividad económica" de arrendamiento de inmuebles, no desprendiéndose del expediente el ejercicio de la misma.

      Se desestiman por tanto también en este caso las alegaciones actoras al respecto.

      CUARTO.- En cuanto a la tercera de las cuestiones (la consideración de la finca vendida en 2001 como de inmovilizado o de existencias), y vistas las alegaciones actoras al respecto, hay que comenzar señalando que lo que aquí se trata de dilucidar es la calificación de la finca en el seno del Impuesto sobre Sociedades y la actividad de promoción inmobiliaria, que es lo que aquí nos ocupa, con independencia de la calificación que pueda otorgarse a dicha finca en el seno de otros tributos o actividades.

      Defiende el interesado que la misma debe ser calificada como de inmovilizado dado que fue objeto de explotación previo a su transmisión.

      Pues bien, en ausencia de definición en la normativa fiscal de lo que debe considerarse como inmovilizado (activo fijo) y como existencias (activo circulante) debemos acudir a lo dispuesto en la normativa mercantil y contable.

      El artículo 184 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (TRLSA), aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre establece:

      "1. La adscripción de los elementos del patrimonio al activo inmovilizado o al circulante se determinará en función de la afectación de dichos elementos.

   2. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad ."

      Del mismo modo se define el inmovilizado en la Parte Tercera (Definiciones) del Plan General de Contabilidad (aprobado por Real Decreto 1643/1990 - PGC). Por su parte, dicho PGC define las existencias como mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y materiales recuperados, indicando a continuación que las existencias comerciales o mercaderías son cosas adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación.

      De lo anterior se deriva que la calificación de un activo como fijo o circulante debe hacerse atendiendo a su función dentro el ciclo económico de la empresa, y no a la condición del elemento en sí mismo considerado. Así, un activo tendrá la consideración de inmovilizado si se vincula de forma duradera a la empresa y, por el contrario, de existencias si su finalidad es la de destinarse a la venta dentro del ciclo de explotación.

      El interesado ejerce la actividad de promoción inmobiliaria (segunda actividad de su objeto social) por lo que le es de aplicación la adaptación del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias (Orden de 28-12-1994 - PGCEI) en cuyas normas de valoración se dice

      "

      ...los terrenos, solares y edificaciones contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles provisiones por depreciación"

      especificando el ICAC en Consulta 1 de BOICAC n° 36 y número 3 de BOICAC n°. 52 que

      "

      ...De acuerdo con lo anterior, resulta fundamental determinar en qué situaciones se entiende que un inmueble ha sido utilizado; en concreto, para aquellos activos que teniendo una utilización mínima o irrelevante, se destinan a ser incorporados al ciclo de comercialización de la actividad ordinaria de la empresa. A este respecto, se entiende que en la medida en que el destino a que se ha hecho referencia anteriormente para calificar los bienes como inmovilizado sea irrelevante respecto a la utilidad del propio bien, en términos cuantitativos y cualitativos, deberá atenderse a la verdadera naturaleza de la operación, circunstancia que supondrá que aquellos activos destinados a la venta como una parte de la actividad de comercialización propia de la sociedad, deberán formar parte, en su caso, de las existencias de las mencionadas empresas, sin que una utilización mínima o accidental debiera limitar ni alterar la verdadera calificación que procediera otorgar al bien".

      Y, en el mismo sentido, este Tribunal ha mantenido en numerosas ocasiones (por todas Rs. de 02-02-2012, RG 4062/10 y de 16-02-2012, RG 4051/10) el criterio de entender que una utilización accidental, mínima o irrelevante de un determinado elemento no permite por sí la calificación del mismo como de inmovilizado, que exige un destino duradero a servir de forma no irrelevante o puramente residual en la actividad en la empresa. Criterio éste compartido por la SAN de 23-09-2010 (rec. nº. 123/07) y por el propio Tribunal Supremo quien en sentencia de 26-09-2011 (rec. nº. 3179/2009) citada por otras posteriores tales como la de 10-10-2011 (rec. 1254/2009) y la de 17-10-2011 (rec. nº. 242/2009) indicaba que:

      "Se ha de dejar sentado, por lo tanto, que los edificios que una empresa inmobiliaria destine al arrendamiento o al uso propio no pueden ser considerados inmovilizado material si tal afectación es temporal o accidental, pues en todo caso ha de ser duradera. No otro sentido tiene la norma 5ª de elaboración de las cuentas anuales, letra r), del plan contable sectorial de empresas inmobiliarias, que no puede recibir una exégesis que contravenga lo dispuesto en el Plan General de Contabilidad ( RCL 1990, 2682) y en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades anónimas. Igual entendimiento y por idéntica razón ha de otorgarse a la norma 6ª de elaboración de las cuentas anuales, letra i), y a la norma de valoración 3ª, particular del inmovilizado material, letra c), debiendo estimarse que, en efecto, un inmueble no puede calificarse como existencia si se explota de forma duradera, pero cabe que reciba tal consideración cuando su utilización en el giro empresarial sea accidental o temporal".

      En el caso que nos ocupa nos encontramos con que la explotación dada al solar debe calificarse, a juicio de este Tribunal, como de irrelevante a los efectos que nos ocupan y ello por cuanto que:

      - El contrato de arrendamiento puede ser resuelto en cualquier momento por cualquiera de las partes sin que ello genere derecho a indemnización a favor de ninguna de las partes.

      - La duración del contrato está condicionada y supeditada al destino querido por el recurrente respecto de la finca en cuestión: la promoción inmobiliaria, habiéndose presentado ya en el año 2000 (en diciembre) al Ayuntamiento de ... un proyecto para la construcción de edificio (compuesto por 45 viviendas VPA, locales, trasteros y aparcamientos) en dicha finca, lo que denota que, en función del destino previsto, es claro que la finca debía calificarse como de existencias.

      - La utilización de la finca por el arrendatario es mínima, limitada al tiempo de duración de las Ferias de atracciones durante las fiestas patronales de ... pactándose incluso que en caso de no obtener el arrendatario concesión ferial el contrato quedaría automáticamente resuelto.

      Los ingresos derivados de tal arrendamiento son escasos: (481.028 ptas en total en os 3 años a que se extienden las actuaciones) en comparación al importe obtenido de la venta de la finca (420.000.000 ptas).

      Calificada dicha explotación de la finca como de "irrelevante" y "residual" en atención a lo anteriormente dicho no cabe sino calificar a la misma como de existencias y no como de inmovilizado, desestimándose así las pretensiones actoras ya que para que un inmueble sea calificado como de inmovilizado no basta con que haya sido objeto de uso o explotación previos a su venta sino que es necesario, según se ha dicho, que dichos uso o explotación no sea "irrelevante" o "residual".

      Por cuanto antecede:

      EL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, reunido en Sala en el día de la fecha, en el recurso de alzada número 266/11 interpuesto por la entidad X, S.L. ACUERDA: DESESTIMARLO, confirmando la resolución del Tribunal Regional objeto del mismo así como las liquidaciones tributarias subyacentes.