STS, 7 de Noviembre de 2012

En el recurso contencioso-administrativo nº 75/2008 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 21 de octubre de 2010, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "Que DESESTIMANDO el recurso contencioso-administrativo formulado por el Procurador, D. Juan Antonio García San Miguel y Orueta, en nombre y representación de la entidad TELEFÓNICA DE ESPAÑA, S.A., contra la resolución de fecha 14.6.2007, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, DEBEMOS DECLARAR Y DECLARAMOS que dicha resolución es conforme a Derecho; sin hacer mención especial en cuanto a las costas".

El Procurador de los Tribunales don Juan A. García San Miguel y Orueta, en nombre y representación de TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A., presentó con fecha 4 de noviembre de 2010 escrito de preparación del recurso de casación.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por providencia de 10 de noviembre de 2010, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

La parte recurrente, presentó con fecha 23 de diciembre de 2010, escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó declarar haber lugar al mismo, anulando la Sentencia recurrida y reconociendo, por ello el derecho de mi representada a la deducción de la cantidad de 2.261.246,76 € en el Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio 2004.

La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado compareció y se personó como parte recurrida.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó por auto de 19 de mayo de 2011 : " Declarar la inadmisión del segundo motivo del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de TELEFONICA DE ESPAÑA S. A. contra la Sentencia de 21 de octubre de 2010, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo, (Sección Segunda), de la Audiencia Nacional en el recurso 75/2008 , así como la admisión del motivo primero del expresado recurso ; y para su sustanciación, en la parte que se admite, remítanse las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, de conformidad con las reglas de reparto".

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, al Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó, en fecha 26 de septiembre de 2011, escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala dicte sentencia desestimatoria con los pronunciamientos legales inherentes.

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 31 de octubre de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,

TELEFONICA DE ESPAÑA, S.A, interpone recurso de casación contra la sentencia de 21 de octubre de 2010 de la Audiencia Nacional, Sección Segunda , desestimatoria del recurso contencioso administrativo formulado contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 14 de junio de 2007, que confirma el acuerdo de 13 de mayo de 2005 del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, por el que se deniega el derecho a la deducción establecida en la Disposición Adicional Segunda de la Ley 53/2002 , relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 20003, solicitada mediante escrito de 14 de abril de 2005.

La sentencia recurrida tiene, en lo que aquí interesa, la siguiente fundamentación jurídica:

"SEGUNDO: La Disposición adicional segunda de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales Administrativas y del Orden Social , que lleva por rúbrica "Beneficios fiscales aplicables al «Año Santo Jacobeo 2004»" dispone que:

"Uno. El régimen de mecenazgo prioritario previsto en la normativa vigente será de aplicación a los programas y actividades relacionados con el "Año Santo Jacobeo 2004", siempre que se aprueben por el "Consejo Jacobeo" y se realice por las entidades o instituciones a las que resulte aplicable dicho régimen.

A tal efecto, a la solicitud de reconocimiento deberá acompañarse certificación expedida por el "Consejo Jacobeo" de que las inversiones con derecho a deducción se han realizado en cumplimiento de sus planes y programas de actividades así como de las demás circunstancias previstas en esta disposición.

Posteriormente, la Administración tributaria comprobará la concurrencia de las circunstancias o requisitos necesarios para la aplicación de los beneficios fiscales, practicando, en su caso, la regularización que resulte procedente de la situación tributaria de los sujetos pasivos.

Siete. El "Consejo Jacobeo" remitirá a la Agencia Estatal de Administración Tributaria copia de los certificados emitidos en relación con los beneficios contenidos en esta disposición adicional en los meses de enero, abril, julio y octubre, para su ulterior remisión a los órganos de gestión correspondientes.

Ocho. 1. Esta disposición cesará en su vigencia el 31 de diciembre de 2004.

2. Se autoriza al Gobierno a dictar cuantas disposiciones sean necesarias para el desarrollo y ejecución de lo previsto en esta disposición adicional".

   El examen de la normativa se completa con el Real Decreto 895/2003, de 11 de julio, por el que se desarrolla la disposición adicional segunda de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre , de medidas fiscales, administrativas y del orden social, sobre beneficios fiscales aplicables al "Año Santo Jacobeo 2004" (...).

   Por lo que hace referencia al procedimiento, éste se articula a través de dos trámites fundamentales: por un lado, las certificaciones expedidas por el "Consejo Jacobeo" mediante las que se acredita que las inversiones y gastos realizados se enmarcan en el conjunto de planes y programas de actividades del acontecimiento, y, por otro lado, el reconocimiento previo por la Administración tributaria competente del derecho a la aplicación de los beneficios fiscales establecidos.

   De acuerdo con lo anterior, este real decreto se estructura en tres capítulos: el primero, dedicado a regular los requisitos exigidos para la aplicación de los beneficios fiscales; el segundo establece los aspectos procedimentales, y el tercero, que recoge el régimen de mecenazgo prioritario".

   Así, pues, el Capítulo II, relativo al Procedimiento para el reconocimiento de los beneficios fiscales, dispone en los artículos 7 y 8 lo siguiente:

   "Artículo 7. Procedimiento para el reconocimiento de los beneficios fiscales por la Administración tributaria.

1. El reconocimiento previo del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las deducciones en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas previstas en los artículos 2, 3 y 4 se efectuará por el órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, previa solicitud del interesado.

   La solicitud habrá de presentarse al menos 30 días naturales antes del inicio del plazo reglamentario de declaración-liquidación correspondiente al período impositivo en que haya de surtir efectos el beneficio fiscal cuyo reconocimiento se solicita.

   A dicha solicitud deberá adjuntarse la certificación expedida por el "Consejo Jacobeo" que acredite que las inversiones con derecho a deducción a las que la solicitud se refiere se han realizado en cumplimiento de sus planes y programas de actividades".

   TERCERO: En el presente caso, la entidad presentó la solicitud para el reconocimiento del derecho a la aplicación en el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2003, de las deducciones previstas en el apartado dos de la Disposición Adicional Segunda de la citada Ley 53/2002 , con fecha de 14 de abril de 2005. Acompaña el Certificado de la Comisión Ejecutiva del Consejo Jacobeo, expedido en 17 de marzo de 2005, acreditando que, entre el 1 de enero de 2003 y 31 de agosto de 2004, la entidad realizó una inversión en elementos del inmovilizado por importe de 322.192,76 €.

   Por otra parte, a requerimiento de la ONI, la entidad recurrente aportó relación de municipios beneficiados por las inversiones, expresando los importes de las mismas practicadas en el año 2003 y en el año 2004.

   Sobre la base de estos datos, se le reconoce a la entidad las deducciones a las inversiones del año 2004 y deniega las correspondientes al año 2003, al entender que la solicitud se presentó fuera del plazo previsto por la normativa reguladora de la materia, pues el período impositivo del ejercicio 2003 abarca del 1 de enero al 31 de diciembre, por lo que, conforme a lo previsto en el art. 142.1 de la LIS , el plazo de presentación de la declaración se inicia el 1 de julio, en consecuencia, el 31 de mayo de 2003 fue el último día del plazo para presentar la solicitud de reconocimiento previo de las referidas deducciones para las inversiones realizadas en el ejercicio 2003, por lo que presentada en 14 de abril de 2005, era extemporánea.

   Este hecho es indiscutible al estar reconocido por las partes".

El recurso de casación ha quedado reducido a un solo motivo -el primero- al haber declarado inadmisible el segundo la Sección Primera de esta Sala en Auto de 19 de mayo de 2011 .

No obstante a aquel le afecta la causa de inadmisibilidad formulada por el Abogado del Estado, que sostiene que el recurso no sería admisible, pues en el Fundamento de Derecho Tercero de la sentencia, pronunciamiento no combatido en el recurso, se indica que la recurrente, "entre el 1 de enero de 2003 y el 31 de agosto de 2004, la entidad realizo una inversión en elementos del inmovilizado por importe de 322.192.76 euros", a la que aplicando el porcentaje del 15 por 100 arrojaría una cifra inferior al umbral casacional de 150.000 euros (art. 82.2.b) de la LJC).

Ha de rechazarse dicha inadmisibilidad porque la parte, en el "Otrosí" de su escrito de preparación del recurso de casación indicaba que la cuantía del mismo era de 339.187,01 euros, suma que correspondía a la aplicación del tipo del 15% a la base de la deducción que se discute, en cuantía de 2.261.246,76 euros , montante que supera con creces el indicado límite.

En el único motivo a tratar formulado al amparo de la letra d) del artículo 88.1, se afirma que la sentencia de la Audiencia Nacional referida ha vulnerado la Disposición Adicional Segunda de la Ley 53/2002 de 30 de diciembre de Medidas Fiscales Administrativas y del Orden Social , en sus apartados Dos.1.a), Seis y Ocho, así como el artículo 7 párrafo segundo y el artículo 8 de Real Decreto 895/2003 de 11 de julio .

El tema de debate se centra en que, según la parte, procede que en el ejercicio 2003 se le aplique a la cuota del impuesto de sociedades la deducción del 15% de las inversiones a las que se refiere el apartado Dos.1.a) de la Disposición adicional segunda de la Ley 53/2002 .

La sentencia recurrida, que hace suyos los razonamientos de la Administración, basa el rechazo de las pretensiones de la recurrente en dos argumentos: la presentación extemporánea respecto del ejercicio 2003 de la solicitud de la entidad y la existencia de vinculación de la deducción a un período impositivo concreto, TELEFÓNICA DE ESPAÑA se refiere a ámbos argumentos, aunque centra el peso de sus alegaciones en el segundo de ellos.

Sobre ambos extremos y en un beneficio fiscal muy similar al hoy debatido, nos hemos pronunciado en sentencia de 5 de Marzo de 2012, recurso de casación núm. 5813/2008 , resolución en la que confirmábamos la sentencia, con fecha 7 de julio de 2008, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la AN, Sección Séptima, recurso 586/06 , relativa a denegación de la concesión de beneficios fiscales aplicables a "Salamanca Capital Europea de la Cultura 2002" en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2002.

Procede, por tanto y en un primer lugar, reproducir por razones de unidad de doctrina y seguridad jurídica lo allí declarado:

"TERCERO:

(1) La disposición adicional novena de la Ley 55/1999 , , en lo que a esta casación interesa, reconoció una deducción en la cuota íntegra a los sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades, quienes, con arreglo a su apartados dos, punto 1, podrían deducir el 15 por 100 de las inversiones que, efectuadas en el término municipal de Salamanca, se realizasen en cumplimiento de los planes y programas de actividades establecidos por el mencionado Consorcio, (...).

Para disfrutar de este beneficio, la disposición exigía en su apartado seis «el reconocimiento previo de la Administración tributaria sobre su procedencia en la forma que reglamentariamente se determine», añadiendo que a la solicitud de reconocimiento debería acompañarse certificación expedida por el Consorcio de que las inversiones con derecho a deducción se realizaron en cumplimiento de sus planes y programas de actividades así como de las demás circunstancias previstas en la propia disposición adicional. (...)

(2) Como ya se ha apuntado, para el desarrollo de este régimen jurídico, el apartado seis de la disposición adicional en cuestión habilitaba al Gobierno para dictar las disposiciones reglamentarias correspondientes. Este mandato se llevó a efecto con el Real Decreto 659/2001, que, en su artículo 7.1 , dispuso:

«El reconocimiento previo del derecho de los sujetos pasivos a la aplicación de las deducciones en el Impuesto sobre Sociedades y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas previstas en los artículos 2 , 3 y 4 de este Real Decreto se efectuará por el órgano competente de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, previa solicitud del interesado.

La solicitud habrá de presentarse, al menos, treinta días naturales antes del inicio del plazo reglamentario de declaración- liquidación correspondiente al período impositivo en que haya de surtir efectos el beneficio fiscal cuyo reconocimiento se solicita.

A dicha solicitud deberá acompañarse la certificación expedida por el Consorcio «Salamanca 2002» que acredite que las inversiones con derecho a deducción a las que la solicitud se refiere se han realizado en cumplimiento de sus planes y programas de actividades.

3. A la solicitud debía acompañarse la certificación del Consorcio.

4. A partir de ese instante, la Administración tributaria tenía un plazo de treinta días para resolver.

5. El transcurso de este término sin resolución expresa producía los efectos propios del silencio positivo.

En el presente caso, tal y como admiten ambas partes, los hechos se sucedieron con la siguiente cadencia temporal: (i) el Consorcio emitió la oportuna certificación el 26 de noviembre de 2002; (ii) el periodo impositivo de Unidad Editorial, S.A., era de 1 de enero de 31 de diciembre, por lo tanto, coincidía con el año natural a tenor de lo establecido en el artículo 26.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE 28 de diciembre); (iii) el inicio del plazo de autoliquidación del impuesto correspondiente al ejercicio 2002 comenzó el 1 de julio de 2003; (iv) el término para presentar la solicitud de beneficio vencía el 31 de mayo de 2003; y (v) Unidad Editorial, S.A., presentó su petición el 24 de julio de 2003.

Resulta evidente que, de conformidad con el régimen jurídico del beneficio fiscal litigioso, la solicitud se presentó fuera de plazo. El que estemos ante un beneficio fiscal de vigencia limitada, no aplicable más allá del año 2002, no significa que la norma que lo regulaba hubiese dejado de tener eficacia en el 2003, cuando en ese año precisamente se abrió el periodo para que el sujeto pasivo presentara su autoliquidación y pudiese hacer efectivo el beneficio fiscal.

CUARTO:

- La segunda queja, que se formula con carácter subsidiario, cuestiona la interpretación que la Sala de instancia hace del artículo 7.1 del Real Decreto 659/2001 , en relación con la presentación de la solicitud dentro de los treinta días naturales antes del inicio del plazo reglamentario para la declaración-liquidación correspondiente al periodo impositivo en que hubiere de surtir efectos el beneficio fiscal solicitado. La compañia recurrente afirma que "periodo impositivo en que haya de surtir efectos" era precisamente el 2003, en que fue presentada la solicitud; para ello acude a la definición que la Real Academia Española otorga a la palabra efecto como "dar el resultado que se deseaba". En su opinión, tal sólo pudo ocurrir en el 2003, ya que en el ejercicio anterior la base imponible era negativa y no cabía practicar la deducción.

Tampoco puede ser acogida favorablemente esta queja. La deducción únicamente podía surtir efectos y ser eficaz en el ejercicio ya devengado, esto es en el periodo impositivo 2002, y debía solicitarse con carácter previo al inicio del periodo de declaración, como hemos dicho en el anterior fundamento. Resulta inviable pretender que un beneficio fiscal se aplique a un ejercicio todavía no devengado, como era el del año 2003.

Cuestión diferente es que no hubiera podido hacerse efectiva la deducción en el ejercicio del año 2002 por insuficiencia de cuota. Esta circunstancia estaba prevista en la propia disposición adicional novena (apartado dos, punto 2), conforme a la que las cantidades no deducidas podían aplicarse, respetando igual limite (35 por 100 de la cuota íntegra), en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyeran dentro de los cinco años inmediatos y sucesivos".

Y expuesto lo anterior, también en el caso enjuiciado debemos rechazar las alegaciones de la parte, aunque la solicitud de la recurrente se presentara el 14 de abril de 2005, devengado ya el impuesto correspondiente al ejercicio 2003.

En efecto, de una parte esa solicitud estaba ya fuera del plazo máximo establecido al efecto para el citado ejercicio por el artículo 7.1 párrafo segundo del Real Decreto 895/2003, de 11 de julio , 31 de mayo de 2003, como acertadamente recoge la sentencia recurrida; de otra, es claro que por el juego combinado de la citada Disposición adicional segunda, apartado Seis "La aplicación de los beneficios fiscales previstos en esta disposición requerirá el reconocimiento previo de la Administración tributaria sobre su procedencia en la forma que reglamentariamente se determine" y el artículo 7.1 párrafo segundo del Real Decreto 895/2003 "La solicitud habrá de presentarse al menos 30 días naturales antes del inicio del plazo reglamentario de declaración-liquidación correspondiente al período impositivo en que haya de surtir efectos el beneficio fiscal cuyo reconocimiento se solicita" existe una clara vinculación entre la inversión realizada y el periodo impositivo correspondiente, que no puede ser sino aquel en que realiza aquella inversión y respecto de la que procedería el beneficio hoy pretendido. La tesis de la recurrente contradice el principio del devengo consagrado en el artículo artículo 19.1 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre ("Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos. 1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representen, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros "), ratione temporis aplicable, y haría ineficaz el plazo de solicitud de la deducción.

Atendiendo a la propia estructura de Impuesto sobre Sociedades, el periodo impositivo debe ser aquel en que se produce el gasto cuya deducción pretende el sujeto pasivo a través del correspondiente beneficio, al margen del posible diferimiento en caso de insuficiencia de cuotas, previsto en la citada Disposición adicional y a la que hace referencia la sentencia en su Fundamento de Derecho Quinto.

En caso contrario tendría lugar el traslado del beneficio de un ejercicio a otro, tal como recalcan los jueces a quo, en el Fundamento de Derecho Cuarto, página 9, párrafo 4 de la sentencia "En consecuencia, este Tribunal considera que la interpretación pretendida por la entidad no es correcta, ya que ella permitiría aplicar el beneficio fiscal a un ejercicio u a otro a voluntad del sujeto pasivo, lo que supone una interpretación muy amplia del beneficio regulado que en nada tiene que ver con lo establecido históricamente respecto a los beneficios fiscales, no pudiendo considerarse apoyo suficiente para esta interpretación la redacción dada en la norma que lo regula".

La doctrina sentada por nuestras sentencias de fecha 3 de julio y 2 de noviembre de 2012 , recursos de casación 2563/2010 y 6128/2010 respecto al beneficio discutido, no resulta aplicable al supuesto de autos al no existir en el caso enjuiciado retraso alguno por parte del "Consejo Jacobeo" en la resolución de la solicitud presentada ante dicho organismo, circunstancia que si sucedía en los citados recursos.

En aplicación de todo lo expuesto, procede desestimar el presente recurso.

Pero además, la desestimación debe llevar aparejada la condena en costas, si bien que la Sala, haciendo uso de la facultad prevista en el artículo 139.3 de la Ley de la Jurisdicción , limita los honorarios del Abogado del Estado a la cifra máxima de seis mil euros.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,