STS, 18 de Abril de 2012
| Jurisdicción | España |
| Fecha | 18 Abril 2012 |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a dieciocho de Abril de dos mil doce.
Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo el presente recurso de casación núm. 5036/2009, interpuesto por don Ricardo , representado por el Procurador de los Tribunales don Manuel Sánchez-Puelles González- Carvajal, contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 2 de julio de 2009 , dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 128/2007, a instancia de don Ricardo , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de fecha 19 de enero de 2007, relativa a liquidación y sanción del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1999.
Ha sido parte recurrida el Abogado del Estado en la representación que legalmente ostenta de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO.
En el recurso contencioso-administrativo nº 128/2007 seguido en la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 2 de julio de 2009, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo promovido DON Ricardo , representado por el procurador Don Manuel Sánchez-Puelles González-Carvajal, contra la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 19 de enero de 2007, a que las anteriores actuaciones se contraen y confirmar la resolución impugnada por ser conforme a derecho. Sin pronunciamiento sobre las costas causadas".
El Procurador de los Tribunales don Manuel Sánchez-Puelles González-Carvajal en representación de don Ricardo presentó con fecha 16 de julio de 2009 escrito de preparación del recurso de casación.
La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Segunda- de la Audiencia Nacional acordó por Providencia de fecha 1 de septiembre de 2009 tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.
El Procurador de los Tribunales don Manuel Sánchez-Puelles González-Carvajal en representación de don Ricardo , parte recurrente, presentó con fecha 19 de octubre de 2009 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que solicitó se dicte sentencia por la que, estimando dicho recurso, case y anule la sentencia recurrida y se declare la nulidad de las resoluciones y liquidaciones administrativas objeto del proceso contencioso-administrativo.
La ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado, compareció y se personó como parte recurrida.
La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por providencia de fecha 11 de diciembre de 2009, admitir a trámite el presente recurso de casación, remitiendo las actuaciones a la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de los asuntos entre las Secciones.
Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación, al Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, parte recurrida, presentó con fecha 24 de febrero de 2010 escrito de oposición al recurso, formulando los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, suplicando a la Sala que por formulada oposición a la casación dicte sentencia declarando no haber lugar a casar la recurrida, con imposición de costas.
Terminada la sustanciación del recurso, y llegado su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 21 de marzo de 2012, fecha en la que tuvo lugar el acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Ramon Trillo Torres,
Se interpone recurso de casación contra una sentencia de la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional de 2 de julio de 2009 , desestimatoria del recurso interpuesto por don Ricardo contra una resolución del TEAC de 19 de enero de 2007, desestimatoria del recurso de alzada promovido contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla La Mancha de fecha 16 de mayo de 2005, recaída en las reclamaciones acumuladas números NUM000 y NUM001 , referentes a la liquidación y acuerdo sancionador del Impuesto sobre la renta de las personas Físicas, ejercicio 1999 y cuantía de 618.346,14 .
La sentencia de instancia nos da en su fundamento jurídico segundo información detallada sobre las circunstancias fácticas que concurrieron en el debate resuelto por la misma:
"Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en el acta de disconformidad número NUM002 que el 20 de mayo de 2003 la Inspección de la Delegación de Albacete de la Agencia Estatal de Administración Tributaria incoó al hoy recurrente y en la que, en síntesis, se hace constar lo siguiente:
Mediante escritura pública de 7 de julio de 1999 él interesado, junto con otras dos personas físicas, adquirió la totalidad de las acciones de la mercantil "PROP, S.A."; el precio de compra de los títulos representativos de la tercera parte de dicho capital (en concreto, 3.333 acciones) comprados por el contribuyente, fue de 21 6.645.000 pesetas (1.302.062,67 ), del que entrega a la entidad vendedora ("TITANICA FENIX, S.L.") 33.330.000 pesetas (200.317,33 ). La diferencia hasta el precio total -diferencia que, para las 10.000 acciones transmitidas, es de 650.000.000 - 100.000.00 = 550.000.000 pesetas (3.906.578,68 - 601.012,1 = 3.305.566,57 )- se hace efectiva mediante la asunción, por "PROP, S.A.", de la deuda que la vendedora tenía con "Caja Rural Central", en virtud de préstamo hipotecario sobre inmueble propiedad de "PROP, S.A.", entidad ésta que se constituye como fiadora o garante del préstamo; consta en el expediente que el 5 de julio de 1999 -es decir, dos días antes de la compraventa de las acciones- se constituyó Junta General Universal de "PROP, S.A.", que acordó facultar al administrador único de 'TITÁNICA FÉNIX, S.L." para que en nombre y representación de "PROP, S.A." asumiera la deuda vigente con Caja Rural. De acuerdo con ello, en la escritura de compraventa de acciones otorgada el 7 de julio de 1999, "PROP, S.A." se subroga, sin novación, en la condición de deudora de dicho préstamo hipotecario, lo que es expresamente aprobado por la parte acreedora (Caja Rural Central) y a su vez las tres personas físicas adquirentes de aquéllas, se reconocen deudoras de "PROP, S.A." por el mismo importe, sin que conste que éstas hayan efectuado pago alguno a cuenta de tal deuda, pese a que esta entidad sí ha satisfecho a Caja Rural Central las cuotas de amortización del préstamo asumido, en 1999 y en 2000. Se hace constar en el Informe complementario que en el balance de "PROP, S.A." a 31 de diciembre de 1999 se incluye, entre los acreedores, el indicado saldo de 550.000.000 pesetas (3.305.566,57 ) a favor de dicha Caja Rural, compensado con un mayor importe e "Inmovilizado material-Terrenos" y no con un crédito contra los tres adquirentes de sus recién transmitidas acciones.
El actuario considera que la realidad de la deuda con "PROP, S.A.", a cargo del contribuyente y los otros dos compradores, no ha quedado suficientemente demostrada y de ahí que concluya la existencia de una ganancia patrimonial por la compra de acciones sin asumir la parte alícuota de la deuda de 550.000.000 pesetas (3.305.566,57 ); es decir, la ganancia patrimonial equivale a la diferencia entre el valor de compra de las acciones y el importe de los pagos justificados, diferencia que la Inspección cifra en el caso del contribuyente, en la tercera parte de la repetida deuda asumida por "PROP, S.A." y que considera no ha tenido repercusión sobre los adquirentes de las acciones. Como consecuencia de ello, se propone en el acta liquidación comprensiva de cuota e intereses de demora, cuyo total asciende al importe citado en el encabezamiento
.
En fecha 4 de julio de 2003 el Inspector Jefe dictó acto de liquidación tributaria confirmando la propuesta formulada en el acta.
Iniciada tramitación del expediente sancionador, el 4 de julio de 2003 se dictó acto administrativo imponiendo una sanción de 262.620,83 (50% de la cuota dejada de ingresar) por la comisión de una infracción tributaria grave".
El recurso de casación se funda en tres motivos, los dos primeros articulados por el cauce procesal del art. 88.1.d) de la LJC y el tercero amparado en la letra c).
En el segundo de los motivos se sostiene la infracción por parte de la Sala de instancia de los artículos 31.1 y 32.1.b) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF , por cuanto ratifica en el fundamento de derecho tercero, que el recurrente tuvo una ganancia de patrimonio por la diferencia entre el precio de venta de las acciones y la cantidad abonada al contado, lo que, a su juicio, vulnera los preceptos mencionados y que en todo caso habría que atender a la diferencia entre el valor real o de mercado de las acciones adquiridas y el precio efectivamente abonado por las mismas, lo que no daría lugar a ganancia patrimonial alguna.
Ante idéntica situación de hecho y argumento análogo al desplegado por la parte en este motivo, nuestra contestación en sentencia de 23 de marzo de 2012 (recurso de casación 1352/2008 ) ha sido la siguiente:
"La resolución de este motivo exige partir de lo declarado por la Sala de instancia en su fundamento de derecho tercero en relación con la infracción denunciada. Así,
Sentado lo anterior, resta por examinar el siguiente motivo de impugnación que opone la demandante, de acuerdo con el cual el TEAC ha efectuado una interpretación desacertada del artículo 31.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre la renta de las personas físicas y otras normas tributarias. La tesis que sostiene la demandante es la siguiente. Como quiera que en este caso no se ha producido una transmisión patrimonial, en la que el incremento de patrimonio se determina por la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión, resulta que no cabe aplicar el artículo 31 de la Ley, y en suma no cabe entender que se ha producido un incremento de patrimonio sujeto al impuesto.
El argumento no puede prosperar dado que la propia Ley 40/1998, aplicable al caso por razones temporales, conceptúa como ganancias y pérdidas patrimoniales, en el artículo 31 a "las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por esta ley se califiquen como rendimientos". A su vez, el artículo 32 prevé que el importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales se determina según las siguientes normas generales: 1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: a) en el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales; b) en los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso
.
Tal y como puede verse los preceptos contemplan como ganancias no solo las que se producen por efecto de la transmisión de elementos del patrimonio, sino también otros supuestos que determinan una alteración en la composición del patrimonio. Ello se traduce en este caso, en que el obligado adquirió unas acciones por precio muy superior al que realmente abonó, lucrándose precisamente en la diferencia (precio de venta/ precio abonado al contado), ya que no ha podido constarse que la deuda asumida para pago de la totalidad del precio fuera satisfecha con cargo a su patrimonio ".
El motivo ha de ser estimado.
La Sala de instancia razona que la ganancia patrimonial que se imputa por la Administración al señor Panadero Martínez se ubica en el tercio del precio de compra de PROP, S.A. que fueron satisfechos por ésta en forma de pago de la deuda que la entidad vendedora, TITÁNICA FENIX, mantenía con CAJA RURAL, pago que se produjo cuando ya PROP, S.A. era propiedad exclusiva y por partes iguales del recurrente y de los otros dos adquirentes.
En estas condiciones, la afirmación que se contiene en el último párrafo del fundamento de derecho tercero de la sentencia impugnada que hemos reproducido presenta dos fallas que lo inhabilitan en orden a decidir la cuestión que nos ocupa en los términos en que ha sido resuelta.
La primera, que a la postre, al ratificar el criterio de la Administración, la sentencia viene a considerar como neta ganancia patrimonial del recurrente idéntica cantidad que la que indirectamente, en cuanto accionista de PROP, S.A., ha perdido como consecuencia del pago hecho por ésta de lo debido a CAJA RURAL, de modo que este único pago originaría por sí solo, a efectos fiscales, una doble consideración positiva, en cuanto gravable por la Hacienda Pública: sería, sin duda, un ingreso para CAJA RURAL y a la vez, y por la misma cuantía, una ganancia patrimonial para los únicos accionistas de la entidad realizadora del pago, la cual teóricamente -según el planteamiento que subyace en las liquidaciones concernidas- habría salido indemne en cuanto a su valoración, a pesar de haber desembolsado 550.000.000 pts, pues no otra cosa supone atribuir al importe exacto de este desembolso la naturaleza fiscal de ganancia patrimonial para los accionistas de la sociedad pagadora.
A esta primera falla, vinculada al pilar sustantivo del principio de capacidad económica sobre el que se asienta el ordenamiento tributario, se añade la estrictamente jurídica de que afirmado en la sentencia (y por esta Sala aceptado) que el recurrente y sus socios al año de la liquidación -1999- no habían abonado a PROP, S.A., la parte de deuda pagada por ésta a TITÁNICA, sin embargo su existencia, en cuanto obligación jurídica exigible, aparece no solamente constituida en el oportuno documento público, sino que también es descrita en el relato de los hechos que hace la Sala de instancia, que desde luego no niega su existencia, sino que simplemente concluye que no había sido solventada por los deudores, pero sin que conste una condonación de la misma por parte de la sociedad acreedora, que incluso ha regularizado su existencia en la contabilidad".
Fijada esta conclusión, que por obvias razones de unidad de doctrina extendemos al caso que ahora enjuiciamos, resulta inocuo que apliquemos nuestra examen a lo razonado en los motivos primero y tercero.
No ha lugar a especial declaración sobre las costas ni de la instancia ni del recurso de casación.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución,
Primero , declaramos haber lugar al recurso de casación interpuesto por don Ricardo contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 2 de julio de 2009 , dictada en el recurso de dicho orden jurisdiccional seguido ante la misma bajo el núm. 128/2007, a instancia de don Ricardo , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC, en lo sucesivo), de fecha 19 de enero de 2007, relativa a liquidación y sanción del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1999.
Segundo , estimamos el recurso contencioso-administrativo formulado por el citado recurrente contra resolución del TEAC de 19 de enero de 2007, relativa a liquidación y sanción del IRPF, ejercicio 1999, las cuales anulamos.
Tercero , sin costas ni de la instancia ni del recurso de casación.
Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Ramon Trillo Torres, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.
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SAP Madrid 147/2017, 3 de Marzo de 2016
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