STS, 3 de Mayo de 2012

En el proceso contencioso administrativo antes referido, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Sexta) dictó sentencia estimando en parte el recurso interpuesto por la Entidad BANCO SANTANDER, S.A., contra la Resolución del TEAC, de fecha 13 de septiembre de 2006, que desestimó las reclamaciones económico- administrativas interpuestas contra la resolución parcialmente estimatoria del recurso de reposición dictado el 28 de julio de 2005, interpuesto contra acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe Adjunto Jefe de la Oficina Nacional de Inspección de Madrid de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, correspondiente al IVA, ejercicios 1999 y 2000, por importe de 4.403.221,83 euros, y la segunda reclamación contra el acuerdo de imposición de sanciones de fecha 5 de octubre de 2005, derivado de las actuaciones inspectora cuyo resultado originaron el acuerdo de liquidación anterior, siendo el importe de la sanción 32.385,47 euros.

Notificada esta sentencia a las partes, por la Entidad recurrente se presentó escrito preparando recurso de casación, el cual fue tenido por preparado en providencia de la Sala de instancia de fecha 15 de julio de 2008, al tiempo que ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo, previo emplazamiento de los litigantes.

Emplazadas las partes, la recurrente (BANCO SANTANDER, S.A.) compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, y formuló en fecha 29 de septiembre de 2008, el escrito de interposición del recurso de casación, en el cual expuso los siguientes motivos de casación:

1) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del artículo 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico y de la Jurisprudencia aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Infracción de los arts. 64.a , 65 , 66.1.a) de la LGT de 1963 , en relación con los arts. 31.bis -apartado 2-, del Reglamento General de la Inspección de los Tributos -RD 939/1986, de 25 de abril- y con los arts. 29.1 y 3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes , y de la jurisprudencia que se cita.

2) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o de la Jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Infracción, por inaplicación, del art. 107.4, último párrafo, de la LGT de 1963 , del art. 14.1 del RD 404/1997, de 21 de marzo , en concordancia con el art. 53.Uno de la Ley 46/1985, de 27 de diciembre , que aprueba los Presupuestos Generales del Estado para 1986, y todos ellos en relación con lo dispuesto en el art. 13.1.18 de la Ley 30/1985, de 2 de agosto , y resoluciones de la Dirección General de Tributos de 24 de julio de 1987 y 25 de julio de 2001, y de la jurisprudencia que se cita.

3) Al amparo de lo preceptuado en el nº 1, letra d) del art. 88 de la Ley Jurisdiccional , por infracción de las normas del Ordenamiento Jurídico o de la Jurisprudencia que fueran aplicables para resolver las cuestiones objeto de debate. Infracción, por interpretación errónea, del art. 104.Dos.2º, in fine de la Ley del IVA 37/1992, de 28 de diciembre.

Terminando por suplicar estime el recurso, casando y anulando la sentencia recurrida en cuanto desestimó el recurso contencioso administrativo contra la resolución del TEAC de fecha 13 de septiembre de 2006, así como dicha resolución y liquidación del IVA por aquélla parcialmente confirmadas; haciendo expresa condena al pago del coste de avales prestados y de costas de la instancia y del presente recurso a la Administración recurrida.

Por providencia de la Sala, de fecha 13 de noviembre de 2008, se acordó admitir a trámite el presente recurso de casación, ordenándose por otra de 22 de enero de 2009, entregar copia del escrito de formalización del recurso a la parte comparecida como recurrida (ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO), a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al mismo, lo que hizo mediante escrito de fecha 20 de marzo de 2009, en el que expuso los razonamientos que creyó oportuno solicitó se declare no haber lugar al recurso de casación interpuesto, con expresa imposición de costas.

Por providencia de fecha 24 de enero de 2012, se señaló para la votación y fallo de este recurso de casación el día 25 de abril siguiente, en que tuvo lugar.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Oscar Gonzalez Gonzalez, Magistrado de la Sala

Es objeto de esta casación la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en virtud de la cual se estimó en parte el recurso interpuesto por la entidad BANCO DE SANTANDER CENTRAL HISPANO S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, en relación con el acuerdo de liquidación dictado por el Inspector Jefe Adjunto de la ONI de la AEAT relativa al IVA, ejercicios 1999 y 2000 por importe de 4.403.221,83 euros, y contra la resolución imponiendo sanciones, por importe de 32.385,47 euros. El Tribunal de instancia anuló la sanción pero rechazó el resto de las pretensiones de la demanda.

Contra esta sentencia se ha interpuesto la presente casación con base en los motivos que han quedado transcritos en los antecedentes.

En su primer motivo de casación aduce la recurrente la prescripción del derecho de la Administración a liquidar el IVA del período de enero de 1999 a 30 de noviembre de 2000, porque las actuaciones inspectoras se iniciaron el 30 de septiembre de 2002, siendo el plazo de duración ampliado a 24 meses, por lo que el plazo finalizaba el 30 de septiembre de 2004, mientras que la liquidación fue notificada el 10 de mayo de 2005. La línea argumental del recurrente se basa en que el acuerdo de ampliación de actuaciones del art. 60.4 del Real Decreto 939/1986 , se dictó el 21 de diciembre de 2004, cuando ya habían transcurridos los dos años a que se ha hecho referencia, sin que la paralización se viese interrumpida por dilaciones imputables al sujeto pasivo sólo respecto del Impuesto sobre Sociedades y el Impuesto sobre la Renta de los No Residentes, pero no respecto del IVA. Añade que ese acto podría considerarse como diligencia argucia al tratar inútilmente de sanar la extemporánea finalización de la actuación inspectora, al no haber comunicado en plazo la Liquidación resultante del Acta A0-2, por lo que también cabría hablar de prescripción respecto a la liquidación del mes de diciembre de 2000.

El motivo debe desestimarse con base en la jurisprudencia de esta Sala, de la es exponente la sentencia de 1 de marzo de 2012 , que resuelve la cuestión de si la interrupción respecto de uno de los supuestos ha de extenderse también al resto. En ella se expresó que:

"Así, en la Sentencia de esta Sala de 27 de febrero de 2009 (recurso de casación número 6584/2004 ), se dijo (Fundamento de Derecho Tercero):

"...si bien la especificidad o estanqueidad tributaria es indispensable para la citación o iniciación de actuaciones inspectoras, los documentos interruptores de la prescripción no tienen por qué referirse a cada uno de los conceptos inspeccionados, ni tienen que tener tales conceptos un contenido mínimo, ya que el art. 47 del Real Decreto 939/86 delimita los supuestos que deberán formalizarse necesariamente en diligencias, pero no limita los casos en que tales documentos pueden utilizarse. En consecuencia, cada diligencia no tiene por qué referirse a todos y cada uno de los ejercicios a los que la comprobación inspectora se extiende, a los Impuestos a los que alcanza o a un tema concreto para que las mismas tengan un carácter interruptivo de la prescripción en cada ejercicio. Las diligencias hay que enmarcarlas dentro de una actuación global de comprobación definida en la citación de inicio de aquélla, en cuanto a ejercicios e Impuestos (pudiéndose incluso ampliar o reducir una vez iniciada, como permite el art. 11.5 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos ) [...], desplegando, por tanto, las diligencias extendidas en la actuación de comprobación sus efectos interruptores de la prescripción en relación con los mismos.

Este criterio ha sido acogido en el art. 184.1 "in fine" del Reglamento General de las Actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

El art. 31.4 del Reglamento Inspector se refiere a la interrupción injustificada de las actuaciones o del procedimiento inspector como un todo. Lo que la Ley quiere sancionar es una paralización injustificada de las actuaciones, no pudiendo decirse, con fundamento, en estos casos, que las actuaciones se han interrumpido por causa imputable a la Administración. De no entenderse así, se plantearían graves problemas prácticos en la forma de planificar y organizar el desarrollo de las actuaciones inspectoras, lo que supondría una evidente merma de la eficacia de la Inspección sin suponer ninguna garantía adicional para el contribuyente".

Y, en la Sentencia de 4 de marzo de 2009 ( recurso contencioso administrativo 185/2007 ) se avaló la legalidad del último inciso del artículo 184.1 del Real Decreto 106/2007, de 27 de julio , en el que se establece que el acuerdo de ampliación de actuaciones " afectará a la totalidad de las obligaciones tributarias y períodos a los que se extienda el procedimiento". En aquella ocasión, tras poner de relieve que la recurrente aducía que, tal como está redactado, el precepto puede permitir que se entienda que una ampliación del plazo que se basa en circunstancias que afectan exclusivamente a un impuesto, afecta a todos los impuestos a que se refiera la actuación inspectora, se dijo en el Fundamento de Derecho Noveno:

"Sin duda alguna la recurrente acierta en la interpretación que da el inciso cuestionado, pero todo ello es consecuencia del carácter unitario del procedimiento inspector que se deduce del art. 150 de la Ley General Tributaria , aunque se refiera a más de un tributo o a distintos periodos.

El concepto de actuación inspectora única se desprende de la regulación de la materia, por lo que la ampliación del plazo de actuaciones determinará la ampliación del plazo en el que puedan dictarse los actos de liquidación correspondientes a todos los tributos y periodos a los que afecta la actuación, y ello aunque la causa que habilite a la ampliación de plazo únicamente pueda predicarse de alguno de los tributos y periodos a los que afecta el procedimiento.

En efecto, el art. 150 de la Ley establece que las actuaciones del procedimiento de inspección deberán concluir en el plazo de 12 meses contado desde la fecha de notificación al obligado tributario del inicio del mismo, y que no obstante podrá ampliarse dicho plazo, con el alcance y requisitos que reglamentariamente se determinen, por otro periodo que no podrá exceder de 12 meses, cuando en las actuaciones concurra las circunstancias que señala. Por tanto, la Ley regula un único plazo aplicable al procedimiento de inspección de 12 meses o, en el caso de ampliación, como máximo de 24 meses.

Siendo así las cosas, la anulación del último inciso del art. 184.1 del Reglamento impugnado, tal como presente la Cámara recurrente, implicaría computar tantos plazos como obligaciones tributarias comprobadas o periodos revisados, lo cual iría en contra de la existencia de un único procedimiento de inspección.".

Con la misma doctrina, de la Sentencia de 4 de marzo de 2009 , las de fecha 13 de enero de 2011 (recurso de casación número 164/2007 ) y 16 de junio de 2011 (recurso de casación número 3331/2006 ".

Pues bien, iniciado el procedimiento inspector el 30 de septiembre de 2002, se hace constar que el mismo tiene el siguiente alcance: "General Impuesto sobre Sociedades ejercicios 1999 y 2000, IVA ejercicios 1999 y 2000, Retenciones e Ingresos a Cuenta ejercicios 1999 y 2000, y cualquier otro tributo del que resulte ser obligado tributario, sin perjuicio en todos los caos de su extensión a otros ejercicios no prescritos". Es decir se trata de un procedimiento general y global, al que le es aplicable la jurisprudencia mencionado.

Desestimada por esta causa la prescripción, la misma causa es extensiva al mes de diciembre de 2000, ya que las diligencias interruptivas imputables al sujeto pasivo (232 días), harían que el acto final de liquidación notificado el 10 de mayo de 2005 estuviese dentro de los 24 meses de duración del procedimiento.

En el siguiente motivo se denuncia, también al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , la infracción del art. 20.uno 18 de la ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , así como la infracción por inaplicación de las Resoluciones de 24 de Julio de 1985 y 25 de Julio de 2001 de la Dirección General de Tributos, en relación con los principios inspiradores de la ley 30/1992, de Procedimiento Administrativo Común, y el art. 107 de la ley 230/1963, de 28 de Diciembre, General Tributaria , al estimar la recurrente, en contra de lo que establece la sentencia, que deben considerarse exentas por IVA las comisiones de efectos comerciales y otros documentos previamente descontados por otras entidades y comisiones por devoluciones de estos mismos efectos por impago.

Se mantiene en el motivo que la Inspección no puede actuar en contra de los criterios establecidos a través de consultas vinculantes, no resultando tampoco admisible que la sentencia no conteste a la aplicación del art. 107 de la Ley General Tributaria , al basar toda su argumentación en la sentencia del TJCE de 26 de Junio de 2003 , dictada en materia de factoring, muy distinta a la actividad de descuento.

La desestimación de este motivo también se impone, ante la doctrina sentada por la Sala, a partir de su sentencia de 2 de Diciembre de 2009 .

En dicha sentencia dijimos lo siguiente:

"SEGUNDO.- En su primer motivo de casación aduce la recurrente que la sentencia recurrida ha violado la normativa que establece el carácter vinculante de las consultas formuladas por la Asociación Española de la Banca Privada y Resoluciones Administrativas dictadas sobre las mismas, en relación con el tratamiento en el IVA del servicio de cobro de letras de cambio, en los supuestos de las llamadas "aplicaciones", esto es, en aquellos casos en que el efecto se encuentra domiciliado para el pago en otra entidad diferente. A su juicio, no se ha tenido en cuenta la distinción efectuada en dichas consultas, conforme a las cuales, mientras en los efectos en gestión de cobro no descontados tanto el cobro en el mismo Banco como la aplicación por otro Banco está sujeta, en los efectos descontados el cobro en el mismo Banco no está sujeta y la aplicación por otro Banco está exenta. Entiende que la Inspección, aunque calificó con precisión las operaciones en cuestión como "aplicaciones de efectos previamente descontados", sin embargo considera que estas operaciones tienen sustantividad propia y las califica como efectos "en gestión de cobro", en contra de lo expresado en la consulta vinculante. Se trata, a su juicio, de una operación accesoria de la principal, y al no estar sujeta ésta, aquélla debe estar exenta.

La sentencia de instancia en este punto razonó lo siguiente:

"La adecuada interpretación de las referidas Resoluciones de la Dirección General de Tributos, a la luz de la regulación prevista en el Art. 13 B d) 3 de la Sexta Directiva y en el Art. 20.Uno.18 de L.I.V.A . impone la conclusión de que el cobro de los efectos, recibos y demás documentos referidos en las Resoluciones constituye una operación no sujeta al Impuesto cuando se lleve a cabo por quienes hubiesen adquirido su titularidad plena ya que, en ese caso, la operación de cobro del crédito es el ejercicio de un derecho que la Ley atribuye a su titular. Por el contrario, cuando los referidos efectos, recibos o documentos se reciben exclusivamente en gestión de cobro, la exención no se extiende a los servicios de gestión de cobro de los efectos recibidos ni a los accesorios a los mismos, entre los cuales se incluyen los relativos a la devolución de dichos efectos.

En definitiva, pues, la correcta interpretación de las Resoluciones a que alude la actora, es que cuando se trate de efectos ajenos, la exención no abarca los servicios de gestión de cobro, a diferencia del cobro de efectos propios que no esta sujeto al I.V.A..

La propia actora reconoció que la titularidad de los créditos documentados en los efectos recibidos en gestión de cobro no le fue transmitida ya que, no consta en ninguno de los casos contemplados haberse producido el endoso pleno de los efectos recibidos.

Debe, pues, concluirse que los servicios prestados por la actora consistentes en el adeudo de efectos, recibos y otros documentos en las cuentas de sus clientes y de los servicios complementarios de los anteriores prestados en los casos de devolución de efectos, recibos y demás documentos impagados tienen la consideración de servicios de gestión de cobro de efectos de titularidad ajena por lo que no están exentos del I.V.A..

Por lo expuesto, ha de rechazarse el referido motivo de oposición de la recurrente".

De la anterior transcripción debe destacarse el párrafo tercero, en el que la Sala de instancia parte del hecho reconocido por la propia actora de que "la titularidad de los créditos documentados en los efectos recibidos en gestión de cobro no le fue transmitida ya que, no consta en ninguno de los casos contemplados haberse producido el endoso pleno de los efectos recibidos". Este dato, que no ha sido discutido en casación, destruye la aplicación al caso presente de la construcción teórica realizada por la recurrente, pues, conforme a su misma formulación, al ser efectos no descontados tanto el cobro en el mismo Banco como la denominada "aplicación" por otro Banco están sujetas y no exentas de IVA, como se especifica en el artículo 20.uno , 18, letra h) de LIVA , subapartado c') de la misma letra cuando señala "no se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro".

La sentencia de 16 de septiembre de 2010 siguió los dictados de la anterior, aunque advirtió previamente lo siguiente:

" TERCERO.- Los motivos segundo y tercero del recurso de casación se hacen girar en torno a la infracción legal y jurisprudencial, en los términos antes referidos, en tanto que existiendo una Consulta Tributaria vinculante de la Dirección General de los Tributos de 24 de noviembre de 1986 -en realidad es de 24 de julio de 1987, como aclara la recurrente, ratificada por otras dos contestaciones de la Dirección General de Tributos de 5 y 25 de julio de 2001-, la sentencia se refiere a esta de pasada y hace caso omiso de los efectos que se derivan de la misma, cuando conforme al artº 53 de la LGT , al cumplirse los requisitos exigidos, la Administración quedaba vinculada por la misma y debió de abstenerse de girar la liquidación, al no hacerlo y declarar la sentencia la conformidad jurídica de la misma, incumple el artº 107 de la LGT .

La Resolución de 24 de julio de 1987 de la Dirección General de Tributos, también la de 31 de julio del mismo año, se confeccionaron en base al régimen excepcional y transitorio del artº 53 de la Ley 46/1985, de 27 de diciembre ; se trata de Resoluciones vinculantes, son consultas corporativas realizadas por las Asociaciones de la Banca y Cajas de Ahorro.

Ahora bien, a la vista del contenido de la Consulta y de la cuestión de fondo que se dilucida, el problema que se plantea no es tanto el carácter vinculante de la Resolución de 24 de julio de 1987, sino si su contenido es el preconizado por la parte recurrente.

Considera la recurrente, en resumen, que de la Resolución debe entenderse que la gestión de cobro de efectos encargada por otras entidades financieras, titulares de los mismos, está exenta, y por consiguiente no puede repercutirles el impuesto, pues la actividad realizada por ella es un servicio accesorio de una operación exenta y que por tanto estaría también exento.

La resolución del TEAC, objeto del recurso contencioso administrativo, aborda la cuestión en su Fundamento Jurídico Tercero. Parte la resolución de lo dispuesto en el artº 20.uno. 18, letra h) de la Ley 37/1992 , que declara exentas "las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago y otras órdenes de pago", finalizando el apartado estableciendo que "no se incluye en la exención el servicio de cobro de letras de cambio o demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro". Indicando que la Resolución de 24 de julio de 1987 en su apartado IV.12 prevé que "el cobro de efectos y documentos referidos cuando se realicen por quienes hayan adquirido su titularidad plena por cualquier procedimiento es operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la exención de los servicios accesorios de dicha operación", incluyendo dentro de esos servicios accesorios, "las aplicaciones de estos efectos realizadas entre entidades financieras". Debiéndose distinguir, como hace la Dirección General de los Tributos, entre los servicios de gestión de cobro realizadas por el Banco del que es cliente el librado o el tenedor del efecto, y a favor del mismo, y los mismos servicios cuando se refieren a efectos de los que es titular el Banco por haberlos descontados, y lo que no hace la entidad reclamante es distinguir dentro del segundo grupo los actos o servicios de gestión de cobro que realiza directamente el Banco titular del documento, de aquellos que encarga a otra entidad bancaria. La Resolución, siguiendo el precepto legal, como no podía ser de otra forma, señala que la premisa o requisito esencial para la no tributación, es que los servicios se realicen por quienes hayan adquirido su titularidad, premisa que de ninguna manera se cumple cuando quien realiza el servicio o la gestión de cobro, debido al pertinente encargo, es una entidad financiera no titular de los efectos o documentos. La Dirección General de Tributos reconoce como exentas las aplicaciones de los efectos realizadas entre entidades financieras, se está refiriendo a las operaciones materiales de entrega o cesión hechas entre ellas, requisito necesario para realizar las gestiones de cobro que son, precisamente, la razón de la entrega, pero no a los citados servicios o gestiones, porque ello iría en contra de la ley, además de no tratarse de aplicaciones".

La sentencia de la Audiencia Nacional, hace expresa mención a la Resolución de 24 de julio de 1987, si bien por error transcribe como fecha la de 24 de noviembre de 1986, y a la de 31 de julio de 2001, e indica que incurre en error la parte actora cuando parte en su planteamiento de la exención o no sujeción de la operación principal, lo que no cabe sostener tras la sentencia de 26 de junio de 2003, dictada en el asunto C-305/2001, MKG-Gmbh, por el TJCE . Análisis de dicha sentencia por la Audiencia Nacional, que le lleva a la misma conclusión a la que llegó el TEAC, si bien da un paso más, que no afecta a la cuestión sobre la que la recurrente hace girar el motivo de casación; en tanto que no sólo no considera como sujeto y no exento el cobro de efectos de titularidad ajena, sino también el cobro de documentos propios, como se desprende de aquel pronunciamiento en el sentido de que "una actividad económica mediante la cual un operador compra créditos asumiendo el riesgo de impago y, como contrapartida, aplica a sus clientes una comisión, constituye un cobro de créditos, en el sentido del artº 13, parte B, letra d), número 3, in fine de la Sexta Directiva, y, por tanto, está excluida de la exención prevista en esta disposición", esto es se considera no exento el factoring y se equipara el factoring propio y el impropio. Todo lo cual debe llevar a mantener que la sentencia de la Audiencia Nacional, en cuanto a la cuestión objeto del debate, el haberse girado una liquidación contraria a los términos de la Resolución vinculante de 24 de julio de 1987, se limita a ratificar la resolución del TEAC."

En la misma línea se sitúan las sentencias de 31 de marzo , 2 de Junio y 22 de Septiembre de 2011 ( casaciones 2227/06 , 1748/07 y 5254/07 ).

También en la sentencia de 28 de febrero de 2012 se dijo que:

"... el artículo 20.Uno.18, letra h) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , después de considerar exentas "las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, libranzas, pagarés, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito y otras órdenes de pago", señala en el subapartado c', que "No se incluyen en la exención el servicio de cobro de letras de cambio y demás documentos que se hayan recibido en gestión de cobro", y en este apartado en donde debe incluirse la operación referida consistente, según afirma el recurrente, y admite el Abogado del Estado, en que una entidad financiera percibe una comisión de otra entidad financiera en retribución del servicio que la primera presta a la segunda, y que no es otro que cargar en la cuenta del cliente de aquélla y abonar a ésta el importe del efecto presentado y que había sido previamente descontado.

La verdadera naturaleza de la operación es la de una gestión de cobro, pues al hallarse la cuenta del librado en otra entidad, la entidad descontante encomienda dicha gestión a ésta, que está prestando un servicio y por el que percibe una comisión, constituyendo, no una operación accesoria del descuento sino de una propia y nueva gestión de cobro. Una cosa es que la segunda operación sea consecuencia de la primera y otra que sea accesoria, pues aquella consecuencia puede ser eludida por el Banco descontante, no acudiendo al Banco en el que el deudor tiene la cuenta y gestionar el cobro por otras vías".

De acuerdo con esta jurisprudencia recogida en la sentencia de 28 de marzo de 2012 , el motivo debe desestimarse.

La cuestión que se suscita en el tercer motivo de casación es la relativa a la procedencia o no de incluir en el denominador de la prorratas los intereses cobrados tras la recompra de un título por parte de la entidad vendedora de él (con pacto de recompra). La parte recurrente con base en el art. 104.dos de la Ley del IVA 37/1992 considera que solo deben incluirse en la parte que corresponda al período de tenencia de los títulos , ya que, así se deduce del referido artículo que se refiere a "los intereses exigibles durante el tiempo que corresponda". Añade que lo contrario equivaldría a computar dos veces el mismo importe en dos sujetos diferentes: el Banco y el adquirente temporal.

Esta cuestión ha sido resuelta en las sentencias de esta Sala de 7 de abril de 2011 y 8 de marzo de 2012 . En la primera de ellas se razonó que:

"A este respecto, el artículo 104. dos.2º LIVA dispone en su último párrafo, que "Tratándose de valores integrados en la cartera de las entidades financieras deberán computarse en el denominador de la prorrata los intereses exigibles durante el período de tiempo que corresponda, y, en los casos de transmisión de los referidos valores, las plus valías obtenidas".

La interpretación de este precepto, no permite otra conclusión que la obtenida por la sentencia recurrida. En efecto, son la totalidad de los intereses exigibles por la entidad transmitente los que deben computarse. La referencia al "período de tiempo que corresponda" no tiene otro significado, que el referido al período de liquidación, tanto si los valores no se han transmitido en dicho tiempo, como si lo hubieran sido, en cuyo caso, se agregará el importe de las plus valías obtenidas, como así se desprende de la conjunción "y" que usa el precepto, sin que en este último caso se haga mención alguna a que los intereses sean sólo los que corresponderían al tiempo en que los valores estuvieron bajo la titularidad del sujeto pasivo, quien, en definitiva, ha cobrado el importe total de los intereses correspondientes, es decir, tanto los referidos al período de tenencia como de no tenencia".

El motivo debe desestimarse con base en el principio de unidad de criterio.

La aplicación de la doctrina expuesta comporta la desestimación del Recurso de Casación que decidimos, con expresa imposición de costas al recurrente, si bien, en uso de la facultad que otorga el art. 139.3 de la Ley Jurisdiccional , se limita su importe a 6.000 euros.

En atención a todo lo expuesto, en nombre de Su Majestad EL REY,