ATS, 1 de Diciembre de 2011

La Sentencia impugnada estimó en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad "REPSOL YPF, S.A." contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 14 de septiembre de 2007, por la que resolviendo, en única instancia, las reclamaciones económicoadministrativas interpuestas con el Acuerdo de liquidación dictado por la Delegación Central de Grandes Contribuyentes en fecha 31 de enero de 2006, y contra los acuerdos de imposición de sanciones por la comisión de infracción tributaria grave de fechas 23 de junio de 2006 y 25 de enero de 2006, relativos al Impuesto sobre Sociedades, Régimen de declaración consolidada, ejercicio 1998, acuerda: 1º) Desestimar la reclamación nº 928/06; 2º) Confirmar la liquidación; 3º) Estimar parcialmente las reclamaciones 2568-06 y 920-06; 4º) Anular el acuerdo sancionador derivado del acta de conformidad que deberá ser sustituido por otro que tenga en cuenta lo dispuesto en el Fundamento de Derecho Duodécimo.

La Sentencia anula la resolución impugnada y los acuerdos de que trae causa en cuanto a la imputación en la base imponible de la recuperación de la pérdida obtenida por la recurrente en la transmisión de acciones de las entidades no residentes ASTRA CAPSA, S.A. y CAVEANT, S.A., en cuanto a la procedencia de la deducción por doble imposición internacional por rentas obtenidas en Dubai y en cuanto a las sanciones impuestas, confirmando en lo demás la resolución recurrida.

En primer lugar, procedemos a analizar la causa de inadmisión del recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado por no haberse hecho indicación en el escrito de preparación del recurso de las correspondientes infracciones normativas o jurisprudenciales que se desarrollarán en el escrito de interposición.

A este respecto, resumiremos la doctrina de la Sala sobre los requisitos exigibles para la preparación del recurso de casación, expresada en el reciente ATS, de 10 de febrero de 2011, recurso núm. 2927/2010, que sienta las siguientes consideraciones:

1. Cuando el artículo 89.1 LJCA establece que el escrito de preparación debe contener una sucinta exposición de los requisitos de forma exigidos, se está refiriendo a los requisitos expresados en los artículos anteriores, y entre ellos figura de forma primordial la tajante regla procesal del artículo 88.1, que exige que el recurso se funde, exclusivamente, en alguno o algunos de los cuatro motivos que ahí se perfilan; de manera que es carga del recurrente en casación indicar ya en la fase de preparación el concreto o concretos motivos en que se fundará el recurso y no en cualesquiera otras razones no contempladas en la Ley Jurisdiccional, con indicación de los concretos preceptos o jurisprudencia que se reputan infringidos o del contenido de las infracciones normativas o jurisprudenciales que se pretendan denunciar y desarrollar en el escrito de interposición del recurso de casación, aunque fuere de forma sucinta. Si así no se exigiera, es decir, si se estimara innecesario anticipar el motivo o motivos al que se acogerá el escrito de interposición en los términos expresados, el trámite de preparación quedaría privado de su sentido y finalidad característicos, desde el momento que el Tribunal a quo quedaría desprovisto de elementos de juicio para verificar que el recurso de casación cumple el más primario requisito de procedibilidad, cual es que se funda formalmente en uno de esos cuatro motivos, con indicación de las infracciones normativas o jurisprudenciales denunciadas, y no en otro tipo de consideraciones ajenas al sistema de la Ley procesal, y la parte recurrida carecería de la información necesaria al respecto para adoptar la posición procesal que estimara pertinente.

   Esta exigencia de expresión de las concretas infracciones normativas o jurisprudenciales en el escrito de preparación existe tanto cuando la resolución impugnada procede de los Tribunales Superiores de Justicia como de la Audiencia Nacional y cualquiera que sea el motivo del artículo 88.1 que se utilice.

2. Los dos primeros apartados de que consta el artículo 89 de la Ley de la Jurisdicción deben ser interpretados y aplicados de forma conjunta y armónica. Así, el segundo apartado no es independiente del primero o alternativo al mismo, al contrario, se asienta en el apartado primero y establece un requisito añadido sobre éste, para el caso específico que en él se contempla, de sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia. Consiguientemente, la regla general aplicable a todos los casos y motivos casacionales (ex art. 89.1) es que ha de anunciarse ya en la preparación el motivo del artículo 88.1 al que se acogerá el recurso de casación en los concretos términos expuestos en el apartado anterior; y existe además un caso específico de impugnaciones casacionales (ex art. 89.2), las concernientes a sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia y basadas en el motivo casacional del apartado d), en las que ha de darse en el propio escrito de preparación un paso más, no sólo anunciando el motivo y las infracciones, sino además justificando, sucinta pero en todo caso suficientemente, la relevancia de la infracción del Derecho estatal o de la Unión Europea en que ese motivo pretende basarse en el fallo de la sentencia, como corresponde a su naturaleza.

3. Si el escrito de preparación no especifica en modo alguno los motivos a los que se acogerá la interposición con las exigencias expresadas, el recurso será inadmisible por aplicación del artículo 93.2.a) en relación con los artículos 88.1 y 89.1, todos ellos de la Ley Jurisdiccional, por haber sido defectuosamente preparado. Y esta misma conclusión, la de inadmisibilidad, será de aplicación, aunque sea de forma limitada a los motivos casacionales afectados, cuando se desarrolle en el escrito de interposición un motivo no anunciado previamente en el escrito de preparación o las infracciones normativas o jurisprudenciales desarrolladas en el escrito de interposición no guarden relación con las anunciadas en el escrito de preparación.

4. Esta exigencia legal primaria del artículo 89.1, de necesaria y obligada anticipación o anuncio en el escrito de preparación de los motivos que se piensan esgrimir en la interposición, es aplicable tanto respecto de las sentencias y autos procedentes de los Tribunales Superiores de Justicia como respecto de los dictados por la Audiencia Nacional, si bien, como antes dijimos y es jurisprudencia consolidada, la carga añadida del apartado segundo del mismo precepto sólo juega respecto de las sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de Justicia.

5. La labor de las Salas de instancia en esta fase de preparación, por lo que respecta a la verificación de la cita de los motivos a los que se acogerá el recurso, es de comprobación formal de que efectivamente el recurso se anuncia por alguno o algunos de los motivos del tan citado artículo 88.1, o se acoge a alguno de los supuestos contemplados en el artículo 87.1 para el caso de que el recurso de casación se dirija contra autos, sin que en este trámite pueda someterse a censura el acierto jurídico de las infracciones normativas que se anuncian en el referido escrito.

Proyectadas estas consideraciones sobre el recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado, resulta claro que en el escrito de preparación presentado, en ningún momento cita las concretas infracciones normativas o jurisprudenciales que se reputan infringidas, pues de la simple lectura de dicho escrito de preparación se constata la falta de mención de dichas infracciones, habida cuenta que sólo se refiere que el recurso se fundamentara en los motivos previstos en los apartados c ) y d) del artículo

88.1 de la Ley jurisdiccional .

En consecuencia, por las razones explicadas en el Razonamiento Jurídico anterior, hemos de concluir la inadmisión del recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado por no haber sido anunciado en el escrito de preparación los motivos del art-. 88.1 de la Ley Jurisdiccional con las exigencias expresadas, sin que frente a esta conclusión puedan prevalecer las razones expuestas por el actor en el trámite abierto por providencia, a las que hemos dado respuesta en el cuerpo de esta resolución.

En relación a las causas de inadmisión del recurso de casación interpuesto por la entidad "REPSOL YPF, S.A.", comenzamos con el análisis de la primera de ellas, por no haber citado en el escrito de preparación del recurso de casación la normativa que se considera infringida y que permite la fundamentación del recurso al amparo del artículo 88.1.c) de la Ley de la Jurisdicción .

Por la recurrente, en su escrito de preparación, se anunció la fundamentación del recurso en base a los motivos del artículo 88.1.c) y d), limitándose a indicar, en relación al motivo articulado al amparo del artículo

88.1.c) su articulación "por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales", sin concretar los preceptos legales y jurisprudencia que considera infringidas.

El motivo primero del escrito de interposición se fundamenta en el artículo 88.1.c) de la LRJCA, por infracción del artículo 24.1 de la Constitución y del artículo 33.1 de la LJCA, lo que conlleva su inadmisión, en atención a la doctrina expuesta en el razonamiento jurídico segundo del presente auto, por encontrarse defectuosamente preparado, pues no fueron anunciados en el escrito de preparación, los concretos preceptos legales y jurisprudencia que al amparo de dicho motivo, desarrollaría la recurrente en el escrito de interposición ( artículos 89.2 y 93.2.a) de la Ley jurisdiccional ).

Procedemos ahora a examinar la segunda causa de inadmisión del recurso de casación interpuesto por REPSOL YPF, S.A. por no haber anunciado en el escrito de preparación los preceptos legales que considera infringidos en el motivo segundo de su recurso.

Por la recurrente, en su escrito de preparación, se anunció la fundamentación del recurso en base al artículo 88.1.d), por infracción de las normas del ordenamiento jurídico, y en particular "se consideran infringidos los artículos 34, 86, 87 y 88 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, 237 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria, 3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, 15 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, así como preceptos legales y reglamentarios que los complementan". El motivo segundo del escrito de interposición se fundamenta en el artículo 88.1.d) de la LRJCA, por infracción de " las normas reguladoras de la valoración de la prueba documental en relación con la deducción por actividad exportadora aplicada por mi representada " con "vulneración de los artículos 319 y 326 de la LEC ", lo que conlleva su inadmisión, en atención a la doctrina expuesta en el razonamiento jurídico segundo del presente auto, por encontrarse defectuosamente preparado, pues resulta evidente que no fueron anunciados en el escrito de preparación, los concretos preceptos legales y jurisprudencia que al amparo de dicho motivo, desarrollaría la recurrente en el escrito de interposición ( artículos 89.2 y 93.2.a) de la Ley jurisdiccional ).

Procedemos ahora a examinar la tercera causa de inadmisión del recurso de casación interpuesto por "REPSOL YPF,S.A." por carecer manifiestamente de fundamento los motivos cuarto, quinto y sexto del escrito de interposición del recurso, al no hacer una crítica razonada de la concreta fundamentación jurídica de la sentencia recurrida, en base al artículo 93.2.d) de la Ley de esta Jurisdicción .

En primer lugar, es preciso recordar que es doctrina reiterada de esta Sala la que sostiene que el recurso de casación no es un recurso ordinario, como el de apelación, que permite un nuevo y total examen del tema controvertido desde los puntos de vista fáctico y jurídico. Se trata de un medio de impugnación que sólo indirectamente, a través del control de la aplicación del derecho (sustantivo y procesal) realizada por el Tribunal a quo, resuelve el concreto caso controvertido. No basta, pues, con el mero resultado desfavorable para que, de forma automática, se abran las puertas de la sede casacional, como sucede en el ámbito de otros medios de revisión de resoluciones judiciales, sino que resulta menester exponer las razones que justifican la intervención del órgano de casación.

A tal fin, el escrito de interposición del recurso constituye el instrumento mediante el que el recurrente ha de exteriorizar su pretensión impugnatoria, solicitando la anulación de la sentencia o de la resolución recurrida en virtud del motivo o de los motivos que, como requisito objetivo esencial de la casación, autoriza el artículo 88 de la Ley 29/1998 . Con ello se trata de preservar la naturaleza extraordinaria del recurso de casación, de modo que la exigencia de que se formule, de manera fundada y precisa en el escrito de interposición, la pretensión casacional enderezada a la revocación de la sentencia de instancia constituye una carga que las partes han de observar y cumplimentar con rigor jurídico, a fin de ordenar adecuadamente el debate ante el Tribunal Supremo. Esta visión justifica que corresponda a quien promueve el recurso la exposición de una crítica razonada y pormenorizada de la fundamentación de la sentencia que pretende recurrir, para poner de manifiesto los errores jurídicos que le imputa.

En el recurso objeto de análisis y en relación a los motivos cuarto, quinto y sexto del escrito de interposición, la recurrente se limita a indicar lo siguiente "como consecuencia de lo anterior, nuestros motivos de oposición en este punto a la sentencia ahora impugnada, relativa al IS de 1998, son los mismos que, en el recurso de casación nº 8/6121/2007, desarrollamos contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de octubre de 2007 (recurso contencioso-administrativo nº 738/2004 ), esto es, los siguientes (que serían los motivos cuarto, quinto y sexto en el presente recurso de casación) ....así, sobre esta cuestión, con el ánimo de no ser reiterativos, nos remitimos a todo lo expuesto en nuestro escrito de interposición de aquel recurso de casación nº 8/6121/2007, relativo al IS de 1997".

Procede pues la inadmisión de los motivos cuarto, quinto y sexto del recurso de casación, en base al artículo 93.2.d) de la LRJCA, por carecer de fundamento, por no realizar una crítica razonada de la Sentencia, efectuando una remisión a la fundamentación de otro recurso de casación.

No obstan a lo anterior las alegaciones efectuadas por la entidad "REPSOL YPF, S.A." en el trámite de audiencia concedido, en las que, en relación a la primera causa de inadmisión del recurso de casación considera que obedece a un formalismo excesivo y sería contraria al artículo 24 de la Constitución y al principio pro accione.

Sin embargo dichas alegaciones en modo alguno obstan a la conclusión de inadmisión alcanzada por la Sala, y ello, además de las consideraciones jurídicas vertidas en el Auto de la Sala de 10 de febrero de 2011 (rec. núm. 2927/2010 ) por lo que a continuación expresamos.

Tal y como ha declarado de forma reiterada este Tribunal, la primera fase de preparación del recurso de casación no se configura en el sistema de la Ley Jurisdiccional como un mero formalismo carente de mayor trascendencia, sino más bien como un trámite que adquiere sustantividad propia, en cuanto ha sido establecido por el legislador con la evidente finalidad de permitir al mismo Tribunal que ha dictado la resolución judicial efectuar un primer juicio sobre la procedencia del recurso y constatar si se dan las condiciones previstas en la Ley de la Jurisdicción para darle trámite y remitir lo actuado ante el Tribunal Supremo; y con el propósito de proporcionar a la parte recurrida información acerca de los motivos en que se fundamentará el recurso de casación. Obvio es que esa finalidad sólo puede cumplirse si la Sala a quo y las partes disponen de toda la información necesaria para formar criterio sobre tal cuestión; de ahí que sea carga del interesado en recurrir en casación proporcionar ya en el escrito de preparación los datos indispensables para comprobar el cumplimiento de esos requisitos, sin que, por lo demás, esta carga procesal que sólo al recurrente afecta, pueda ni deba ser cumplida o completada por la Sala, de oficio y en perjuicio de la parte procesal enfrentada a quien pretende recurrir.

Además, y respecto de los requisitos exigibles en el escrito de preparación, ha de reconocerse que no ha existido una jurisprudencia unánime en relación a la necesidad de anticipar en dicho escrito los concretos motivos que se harán valer en la interposición del recurso, ni en cuanto a las consecuencias de la omisión de ese extremo, o de la falta de correlación entre los motivos anunciados en la preparación y los posteriormente desarrollados en la interposición. Por ello, con la doctrina expuesta en los Autos de 10 de octubre de 2010 y de 10 de febrero de 2011 se ha clarificado la doctrina jurisprudencial en relación a tal cuestión, reconduciéndose con arreglo a las consideraciones que se expresan en los citados Autos.

En relación a la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva consagrado en el artículo 24 CE alegada por la entidad REPSOL YPF, S.A., ha de expresarse que las posibles restricciones a la recurribilidad de determinadas resoluciones no son incompatibles con el derecho a la tutela judicial efectiva del artículo 24.1 de la Constitución, ni con el principio de seguridad jurídica siempre que se articulen por Ley siendo doctrina reiterada de esta Sala que no se quebranta dicho derecho porque un proceso contenciosoadministrativo quede resuelto en única instancia.

Además, sobre el acceso a los recursos, existe una consolidada doctrina del Tribunal Constitucional que, reiterada en su Sentencia nº 252/2004, de 20 de diciembre, puede resumirse en lo siguiente: "... como hemos sintetizado en la STC 71/2002, de 8 de abril, "mientras que el derecho a una respuesta judicial sobre las pretensiones esgrimidas goza de naturaleza constitucional, en tanto que deriva directamente del art. 24.1 CE, el derecho a la revisión de una determinada respuesta judicial tiene carácter legal. El sistema de recursos, en efecto, se incorpora a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, sin que, como hemos precisado en el fundamento jurídico 5 de la STC 37/1995, 'ni siquiera exista un derecho constitucional a disponer de tales medios de impugnación, siendo imaginable, posible y real la eventualidad de que no existan, salvo en lo penal ( SSTC 140/1985, 37/1988 y 106/1988 )'. En fin, 'no puede encontrarse en la Constitución -hemos dicho en el mismo lugar- ninguna norma o principio que imponga la necesidad de una doble instancia o de unos determinados recursos, siendo posible en abstracto su inexistencia o condicionar su admisibilidad al cumplimiento de ciertos requisitos. El establecimiento y regulación, en esta materia, pertenece al ámbito de libertad del legislador ( STC 3/1983 )' ( STC 37/1995, FJ 5). Como consecuencia de lo anterior, 'el principio hermenéutico pro actione no opera con igual intensidad en la fase inicial del proceso, para acceder al sistema judicial, que en las sucesivas, conseguida que fue una primera respuesta judicial a la pretensión' que 'es la sustancia medular de la tutela y su contenido esencial, sin importar que sea única o múltiple, según regulen las normas procesales el sistema de recursos' ( SSTC 37/1995, 58/1995, 138/1995 y 149/1995 " .

Por otra parte, como ha declarado también el Tribunal Constitucional en su Sentencia nº 230/2001, de 26 de noviembre, entendiéndose incorporado el sistema de recursos a la tutela judicial en la configuración que le otorga cada una de las Leyes reguladoras de los diversos órdenes jurisdiccionales, "estas leyes pueden establecer distintos requisitos procesales para la admisión de los recursos, cuya interpretación es competencia exclusiva de los Jueces y Tribunales ordinarios. Y el respeto que, de manera general, ha de observarse en relación con las decisiones de los órganos judiciales adoptadas en el ámbito de la interpretación y de la aplicación de la legalidad ordinaria, "debe ser, si cabe, aún más escrupuloso cuando la resolución que se enjuicia es ... del Tribunal Supremo -a quien está conferida la función de interpretar la ley ordinaria (también, evidentemente la procesal) con el valor complementario del ordenamiento que le atribuye el Código Civil (art.

1.6 )-, y ha sido tomada en un recurso, como el de casación, que está sometido en su admisión a rigurosos requisitos, incluso de naturaleza formal" ( SSTC 119/1998, FJ 2, y 160/1996, de 15 de octubre, FJ 3) ".

Tampoco puede admitirse, en relación a la tercera causa de inadmisión del recurso de casación interpuesto por REPSOL YPF, S.A. la aplicación de la doctrina de este Tribunal relativa a la motivación de las resoluciones judiciales por remisión a otras sentencias, pues no se está cuestionando la ausencia de motivación de una Sentencia, sino la carencia de fundamento de varios motivos del escrito de interposición de un recurso de casación y la exigencia de fundamentación no es consecuencia de un prurito de rigor formal, sino un corolario del carácter extraordinario del recurso de casación, sólo viable por motivos tasados, con el designio, como ya hemos apuntado, de depurar la aplicación del derecho, tanto desde un punto de vista sustantivo como del procesal, realizada en la sentencia de instancia.

De este modo se contribuye a la satisfacción de los principios de seguridad jurídica y de igualdad en la aplicación del ordenamiento jurídico mediante la doctrina que, de modo reiterado, establezca este Tribunal al interpretar y aplicar la ley, la costumbre y los principios generales del derecho ( artículo 1.6 del Código Civil ).

Al respecto pueden consultarse, por todas, las sentencias de 14 de diciembre de 2000 (casación 7410/95, FJ 3º), 11 de noviembre de 2004, casación 6211/01 (FJ 3 º) y 27 de octubre de 2010, casación 3548/07 (FJ 2º) También los autos de 10 de diciembre de 2009 (casaciones 1342/04 y 1348/09, F.J. 2º en ambos casos) y 8 de abril de 2010 (casación 3228/09, FJ 2º).

Finalmente alega la entidad "REPSOL YPF,S.A." que no procede aplicar la causa de inadmisión del recurso establecida en el artículo 93.2.c), a este respecto cabe decir que esta Sala no ha apreciado en su providencia esta causa de inadmisión, si bien por error se citó el artículo 93.2.c), cuando del tenor literal de la providencia se desprende claramente que se está apreciando una causa de inadmisión por carencia de fundamento en base al artículo 93.2.d) de la Ley de esta Jurisdicción y consecuentemente no es objeto de análisis dicha alegación.

Al ser inadmisible el recurso de casación interpuesto por la Administración del Estado, las costas procesales causadas deben imponerse a la parte recurrente en el mismo, como dispone el artículo

93.5 de la mencionada Ley, declarándose que la cantidad máxima a reclamar en concepto de honorarios de letrado por la parte recurrida es de 600 euros, atendida la actividad profesional desarrollada por el referido letrado en el presente recurso de casación, al igual que esta Sala ha resuelto en supuestos similares.

En relación al recurso de casación interpuesto por la entidad "REPSOL YPF, S.A", al ser inadmisible sólo en parte, no procede la imposición de costas procesales ( artículo 93.5 LRJCA ).

Por lo expuesto,