STSJ Cataluña 1170/2011, 10 de Noviembre de 2011
| Jurisdicción | España |
| Número de resolución | 1170/2011 |
| Fecha | 10 Noviembre 2011 |
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 902/2008
Partes: Bernabe C/ T.E.A.R.C.
S E N T E N C I A Nº 1170
Ilmos. Sres.:
PRESIDENTE
D. EMILIO ARAGONÉS BELTRÁN
MAGISTRADOS
D. RAMÓN GOMIS MASQUÉ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a diez de noviembre de dos mil once.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 902/2008, interpuesto por D. Bernabe, representado por la Procuradora D.ª IRENE SOLA SOLE, contra T.E.A.R.C., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ, quien expresa el parecer de la SALA.
Por la Procuradora D.ª IRENE SOLA SOLE, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.
Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.
Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.
En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.
Se recurre el Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de 12 de junio de 2008, desestimatorio de las reclamaciones acumuladas NUM000, NUM001 y NUM002, presentadas contra la liquidación practicada por la Administración por IRPF, ejercicio 1999 y sanciones derivadas de la anterior.
La liquidación trae causa en las cantidades percibidas por los recurrentes en concepto de justiprecio derivado del procedimiento expropiatorio de determinada finca con ocasión de la construcción del tratado de Alta Velocidad (AVE), "Madrid- Barcelona-Frontera Francesa", y por el concepto de intereses de demora en el pago del justiprecio.
Las sanciones se impusieron a los aquí recurrentes por la apreciada infracción prevista en el art 79 a) de la LGT/1963 - dejar de ingresar- por la parte de cuota tributaria correspondiente al percibo de tales intereses.
La pretensión de anulación de la liquidación se ciñe al concepto de incremento patrimonial derivado de la expropiación, interesándose que por la Administración se dicte nueva liquidación tomando como base únicamente los intereses de demora, y a la anulación de las sanciones.
En lo que respecta a la liquidación, la recurrente abandona el motivo de no sujeción al impuesto del justiprecio, alegando la prescripción de la acción de liquidación con fundamento en que el 3 de diciembre de 1996 se suscribió el Acta Previa de Ocupación y por tanto el incremento ha de imputarse a tal ejercicio, habiendo transcurrido el plazo de prescripción cuando el 18 de septiembre de 2001 se comunicó el inicio de las actuaciones.
Por la Administración se argumenta de contrario que habiéndose percibido el importe del justiprecio en el ejercicio 1998 es de aplicación lo establecido en los arts. 19.4 de la Ley del impuesto sobre Sociedades, 43/1995, y 56.4 de la Ley del IRPF, 18/1991, de manera que no habiendo optado el contribuyente por imputar la ganancia a la fecha del devengo, la imputación se ha de hacer en el ejercicio 1998.
El TEARC añade que habiéndose llevado a efecto una exención por reinversión, parcial, la imputación temporal habría de referirse al ejercicio 1999, en el que se produce el vencimiento del plazo para su materialización, y únicamente habría que considerar el ejercicio 1996 o el de 1998 a efectos de determinar la base del cálculo.
Respecto al primer argumento es suficientemente ilustrativo a este efecto la fundamentación jurídica contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de septiembre de 2004, en los siguientes términos:
La expropiación forzosa es una alteración patrimonial, como acertadamente la incluye el Reglamento del I.R.P.F., de 3 de agosto de 1981, en su art. 77.1.a), y como lo ha mantenido esta Sala Tercera en doctrina reiterada y completamente consolidada que se inició con la sentencia de fecha 22 de abril de 1981 . En la jurisprudencia más reciente deben citarse las sentencias de esta Sección de 12 de abril y 30 de octubre de 2003 ( Recursos núms. 4946/1998 y 6667/1998 ). Y en la sentencia de 12 de abril de 2003 también (Rec. num. 4504/1997), en la que se trataba del aumento de la base imponible del IRPF por incremento patrimonial puesto de manifiesto en la transmisión de una finca en expediente de expropiación forzosa, la Sala declaró que no se estaba discutiendo en ese caso ninguna liquidación sobre el precio de la expropiación forzosa que recibió en su día el interesado, sino la liquidación que corresponda hacer sobre el incremento patrimonial en un impuesto específico, el de la renta de las personas físicas, en que no se grava ninguna transmisión, sino los rendimientos netos percibidos por los contribuyentes a consecuencia de su trabajo y bienes de todas clases, entre los cuales se incluyen, como es lógico, los incrementos o ganancias patrimoniales percibidos por el mismo durante el ejercicio que corresponda. Lo que se integra en la base es el incremento patrimonial obtenido, el justiprecio recibido.
No hay duda alguna que si un bien inmueble del expropiado aumenta su valor desde que lo adquirió hasta la fecha en que perdió su pleno dominio sobre él por transmisión, por ministerio de la Ley, como consecuencia de su expropiación forzosa, ese incremento de patrimonio es una alteración patrimonial que permite la sujeción del aumento de valor al IRPF.
Esta cuestión ha sido regulada definitivamente por el Reglamento de la Ley del IRPF 18/1991, de 6 de junio, aplicable a partir del ejercicio 1992, Reglamento que fue aprobado por Real Decreto 1841/1991, de 30 de diciembre, cuyo art. 14. "Imputación temporal de ingresos y gastos. Norma General", apartado 1, párrafo segundo, dispone: "A efectos de lo previsto en el párrafo anterior, los incrementos y disminuciones de patrimonio se entenderán devengados en el momento en que tenga lugar la alteración patrimonial", que en la expropiación forzosa de bienes inmuebles se produce cuando se fija el importe del justiprecio
.
La doctrina ha venido siendo consolidada en el Tribunal Supremo y podemos citar al efecto la reciente Sentencia de 12 de abril de 2010, en cuyo Fundamento de Derecho segundo se expresa: " Pues bien, tal interpretación infringe los preceptos del IRPF antes invocados, según los criterios doctrinales y jurisprudenciales sobre el "devengo tributario". Así la jurisprudencia tiene declarado: "El principio de devengo, consistente en mantener que para la imputación temporal de los ingresos y gastos debe tenerse en cuenta la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera originada por aquéllos, ... " y continúa razonando la sentencia (FJ 5º) " El marco legal de referencia para dilucidar la cuestión lo constituyen el art. 26 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre (B.O.E. 11 de septiembre de 1978), del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el art. 109 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 2384/1981, de 3 de agosto de 1981.
El art. 26.1 de la Ley 44/1978 dispone que los ingresos y gastos que determinan la base del Impuesto se imputarán al periodo en que se hubieren devengado los unos y producido los otros, con independencia del momento en que se realicen los correspondiente cobros y pagos.
El art. 109.2 del Reglamento Imputación temporal de ingresos y gastos-- precisa que, a efectos de lo previsto en el apartado 1 del propio precepto, que es reproducción literal del transcrito art. 26.1 de la Ley 44/1978, "se entenderá que se han devengado los ingresos en el momento en que son exigibles por el acreedor, sin perjuicio de lo previsto en el apartado 4 siguiente".
La exégesis de estos preceptos nos lleva a acoger en materia de ingresos el criterio del devengo y en materia de gastos el de producción de los mismos, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros y pagos.
La regla general en la imputación temporal de la ganancia patrimonial es la de imputarla al periodo en el que tenga lugar la alteración patrimonial, circunstancia que en los supuestos de expropiación forzosa debe considerarse producida cuando fijado y pagado el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado. Como quiera que en este caso la fijación del justiprecio se produjo el 30 de octubre de 1990, habiéndose realizado ya la ocupación de las fincas el 19 de enero de 1990, ha de concluirse que la imputación temporal de la ganancia patrimonial a que dio lugar la expropiación ha de realizarse al ejercicio 1990. "
Establecido que la ganancia patrimonial se ha de imputar al ejercicio 1996, la liquidación es, precisamente, la de tal ejercicio, de lo que resulta que prescrita la acción de la Administración para la determinación de la deuda tributaria, de éste, no cabe ya considerar cuestión alguna en cuanto al ejercicio del derecho a la exención por reinversión, lo que impide...
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