STS, 20 de Octubre de 2011

La Administración Tributaria Autonómica practicó seis liquidaciones a la mercantil INMOBILIARIA OSUNA S.L en concepto de Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas, correspondientes a otros tantos solares de su propiedad, ubicados en Badajoz, y por el ejercicio 2001, por importe total de 475.017,42 euros.

Interpuesta reclamación económica administrativa núm. 68/2004, fue estimada parcialmente por la Junta Económico-Administrativa de la Comunidad Autónoma de Extremadura en resolución de 13 de junio de 2005 que confirmó las liquidaciones, a excepción de dos de ellas en que se declaró que debían practicarse nuevamente conforme a los valores catastrales declarados para el año 2001. En ejecución de dicha decisión se practicaron las nuevas liquidaciones.

La mercantil Inmobiliaria Osuna S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución de la Junta Económico-Administrativa Regional de Extremadura de 13 de junio de 2005. La Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, en sentencia de 11 de junio de 2007 , dictó sentencia cuya parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Carlos Alejo Leal López, en nombre y representación de la mercantil "Inmobiliaria Osuna, S.L." contra la resolución de la Junta Económico-Administrativa Regional de Extremadura y las liquidaciones tributarias mencionadas en el primer fundamento; que se anulan parcialmente por no estar plenamente ajustadas al Ordenamiento Jurídico, debiendo practicarse nuevas liquidaciones calculándose el recargo por presentación extemporánea y los intereses de demora, conforme a lo dispuesto en el artículo 27 de la actual Ley General Tributaria ; sin hacer expresa condena en cuanto a las costas procesales".

Contra la referida sentencia INMOBILIARIA OSUNA S.L. preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que fue tenido por preparado por providencia dictada el 9 de julio de 2005.

La Sección Primera de esta Sala Tercera, en Auto de 22 de mayo de 2008 , acordó "Declarar la inadmisión del recurso de casación interpuesto por la representación procesal de INMOBILIARIA OSUNA, S.A. contra la Sentencia de 11 de junio de 2007, dictada por Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura , recaída en el recurso nº 1001/2005 , en relación con las liquidaciones correspondientes al Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas practicadas a la entidad recurrente, declarando la firmeza de la sentencia respecto de las mismas, salvo en relación con la liquidación núm. 0594010000202 correspondiente al solar con referencia catastral núm. 4746702PD7044F001YZ, sito en la Calle Los Ordenados, PB de Badajoz, respecto de la cual se admite el recurso, con remisión de las actuaciones a la Sección Segunda de esta Sala, de conformidad con las normas de reparto de asuntos".

En el Fundamento de Derecho Tercero del citado Auto, la Sección Primera razonó que "En el presente caso, aunque la cuantía del recurso contencioso-administrativo quedó fijada en la instancia en 475.017,42 euros, sin embargo, dicha cantidad es el importe total de las liquidaciones inicialmente giradas por Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas, correspondientes a diferentes solares, y relativas al ejercicio de 2001, y de las cuales sólo la liquidación núm. 0594010000202 correspondiente al solar con referencia catastral núm. 4746702PD7044F001YZ, sito en la Calle Los Ordenados, PB de Badajoz supera el límite casacional fijado por la ley.

En consecuencia, procede declarar la inadmisión del recurso con arreglo a lo previsto en el artículo 93.2 a) de la Ley de esta Jurisdicción, en relación con los preceptos anteriormente reseñados, al no ser la sentencia impugnada susceptible de recurso de casación, salvo en lo relativo a la liquidación indicada respecto de la cual debe admitirse el recurso, dado que la cuota sí supera en ese caso el límite de 150.000 euros legalmente establecido para acceder al recurso de casación".

Formalizado por Letrada de la Junta de Extremadura su oportuno escrito de oposición al recurso, se señalo la audiencia del día 18 de octubre de 2011 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, dictada en fecha 11 de junio de 2007, recurso núm. 1001 de 2005 , estimatoria en parte del recurso deducido contra resolución de la Junta Económico-Administrativa Regional de Extremadura, dictada en reclamación contra liquidaciones por el Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas, ejercicio 2001. Cuantía 475.017,41 euros.

La entidad recurrente funda su recurso de casación en los siguientes motivos:

1. ) Al amparo del artículo 88.1.d) de la LJ , por vulneración del artículo 9.3 de la CE , que prohibe la arbitrariedad de los poderes públicos, propugna la irretroactividad de las normas limitadoras de los derechos individuales y consagra la seguridad jurídica como principio rector del ordenamiento jurídico español, así como la doctrina elaborada por el Tribunal Constitucional que prohibe la retroactividad de los tributos cuando esa aplicación retroactiva violenta la confianza legítima.

2. ) Al amparo del artículo 88.1 .d), por infringir la sentencia el artículo 14 de la CE , principio de igualdad, al rechazar el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad, por lo que está declarando ajustada a Derecho la Ley 9/1998 .

3. ) Al amparo del artículo 88.1.d) de la LJ , por infracción del artículo 103.1 de la CE , en la medida que se considera ajustado a Derecho que la Administración pueda discrecionalmente decidir si un año se exacciona o no un tributo legalmente establecido.

4. ) Al amparo del artículo 88.1.d) de la LJ , por vulneración del artículo 124 de la LGT, actual 102.2 , que establece la necesidad de que las liquidaciones tributarias se notifiquen al interesado debidamente motivadas, y jurisprudencia existente sobre esta cuestión.

5. ) Al amparo del artículo 88.1.d) de la LJ , por quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia o de las que rigen los actos y garantías procesales, al considerar la recurrente que la sentencia incurre en el defecto de incongruencia omisiva, en tanto que solicitado en la demanda el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad de la Ley 9/1998 , la sentencia no se pronuncia sobre dicha solicitud.

6. ) Al amparo del artículo 88.1.c) de la LJ . Petición de reembolso de los gastos de los avales bancarios aportados para suspender las liquidaciones impugnadas.

7. ) Al amparo del artículo 88.1 .c). Petición de reembolso de la tasa judicial satisfecha por la entidad por la interposición del recurso contencioso-administrativo que ha sido estimado parcialmente.

Los actos originarios que conforman el objeto material del recurso contencioso-administrativo resuelto por la sentencia impugnada son las liquidaciones giradas por el Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas, regulado por Ley de la Asamblea de Extremadura 9/1998, de 26 de junio , y su Reglamento de desarrollo, aprobado por Decreto del Consejo de Gobierno de la Junta de Extremadura 22/2001, de 5 de febrero , publicado en el Diario Oficial de Extremadura núm. 18, de 13 de febrero.

Al cuestionarse la legalidad de actos dictados en relación con la Ley autonómica 9/1998 , ello tiene una gran relevancia, como hemos dicho en la sentencia de esta Sala y Sección de 23 de junio de 2011 (casación 4532/2007 ), para determinar los límites en los que deben detenerse los pronunciamientos demandados a este Tribunal. Debe ponerse de relieve que la cuestión de fondo es claramente un asunto de derecho autonómico, cuyo conocimiento corresponde a las Salas de lo Contencioso Administrativo de los Tribunales Superiores de Justicia, y no a este Tribunal, según lo que determina el artículo 86.4 de la Ley de la Jurisdicción . Así, la liquidación del Impuesto sobre Suelo sin Edificar y Edificaciones Ruinosas del ejercicio de 2001 del solar sito en calle Los Ordenados PB constituye el acto administrativo del que trae causa el litigio, y su regulación y las normas aplicadas, para resolver el mismo, sin más excepciones que las que serán objeto de atención especial, son estrictamente autonómicas. Por ello, sin duda, los tres primeros motivos en que se funda el recurso y que se refieren a supuestas infracciones de la Constitución, sólo valdrían en cuanto pudieran tener por finalidad colaborar en la tarea hermenéutica, pero que en modo alguno resultan de aplicación directa ante la presencia de normas autonómicas que regulan la materia, puesto que, en todo caso, es la aplicación de esta norma autonómica la que infringe la Constitución, a criterio de la recurrente, lo que exige el análisis de dichas normas autonómicas, lo cual nos está vedado, desde la perspectiva constitucional propuesta.

La solución contraria a la que exponemos supondría vaciar de contenido el artículo 86.4 de la LJCA , pues los principios constitucionales y de procedimiento administrativo proporcionan el sustrato común y laten en todos los ordenamientos jurídicos, por lo que bastaría su mera invocación retórica para desbordar los límites que la LJCA ha trazado para acceder a la casación. A este respecto la Sala se ha pronunciado en numerosas ocasiones; así, hemos dicho que "Estos preceptos, en cuanto tienen el carácter de instrumentales, y, por tanto, constituyen elementos comunes para todos los ordenamientos jurídicos, ya sea el estatal, autonómico o local, no pueden servir de base por sí solos para fundar un recurso de casación, cuando el derecho material es puramente autonómico. Pues admitir lo contrario sería tanto como privar de contenido al artículo 86.4 de la Ley Jurisdiccional , al existir siempre la posibilidad de acogerse a estos preceptos instrumentales y principios generales para con base en su infracción entablar el recurso de casación" ( STS de 17 de septiembre de 2008 ).

Igualmente en el ámbito propiamente tributario venimos declarando reiteradamente que no pueden revisarse en casación la aplicación de normas ajenas al derecho estatal y comunitario europeo, cuando su invocación para fundar el recurso de casación resulta meramente instrumental.

De acuerdo con lo que dispone el artículo 86.4 de la Ley de la Jurisdicción , sólo son recurribles en casación aquéllas Sentencias que siendo susceptibles de ello en virtud de los restantes criterios legales, pretendan fundarse en la infracción de normas de derecho estatal o comunitario europeo que sea relevante y determinante del fallo recurrido, siempre que tales normas hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora.

La parte recurrente toma como base de los tres primeros motivos la infracción de los principios y mandatos constitucionales referidos, pero que a la luz de las cuestiones ventiladas y su regulación en la legislación autonómica, aplicación de la Ley 9/1998 , se proyectan ineludiblemente sobre la normativa autonómica, en cuyo caso es evidente que no estamos en presencia de una infracción del Derecho estatal, sino de Derecho autonómico pues lo que le sirve de fundamento es una errónea aplicación de la propia legislación autonómica, por resultar ésta inconstitucional. De otra forma se haría accesible al recurso de casación la interpretación de la normativa autonómica, cuando la evidente finalidad de dicho requisito en el sistema de la Ley jurisdiccional es mantener la interpretación del derecho autonómico en el ámbito de los Tribunales Superiores de Justicia de las Comunidades Autónomas.

Como se ha indicado, la mayoría de las cuestiones, y desde luego las que constituyen el fondo del litigio, excepto la vulneración del artículo 124.1 de la LGT , se encuentran reguladas por la normativa autonómica. Ello nos lleva a considerar que, sin duda, la resolución de fondo requiere interpretar y aplicar, única y exclusivamente, normas de Derecho autonómico.

Cuando el recurso se funde en infracción de normas de Derecho autonómico, la sentencia no será susceptible de recurso de casación. El fundamento de esta regla encuentra su respuesta en el propio sistema articulado legalmente, en cuanto corresponde a los Tribunales Superiores de Justicia la determinación de la interpretación última del derecho de procedencia autonómica; los art. 99.1 y 101.2 de la LJCA atribuyen el conocimiento de los recursos de casación para unificación de doctrina fundados en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma y del recurso de casación en interés de la Ley en que se enjuicie la correcta interpretación y aplicación de normas emanadas de las CCAA que hayan sido determinantes del fallo recurrido, a órganos jurisdiccionales que no son la Sala Tercera del Tribunal Supremo sino las Salas de los Tribunales Superiores de Justicia constituidas con la composición prevista, respectivamente, en los artículos 99.3 y 101.3 de la LJCA. Por ende, les corresponde a los Tribunales Superiores hacer el juicio de relevancia constitucional respecto de las normas autonómicas, a efectos del planteamiento, en su caso, de cuestión de inconstitucionalidad de la norma autonómica aplicada determinante del fallo que haya de recaer.

El que esta Sala inadmita los tres primeros motivos, en modo alguno quiebra el derecho a la tutela judicial efectiva, consagrado en el artículo 24.1 de la Constitución, puesto que, según declara el Tribunal Constitucional en la sentencia 30/2004, de 4 de marzo , el precepto citado tiene como contenido esencial primario el obtener de los órganos jurisdiccionales integrantes del Poder Judicial una resolución razonada y fundada en derecho sobre el fondo de las pretensiones oportunamente deducidas por las partes, imponiendo al juez, para garantizar la concretización expansiva de este derecho fundamental, una interpretación razonable y no arbitraria de los presupuestos y cláusulas procesales que no suponga una aplicación rigorista, excesivamente formal, o desproporcionada en relación con los fines que preserva el proceso, de modo que la declaración de inadmisión sólo puede fundarse en la concurrencia de un óbice fundado en un precepto expreso de la ley que a su vez sea respetuoso con el contenido esencial del derecho fundamental, adoptada en la observancia de estos fundamentos hermenéuticos constitucionales.

Este pronunciamiento de la Sala de admisión parcial del recurso de casación es conforme al derecho a un proceso equitativo, que garantiza el artículo 6.1 del Convenio Europeo de Derechos Humanos, ratificado por España por Instrumento de 29 de septiembre de 1979 , que constituye para los órganos judiciales una fuente interpretativa prevalente del derecho a la tutela judicial efectiva, de conformidad con el artículo 10.2 de la Constitución, que exige de los órganos judiciales contencioso-administrativos que al examinar las causas de inadmisión respeten el principio de proporcionalidad entre las limitaciones impuestas al derecho de acceso a un tribunal para que examine el fondo del recurso y las consecuencias de su aplicación. ( Sentencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos de 9 de noviembre de 2004. Caso Sáez Maeso contra España ).

Cabe advertir, también, que en cuanto a la incongruencia alegada, motivo quinto, por no haber planteado la Sala de instancia cuestión de inconstitucionalidad contra la Ley autonómica 9/1998 , ha de ponerse la misma en conexión con la cuestión material a la que se le relaciona. Así, no puede obviarse que, de estimarse el recurso y casarse la sentencia impugnada, la Sala, si la cuestión a la que viene relacionada es Derecho estatal o comunitario, debe entrar a conocer con plena potestad jurisdiccional del recurso interpuesto en la instancia. Por el contrario, si la cuestión a la que se relaciona es de aplicación del Derecho autonómico, apreciada la incongruencia, se mandarían reponer las actuaciones al momento inmediato a dictar sentencia para que se dicte otra pronunciándose sobre todas las alegaciones jurídicas de las partes, puesto que no incumbe a este Tribunal el enjuiciamiento de preceptos emanados de la Comunidad Autónoma sino exclusivamente de normas estatales o de Derecho comunitario.

En el caso que nos ocupa la incongruencia invocada viene referida a la falta de respuesta de la sentencia de instancia sobre la inconstitucionalidad de la Ley 9/1998 , y la negativa de la Sala a plantear cuestión de inconstitucionalidad.

La sentencia se pronuncia expresamente sobre la concreta cuestión planteada, "El primero de los motivos que deben examinarse, pese a la invocación sistemática que se hace en la demanda, es el referido a la pretendida inconstitucionalidad de la normativa reguladora del Impuesto Autonómico objeto de liquidación; cuestión que de prosperar haría innecesario que examinásemos las restantes cuestiones aducidas en la demanda en contra de la legalidad de las actuaciones impugnadas. Y en este sentido no puede ser acogido el motivo, como ya hemos tenido ocasión de declarar reiteradamente, en cuanto el Impuesto se regula por Ley de la Asamblea de Extremadura 9/1998, de 26 de junio (LEXT 1998\157 ), modificada posteriormente, sin que ello trascienda al debate de autos; que ya fue objeto de recurso de inconstitucionalidad por el Gobierno de la Nación y, habiéndose desistido del mismo, de cuestión de inconstitucionalidad suscitado por este Tribunal. Ello ha hecho que el Tribunal Constitucional se haya pronunciado sobre la constitucionalidad de la Ley con ocasión del auto de inadmisión de la mencionada cuestión, de 22 de noviembre de 2005 ( RTC 2005\417 AUTO), que obra incorporado al proceso, en cuyos fundamentos se rechazan los vicios de inconstitucionalidad que ahora se suscitan en la demanda, lo que obliga, conforme al artículo 5 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio ( RCL 1985\1578, 2635 ), del Poder Judicial a rechazar la motivación de inconstitucionalidad que se hace en la demanda".

No puede negarse que la cuestión planteada por la recurrente en su demanda sobre la constitucionalidad de la Ley ha recibido cabal y completa respuesta, por más que la justificación no entre sobre aspectos accesorios que nada añaden o restan a la toma en consideración de la cuestión planteada, sin que, además, podamos obviar la remisión a los argumentos recogidos en las resoluciones administrativas. Se podrá discrepar del resultado al que llegó la sentencia de instancia, se puede entender que la Sala debió de ahondar más al respecto, pero a la vista de los razonamientos recogidos en la sentencia no puede afirmarse que se desentendiera de la cuestión principal planteada, aún cuando no lo fuera en los términos y con las precisiones que la parte requería, y ello, evidentemente, por considerarlo innecesario la Sala de instancia.

Por lo demás es constante la jurisprudencia de esta Sala que pone de manifiesto que el planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad o su no planteamiento depende del criterio del órgano judicial, sin sentirse vinculado necesariamente por la solicitud de las partes o del Ministerio Fiscal al respecto.

Circunscrito el objeto del recurso, auto de esta Sala de 22 de mayo de 2008 , a la liquidación referida al ejercicio de 2001 por el solar sito en calle Los Ordenados PB, para abordar el cuarto de los motivos del recurso de casación, por infracción del artículo 124.1 de la LGT, ha de convenirse que la resolución de la Junta Económico Administrativa de la Comunidad Autónoma de Extremadura de 13 de junio de 2005 estimó en parte la reclamación anulando las liquidaciones núms. 0594010000202 y 0594010000211 por los solares con referencia catastral 4746702PD7044F0001 YZ y 4847302PD7044F0001PZ, tomando como base imponible el valor catastral de los inmuebles declarado para el año 2001.

Así las cosas, pierde toda virtualidad la argumentación desarrollada por la parte recurrente por infracción del artículo 124.1 de la LGT , realizada de manera general y en abstracto, sin referencia concreta a ninguna de las liquidaciones, alegando como motivos de anulabilidad no atendidos por la sentencia de instancia el que partiendo de que la liquidación se hace en función de las declaraciones efectuadas por la parte, no hace referencia en dicha declaración a la consignación de los años en que los solares habían adquirido la condición de edificables y a la modificación de los valores consignados sin mención alguna a las razones de dicha alteración; afirmando que la indefensión es evidente.

Ciertamente la necesidad de motivación es un requisito formal del acto administrativo, tal y como ha expresado el Tribunal Supremo con carácter general en reiteradas sentencias y, consecuentemente, la motivación está sujeta al régimen de los defectos de forma y, por ello, su ausencia o su insuficiencia debe reconducirse a la anulabilidad prevista en el artículo 63.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas , habiéndose asentado la doctrina jurisprudencial siguiente: "la falta de motivación o afectación puede integrar un vicio de anulabilidad o una mera irregularidad no invalidante: el deslinde de ambos supuestos se ha de hacer indagando si realmente ha existido una ignorancia de los motivos que fundan la actuación administrativa y si, por tanto, se ha producido o no la indefensión del administrado".

Doctrina esta que se ha aplicado a las liquidaciones tributarias, considerando que la falta de motivación cuando produzca indefensión a los ciudadanos constituye un vicio de anulabilidad, permitiendo, en consecuencia, la retroacción de las actuaciones con la finalidad de que sea girada una nueva liquidación suficientemente motivada pero con la limitación de que no se vuelve a realizar una defectuosa motivación de la liquidación.

En el caso que nos ocupa, a nuestro entender, no se dan los defectos que denuncia la recurrente, puesto que en cuanto a la fecha en que el solar adquirió la condición de edificable, cuando se está liquidando el ejercicio de 2001, se infiere tal dato sin mayor esfuerzo de la expresada circunstancia, no siendo necesario mayor detalle a los efectos de que la parte recurrente tuviera pleno conocimiento de dicho elemento, y respecto de la valoración, dado los términos de la resolución de la Junta Económico Administrativa ordenando nueva liquidación teniendo en cuenta el valor catastral de inmueble referido al año 2001. Pero es que además, para atender a la pretensión de anulabilidad por indefensión preciso es que la parte que alega la misma justifique de manera concreta y acabada la efectividad y realidad de dicha indefensión, de suerte que se aprecie el debilitamiento de una defensa en plenitud, y desde luego no colma dicha exigencia la alegación genérica de que la indefensión resulta evidente, como hace la actora.

Procede hacer expresa imposición legal de las costas a la parte recurrente, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el artículo 139.3 de la LJ y teniendo en cuenta la entidad del proceso y la dificultad del mismo, señala en 5.000 euros la cifra máxima por honorarios del Letrado de la parte recurrida.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION