STS, 12 de Mayo de 2011

En el recurso contencioso-administrativo nº 1005/2000 seguido en la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía -Sede de Sevilla, con fecha 2 de abril de 2007, se dictó sentencia cuya parte dispositiva es del siguiente tenor literal: "FALLO. Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso interpuesto por La Junta de Andalucía, contra la Resolución citada en el Fundamento Primero de esta Sentencia. Sin costas".

Esta sentencia fue notificada a LA JUNTA DE ANDALUCÍA, representada y asistida por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, el día 9 de mayo de 2007.

LA JUNTA DE ANDALUCÍA, representada y defendida por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, presentó con fecha 23 de mayo de 2007 escrito de preparación del recurso de casación, en el que manifestó su intención de interponerlo con sucinta exposición del cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo -Sección Primera- del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía -Sede de Sevilla- acordó, por Providencia de fecha 28 de mayo de 2007, tener por preparado el recurso de casación, remitir los autos jurisdiccionales de instancia y el expediente administrativo a la Sala Tercera del Tribunal Supremo y emplazar a las partes interesadas ante dicha Sala Tercera.

LA JUNTA DE ANDALUCÍA, representada por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, parte recurrente, presentó con fecha 31 de octubre de 2007 escrito de formalización e interposición del recurso de casación, en el que reiteró el cumplimiento de los requisitos procesales de admisibilidad y formuló los motivos que estimó pertinentes, todos ellos al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Concretamente, el primero , por infracción de los artículos 69.5.a) y 84 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuestos sobre el Valor Añadido ; y, el segundo, por infracción del artículo 20, apartado 1.22º y 2 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , por infracción del artículo 7. 5 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 24 de septiembre de 1993 , así como por infracción del artículo 8 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre , Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, con sus correspondientes fundamentos de derecho, suplicando a la Sala "estime dicho recurso, casando la sentencia recurrida, y en consecuencia estime la demanda deducida por esta parte".

La compañía mercantil INFORMATION OFFERING SYSTEM, representada por el Procurador D. Federico Ortiz- Cañavate Levenfeld, la mercantil ASAHI KANKO S.A., representada por la Procuradora Dña. Paloma Ortiz-Cañavate Levenfeld y LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado, también comparecieron y se personaron como partes recurridas.

La Sala Tercera -Sección Primera- acordó, por Providencia de fecha 17 de enero de 2008, admitir a trámite el presente recurso de casación y remitir las actuaciones la Sección Segunda de conformidad con las Normas de reparto de asuntos entre las Secciones.

Dado traslado del escrito de formalización e interposición del recurso de casación , el Abogado del Estado, en representación de la ADMINISTRACION GENERAL DEL ESTADO, el Procurador D. Federico Ortiz-Cañavate Levenfeld, en nombre y representación de la mercantil INFORMATION OFFERING SYSTEM, y la Procuradora Dña. Paloma Ortiz-Cañavate Levenfeld, en nombre y representación de la mercantil ASAHI KANKO S.A. presentaron con fechas 12 de junio y 1 de julio de 2008, respectivamente, escritos de oposición al recurso, formulando, el Sr. Abogado del Estado, los argumentos que consideró convenientes a su derecho, esto es, la posible inadmisibilidad de esta casación por razón de la cuantía, toda vez que, aunque la cuantía global asciende a 453.562 euros, hay que tener en cuenta que se han acumulado la transmisión de seis parcelas urbanas, por lo que hay que entender que la cuantía correspondiente a cada una de las parcelas no excede de la summa gravaminis necesaria para recurrir en casación. En el segundo motivo de casación, la recurrente alega que no es válida la renuncia a la exención del IVA llevada a cabo por la Entidad adquirente, y, no podemos compartir este motivo, toda vez que la posición sostenida en el escrito de interposición no tiene en cuenta los casos -como el presente- en los que se produce una inversión del sujeto pasivo, careciendo de sentido exigir que el adquirente se comunique a sí mismo fehacientemente la renuncia a la exención del IVA o, exigir al transmitente que presente una declaración suscrita por el adquirente en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo total por el IVA soportado, por la obvia razón de que aquí el sujeto pasivo es el propio adquirente; cuestión esta que está perfectamente explicada en las resoluciones del TEAR de Andalucía, TEAC y Fundamento Jurídico Décimo de la Sentencia recurrida. En el primer motivo de casación, la recurrente invoca que no debió apreciarse la inversión del sujeto pasivo del IVA; motivo que no puede apreciarse, toda vez que la sentencia recurrida llegó a la conclusión de que, la representación llevada a cabo a través de Santa Ana S.L., no podía considerarse como una representación autorizada para contratar en nombre y por cuenta del sujeto a los efectos previstos en el artículo 69.5.a) de la LIVA ; y, teniendo en cuenta que, la ausencia de actividad probatoria de la recurrente en la instancia no puede subsanarse en el recurso de casación (dada su naturaleza de recurso extraordinario), ha de considerarse que la inversión del sujeto pasivo del IVA fue ajustada a Derecho; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia declarando inadmisible o, en su defecto, no haber lugar a este recurso con los demás pronunciamientos legales".

Asimismo, la Procuradora Dña. Paloma Ortiz-Cañavate Levenfel, también formuló los argumentos de contrario que consideró convenientes a su derecho, esto es, dá por reproducidos los argumentos contenidos en las resoluciones impugnadas así como en los diversos escritos del Abogado del Estado, del TEAC, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía y de la representación de la entidad Información Offering System Co. Ltd. adhiriéndose plenamente a ellos, cumpliéndose todos los requisitos materiales necesarios para que, tanto, la inversión del sujeto pasivo, como la renuncia a la exención, se hayan producido con eficacia, por lo que la tributación ha de ser por IVA y no por transmisiones patrimoniales; suplicando a la Sala "dicte en su día Sentencia por la que desestime el recurso de casación, ratificando la sentencia recurrida y todo ello, con expresa imposición de las costas a la parte recurrente".

Igualmente, el Procurador D. Federico Ortiz-Cañavate Levenfel, formuló las alegaciones de contrario que consideró convenientes, esto es, la primera, por inadecuada técnica casacional, toda vez que el escrito de formalización del recurso de casación se limita a reproducir lo ya argumentado en el escrito inicial de demanda, argumentación que ha sido rechazada en su integridad por la Sala de instancia (Fundamento Quinto); y, la segunda, si la sociedad vendedora -Información Offering System Co. Ltd.- es una sociedad de nacionalidad japonesa no residente en España y sin establecimiento permanente, ha de producirse necesariamente la inversión del sujeto pasivo por varias razones: porque así lo regula el artículo 84.1., 2,A) de la Ley del IVA en España ; y, porque la finalidad de la inversión del sujeto pasivo es asegurar el ingreso del Impuesto trasladando la carga impositiva y la responsabilidad de su pago a la entidad residente, frente a la cual tiene la Administración más capacidad de control que con una entidad extranjera. En cuanto a la renuncia a la exención, la Sentencia de instancia dá por cumplidos los requisitos del artículo 20, apartado 1.22º y 2 de la Ley del IVA ; suplicando a la Sala "dicte en su día sentencia por la que desestime en su integridad el recurso de casación, ratificando la sentencia recurrida en todos sus extremos, con expresa imposición de las costas a la parte contraria".

Terminada la sustanciación del recurso, y llegado a su turno, se señaló para deliberación, votación y fallo el día 11 de Mayo de 2011, fecha en la tuvo lugar el acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Jose Antonio Montero Fernandez, Magistrado de la Sala

Es objeto del presente recurso de casación la sentencia de la Sección Primera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Sevilla, dictada en fecha 2 de abril de 2007 ; sentencia desestimatoria del recurso deducido por la Junta de Andalucía contra la resolución del TEAC de fecha 9 de junio de 2000, estimatoria del recurso de alzada dirigido contra resolución del TEAR de Andalucía de 24 de julio de 1998, revocando y anulando la liquidación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y desestimatoria respecto del recurso formulado por el Director General de Tributos e Inspección de Tributos de la Junta de Andalucía, contra la resolución del TEAR de Andalucía de 29 de septiembre de 1999.

Considera la sentencia de instancia que la operación de compraventa llevada a cabo entre la vendedora, entidad japonesa Information Offering System Co. Ltd., y la compradora entidad japonesa Asahi Kanko, S.A., está sujeta al IVA, concurriendo la exención contemplada en los arts. 4, 5, 6 y 20, Uno, 22ª de la Ley 37/1992 ; dado que la entidad transmitente no tiene establecimiento permanente en España, ni lugar fijo de negocios donde realizar sus actividades económicas, ni sede de dirección, sucursales, oficinas, instalaciones, tiendas ni domicilio fiscal, sin que pueda considerarse representada por la mercantil Santa Ana 1, que actuó en representación de aquella para la concreta operación y no como apoderada para contratar de manera habitual en su nombre y por cuenta de aquella en las operaciones propias del negocio; producida la inversión del sujeto pasivo, recayendo esta condición en el adquirente, dado que la renuncia a la exención fue formulada por este con carácter previo a la entrega de bienes, por quien tenía derecho a la deducción total del IVA, ha de concluirse que la operación estaba sometida al IVA y no al ITP.

Se opone la Junta de Andalucía a la sentencia por los siguientes motivos de casación:

1. Al amparo del artº 88.1.d) de la LJ , por infracción de lo dispuesto en los arts. 69.5.a) y 84 de la Ley 37/1992 ; para la Administración demandante no puede aceptarse que se haya producido la inversión del sujeto pasivo, puesto que debía atenderse a la existencia de establecimiento permanente conforme a los dictados del artº 69 de la LIVA , al considerarse como tales "las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo", como el IVA se devenga operación por operación y no por actividad global, no se precisa un apoderamiento general, que además no es exigido por la ley, por lo que debe entenderse que la operación se llevó a cabo a través de representación en territorio nacional; siendo improcedente la inversión del sujeto pasivo.

2. También apoyándose en el artº 88.1.d) de la LJ , por infracción de lo previsto en el artº 20,1.22ª de la Ley 27/1992 , artº 7.5 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y artº 8 del Real Decreto 1624/1992 , al concluir que no se cumplían los requisitos para la válida renuncia a la exención del IVA, puesto que la renuncia se hizo por el adquirente y no por el transmitente, no consta declaración por escrito del adquirente sobre el cumplimiento de los requisitos, esto es que es sujeto pasivo del IVA que actúa en el ejercicio de actividad empresarial o profesional y que tiene derecho a la deducción total del IVA soportado por la adquisición, ni tampoco consta la comunicación fehaciente de la renuncia, por lo que la adquisición debió de tributar por el ITP.

Se articula por las partes recurridas dos causas de inadmisibilidad.

La primera formulada por el Sr. Abogado del Estado, por falta de cuantía, en tanto que ascendiendo la total a la suma de 453.562 euros, ha de tenerse en cuenta que se acumularon la transmisión de seis parcelas urbanas. Criterio que no cabe compartir, consta que se acumularon dos operaciones, una referida a un complejo de apartamentos, cuya cuantía no es objeto de discusión, y otra operación por la transmisión de las referidas seis parcelas, pero en este caso de los antecedentes obrantes se observa que se trató de una sola operación que fue trataba tributariamente de forma unitaria, por lo que ha de concluirse que el valor de la pretensión --que es el criterio a tener en cuenta ex artículo 41.1 de la Ley de esta Jurisdicción-- viene determinado por la cuota tributaria, pues ésta es la que representa el verdadero valor económico de la pretensión.

La segunda se articula por la entidad Offering System Co.Ltd, que alega que el escrito de interposición del recurso de casación es mera reproducción de los términos en los que se desarrolló la demanda. Cuando ello es así, conforme a reiterada doctrina de esta Sala, es obligado declarar la inadmisibilidad del motivo de casación. Conforme a la técnica procesal que exige la naturaleza, carácter y finalidad del recurso de casación, lo que hay que discutir es si la sentencia recurrida infringe el ordenamiento jurídico, para lo cual es indispensable someter a crítica su forma o contenido, ya que el objeto de este recurso extraordinario es la resolución judicial impugnada y no el acto administrativo sobre el que ésta se ha pronunciado. Mas es de observar que en este caso la recurrente si cuestiona la corrección del enjuiciamiento llevado a cabo por la Sala de instancia, lo que sucede es que tras el análisis de los términos en los que se produce la sentencia, reitera los argumentos hechos valer en la instancia, lo cual no conlleva sin más la prohibición a la que antes hemos aludido, puesto que el requisito señalado debe interpretarse en términos compatibles con el principio de tutela judicial efectiva, y suele ser frecuente, como es el caso, que el debate que conlleva toda impugnación afecte a los argumentos hechos valer en la instancia, por lo que su reiteración no está prohibida sin más, sino sólo cuando la impugnación se limita a reproducir los términos de la demanda obviando someter a crítica la sentencia, tal como si fuera una segunda instancia en el que se ventilara las mismas cuestiones y por los mismos motivos que fueron hechos valer en la instancia.

La recurrente no está cuestionando la valoración de los hechos a los que se llega en la sentencia, ni parte de conclusiones fácticas diferentes, sino lo que está poniendo en duda la Administración recurrente es el acierto en la interpretación que en la sentencia se hace del artº 69.5.a) de la LIVA , que considera, en lo que ahora nos interesa, que es establecimiento permanente cualquier lugar fijo de negocios donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas, y en particular, "la sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones donde los empresarios o profesionales realicen actividades económicas", por lo que para la sentencia de instancia no puede tener la consideración de establecimiento permanente, pues se trata de un apoderamiento realizado inmediatamente antes de la operación y no se trata de un apoderamiento general, en cambio para la recurrente debe reputarse como tal en tanto que atendiendo a que el IVA se devenga operación por operación, dicho artículo no exige un apoderamiento general, ni establece límite alguno temporal a la representación.

Este tribunal no puede compartir el parecer de la parte recurre, partiendo de los datos fácticos recogidos en la sentencia de instancia, no puede considerarse que exista establecimiento permanente en los términos exigidos en el artículo citado. Con carácter general el propio concepto, "establecimiento permanente" denota una característica de continuidad y habitualidad, que es evidente se excluye cuando la representación se ha limitado a una sola operación, por ello el otorgamiento de poderes para la realización de una única operación resulta contrario a la idea básica que define la permanencia. Descendiendo al supuesto en concreto de establecimiento permanente en el IVA, la particularización que se realiza, "sede de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, tiendas y, en general, las agencias o representaciones autorizadas para contratar en nombre y por cuenta del sujeto pasivo", sugiere la idea de que el mandante disponga de un lugar fijo de negocios, para desarrollar su actividad, y, desde luego no cabe confundir a la entidad que entre sus actividades se dedica a representar en determinadas operaciones a un tercero, con lo que son las agencias o representaciones autorizadas dependientes, claro está, de la entidad representada, con un grado suficiente de permanencia y estructura adecuada para hacer posible el conjunto de operaciones en relación con la prestación de servicios o actividad de la entidad principal; dependencia, como criterio básico, que resulta extraño al de una entidad independiente ajena y autónoma a la entidad representada, que en modo alguno puede considerarse como establecimiento permanente de aquella entidad.

Lo cual debe llevarnos a confirmar la conclusión a la que llega la sentencia de instancia de la inversión del sujeto pasivo, artº 84 de la LIVA .

En el siguiente motivo de casación que formula la recurrente, prescinde absolutamente de la premisa básica de la que parte la sentencia de instancia y que en esta se ha confirmado como correcta, cual es la inversión del sujeto pasivo del IVA, lo que le lleva a hacer supuesto de la cuestión, en tanto que afirma que no se cumplen los requisitos exigidos legal y reglamentariamente para la renuncia a la exención comenzando por señalar que no se cumple el primer requisito cual es que la renuncia debió de hacerla el transmitente, y no el adquirente; lo cual ha de considerarse como un planteamiento que prescinde no sólo de las peculiaridades del caso, sino de las razones que se contiene en la sentencia para confirmar la resolución del TEAC, y que se centra en que al producirse la inversión del sujeto pasivo, la renuncia sólo cabe hacerla al sujeto pasivo, y es evidente que con la inversión el sujeto pasivo no es el transmitente, sino el adquirente. El artº 8 nada dice de que la renuncia deba hacerse por el transmitente, sino que la comunicación deberá hacerse fehacientemente al adquirente, en los supuestos normales el sujeto pasivo coincide con el transmitente, pero no siempre ello es así, tal y como sucede en este caso de inversión del sujeto pasivo, en el que este coincide con el adquirente, y siendo la misma persona es evidente que se cumple el requisito de la comunicación, pues la finalidad de esta es que ambas partes conozcan el Impuesto al que se somete la operación, mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros (la Hacienda Pública en este caso), por lo que en este caso se cumple el requisito y su finalidad cuando la renuncia se realiza por el adquirente sujeto pasivo. Razón esta que sin más debería de conllevar la desestimación del motivo opuesto.

Con todo parece conveniente realizar las siguientes consideraciones. Esta Sala se ha pronunciado en numerosísimas ocasiones en supuestos como el que nos ocupa, si bien no se había producido la inversión del sujeto pasivo. Cuando se produce esta, art. 84 .uno. 2º de la Ley 37/92, de 28 de diciembre , lo que se pretende es asegurar el ingreso en la Hacienda española del IVA devengado por las operaciones realizadas en territorio español por empresarios no residentes, obligando al empresario residente destinatario de la operación, éste no pierde el derecho a deducir la cuota de IVA devengado, pues cuando presenta su declaración incluye con signo positivo el IVA devengado (autorepercutido), como si se tratara de cualquier operación realizada por el mismo, y con signo negativo el resultado de aplicar a esta cuota del IVA la deducción por el mismo importe como IVA soportado. De no ser aplicable el régimen examinado, esto es la posible renuncia a la exención del IVA y con ella posibilitar la deducción del IVA, se podría vulnerar el objetivo básico que con este derecho pretende alcanzarse, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del IVA, fin fundamental de este Impuesto, como viene declarando el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, entre otras muchas, en las sentencias de 14 de febrero de 1984, Rompelman, 268/83 ; 21 de septiembre de 1988, Comisión/República Francesa, 50/87 , 18 de diciembre de 1997, Molenheide y otros, c-286/94 y 30 de marzo de 2006 , AS-C-184/04, Undenkanpungin Kaup. Se trataba, por tanto, de que la carga fiscal que incorpora determinadas operaciones, impida la realización de las mismas. Por ello, si ningún incoveniente del texto legal existe para aplicar este régimen a los supuestos de inversión del sujeto pasivo, conforme al citado principio neutralidad, el hacer extensivo el mismo al supuesto de inversión del sujeto pasivo es el que mejor responde a dicha exigencia.

La sentencia de 20 de enero de 2011, de este Tribunal Supremo , compendia la doctrina desarrollada sobre la cuestión que nos ocupa. Se decía que "a tenor del art. 20, apartado 2, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA , el sujeto pasivo de las operaciones objeto de la exención descrita en el número 22 del apartado 1 del propio art. 20 (segundas o ulteriores entregas de edificaciones) podrá renunciar a la correspondiente exención del IVA, siempre que el adquirente de los inmuebles cumpla los siguiente requisitos:

1. Que el adquirente sea un sujeto pasivo del IVA que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales.

2. Que el adquirente tenga derecho a la deducción total del IVA soportado por las correspondientes adquisiciones.

   A estos dos requisitos materiales o sustantivos, el art. 8.1 del Reglamento del IVA , aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, añade dos requisitos formales:

3. La renuncia deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente en la que éste haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total del IVA soportado por la adquisición del correspondiente bien inmueble El derecho a la deducción no es una consecuencia de la renuncia a la exención sino un requisito de la misma; en cambio, sí es una consecuencia el ejercicio del derecho a deducir.

   La declaración suscrita por el adquirente constituye, pues, el justificante de la renuncia de aquél y deberá comunicarla al transmitente.

4. La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y el transmitente deberá comunicar fehacientemente el adquirente la renuncia a la exención con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes para que el adquirente conozca cual va a ser el régimen de tributación aplicable a la operación, esto es, para dotar al mismo de la necesaria seguridad jurídica. La obligación del transmitente de comunicar la renuncia a la exención al adquirente, en cuanto comporta por una lado la sujeción al Impuesto, y por otro la no sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales al ser aplicable el apartado 5 del art. 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/93, de 24 de septiembre , pretende evitar la duplicidad impositiva que se produciría si el adquirente presentara de inmediato su declaración por el Impuesto de Transmisiones.

   Estas exigencias formales han de ser apreciadas desde la perspectiva de la finalidad de la norma, debiendo recordarse que, según se reconoce en la Exposición de Motivos de la Ley 37/1992, en su apartado 4.6 , la posibilidad de renuncia a las exenciones de determinadas operaciones inmobiliarias se establece para evitar las consecuencias de la ruptura de la cadena de las deducciones producida por las exenciones, ya que éstas por las operaciones inmobiliarias no otorgan el derecho de deducir las cuotas soportadas en la adquisición de los bienes, quedando dichas cuotas definitivamente a cargo del transmitente, como si fuera consumidor final de los bienes, debiendo el adquirente soportar, además, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Por todo ello, la opción por la renuncia de la exención tiende a evitar las anteriores distorsiones que se producen, en la cadena de deducciones, en tanto el bien inmueble se mantiene dentro del proceso de distribución empresarial, suponiendo para el adquirente una disminución de costes empresariales, ya que las cuotas del Impuesto soportadas pueden ser objeto de recuperación.

   Hay que poner énfasis en que la opción de renuncia debe ser ejercitada por el transmitente, ya que él es el sujeto pasivo del impuesto, pero como la posibilidad de optar está subordinada al cumplimiento de determinados requisitos que dependen del adquirente, sólo podrá aplicarse la misma si éste está interesado en ella, estableciéndose, por ello, como requisito previo al ejercicio de la renuncia por parte del sujeto pasivo transmitente, la tenencia por éste de una declaración, suscrita por el adquirente, en la que haga constar su condición de sujeto pasivo del impuesto, así como su afirmación de tener derecho a la deducción total del IVA a soportar con ocasión de la adquisición inmobiliaria objeto de la renuncia. (F. de D. 3º).

   La renuncia a la exención del IVA por el sujeto pasivo no necesita de renuncia expresa por el transmitente en escritura pública. Basta que las partes se comuniquen la voluntad de renuncia y el cumplimiento de las condiciones para la misma, siendo estas comunicaciones entre las partes fehacientes y por escrito, sin que sea necesario la protocolización notarial de las comunicaciones para que surtan efectos frente a terceros ni presentar una declaración suscrita por el adquirente ante la Administración de Hacienda de su domicilio fiscal. La renuncia a la exención del IVA se concibe como un acto inter-partes y no ante la Hacienda Pública, expreso y con comunicación por escrito de ciertas circunstancias. Es cierto que la renuncia se ha querido revestir de un cierto carácter formalista que condicione esencialmente su validez; por eso no basta con que pueda probarse que se cumplen los dos primeros requisitos materiales más arriba enunciados, sino que han de reflejarse y comunicarse por escrito al transmitente, de la misma forma que éste ha de dejar constancia de la renuncia a la exención, la cual debe ser comunicada fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien, pero resulta claro que en precepto alguno se exige que deba reflejarse necesariamente en documento público.

   La necesidad de notificación «fehaciente» no implica necesariamente intervención del Notario, pero sí debe existir constancia efectiva de la notificación, en el momento de la entrega del bien. Normalmente se suele incluir en la propia escritura pública de transmisión, habiendo entendido la Dirección General de Tributos, en resolución de 10 de mayo de 1996, contestando a una consulta formulada por la sociedad que comparece como recurrida, que se considera "renuncia comunicada fehacientemente" la constancia en escritura pública de que el transmitente ha recibido una suma de dinero en concepto de IVA aunque no aparezca la renuncia expresamente a la exención, toda vez que, con la referida indicación, se cumple suficientemente el requisito establecido reglamentariamente, con el que se pretende que ambas partes conozcan el Impuesto al que se somete la operación, mediante una manifestación que igualmente haga fe frente a terceros (la Hacienda Pública en este caso).

   Por todo ello, hay que entender que no resulta esencial que aparezca literalmente en la escritura una renuncia expresa del transmitente a la exención del IVA, siendo suficiente la constancia de haberse repercutido el Impuesto en la propia escritura de compraventa, pues de esta forma es incuestionable que adquirente y transmitente manifiestan su intención y conocimiento indubitado de que la operación queda sujeta al IVA.

   En conclusión, lo que verdaderamente interesa no es la constancia en la escritura del término "renuncia" sino el dato real del cumplimiento del fin perseguido en la norma, que no es otro que el de garantizar la posición del adquirente, frente a repercusiones no queridas, y este fin puede alcanzarse bien mediante la utilización del término "renuncia" en la escritura o a través de cualquier otro del que pueda derivarse que el transmitente renuncia, explícita o implícitamente a la exención, que propicia una opción en favor de la mecánica del tributo y no la exoneración del gravamen.

   Como quiera que, según se ha visto, no es exigible que el adquirente comunique a la Hacienda Pública que cumple los requisitos exigidos para una válida renuncia a la exención del IVA, no puede negarse validez a tal comunicación por el hecho de que no se haya entregado a la Administración tributaria con carácter previo a la realización de la operación. La norma únicamente exige que tal comunicación se realice al transmitente como sujeto pasivo del Impuesto que ha de renunciar, en su caso, a la exención. Pero ninguna norma exige que tal comunicación se realice en documento público; por eso una escritura en la que el representante de la sociedad transmitente manifiesta que ha recibido del comprador por el concepto de IVA una cantidad satisface la exigencia de que se haya comunicado fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del inmueble.

   Mutatis mutandi, vista la finalidad que cumple la comunicación, cuando adquirente y sujeto pasivo coinciden, la renuncia previa en el contrato privado por parte del adquirente cumple el requisito previsto en el artº 8 . Por lo demás, la negativa de la recurrente de que se cumplieran los requisitos de que el adquirente es sujeto pasivo del IVA y que tiene derecho a la deducción, cuando la sentencia los tiene por cumplido, en relación a la justificación que el TEAC ofrece en su resolución al respecto, supone un puro ejercicio de voluntarismo limitado a la mera negación sin más, pues ni tan siquiera entra a combatir dicho aserto, lo que constituye una simple discrepancia, una opinión, legítima, desde luego, desde la perspectiva de la apreciación personal, pero de todo punto insuficiente a los efectos de desvirtuar las conclusiones a las que llegó la Sala de instancia.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación interpuesto, lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 LJCA .

No obstante, la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 LJCA, señala 6.000 euros como cuantía global de los honorarios de los Letrados, que deberá distribuirse en partes iguales entre los intervinientes, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad El REY y por la Autoridad que nos confiere la Constitución