STS, 7 de Abril de 2011

El 24 de julio de 1998, el Grupo Grifols, S.A. (actualmente Grifols, S.A.), presentó la correspondiente autoliquidación, modelo 220, régimen de consolidación fiscal, del Impuesto sobre Sociedades (IS), del ejercicio 1997, aplicando, por un lado, las deducciones previstas en la Disposición Transitoria Undécima de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS ), por importe de 63.176.870 ptas., y, por otro, las deducciones del Capítulo IV del Título VI de la LIS por importe de 231.648.524 ptas.

Con fecha 26 de octubre de 1999, la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria practicó a la referida entidad propuesta de liquidación provisional, de acuerdo con los datos declarados, los justificantes de los mismos y los antecedentes obrantes en su poder, de conformidad con lo dispuesto en los arts. 121 y 123 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (LGT ).

En dicha propuesta de liquidación se consideraba que el obligado tributario había aplicado incorrectamente el art. 37 de la LIS , en la medida en que, en relación con las deducciones contenidas en el Capítulo IV del Título VI de la LIS, se había excedido del límite conjunto del 35% de la cuota íntegra, una vez minoradas las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones, teniendo derecho a una deducción de 147.415.596 ptas. frente a los 231.648.524 ptas. aplicados en la correspondiente autoliquidación.

El 1 de febrero de 2000, el Inspector-Jefe de la Unidad Regional mencionada, previo informe de la Dependencia Regional de Inspección en el que se especificaba el importe correcto de las deducciones a aplicar en el ejercicio 1997, y a la vista de las alegaciones formuladas por el obligado tributario, giró liquidación provisional, de la que resultó una deuda tributaria de 90.295.575 ptas., correspondiendo 82.694.409 ptas. a la cuota y 7.601.166 ptas. a los intereses de demora.

Contra la anterior liquidación provisional, la sociedad interpuso reclamación económico-administrativa (núm. 08/04235/2000), que fue desestimada por Resolución de 9 de octubre de 2003 del Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) de Cataluña, al considerar que en el asunto sometido a su consideración resultaba acreditado que « de la cuota ajustada (421.179.134) la sociedad reclamante dedujo 63.176.870 pts. en concepto de deducciones procedentes de la DT 11ª de la Ley 43/1995 , sin sobrepasar los límites señalados en dicha DT ». No obstante, « la suma de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades (contempladas en el Capítulo IV del Título VI Ley 43/1995 ) generadas en 1996 y 1997 exced[ía] del límite conjunto del 35%, fijado por el art. 37.1 de la Ley 43/1995 , en consecuencia, la recurrente en su declaración se excedió de los límites de la deducción, tal como [...] entendi[ó] la oficina gestora » (FD 7).

Disconforme con la Resolución del TEAR de 9 de octubre de 2003, Grupo Grifols, S.A. -en ese momento Probitas Pharma, S.A.- instó recurso de alzada (R.G. 1275-04), que fue desestimado por el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), mediante Resolución de 11 de octubre de 2006, que entendió que « la Ley no habla de "otro límite de igual cuantía", ni emplea la expresión "con independencia del límite anterior", ni ninguna otra análoga; sencilla y claramente dice que cuando se trate de saldos pendientes por deducciones de otros ejercicios, éstos podrán aplicarse "respetando igual límite", o sea, el mismo y no otro ». Además -añade el TEAC-, « tratándose de deducciones de igual naturaleza carecería de toda lógica que, siendo del propio ejercicio el límite máximo total fuese el 35 por 100, en tanto que si proviniese de ejercicios anteriores sufrirían una especie de transformación a estos efectos que les permitiría deducir un 35 por 100 adicional e independiente del anterior » (FD Quinto).

Frente a la citada Resolución del TEAC, la representación procesal de Grifols, S.A. interpuso recurso contencioso- administrativo núm. 959/2006, formulando la demanda mediante escrito presentado el 4 de junio de 2007, en el que defendió, en lo que aquí interesa, que «para el ejercicio iniciado en el periodo impositivo 1997 ha[bía] cantidades pendientes de deducción por inversiones correspondientes a 1996 y, además, deducciones por inversiones en AFN realizadas en 1996», todas las cuales se hallaban, a su juicio, sometidas a «un coeficiente límite conjunto del 35% de la cuota líquida». Pero, como además de las deducciones no aplicadas la sociedad «había efectuado otras inversiones en el periodo 1997, estas deducciones t[e]n[ía]n como coeficiente límite conjunto el 35% de la cuota líquida, siendo estos dos coeficientes límite independientes entre sí» (pág. 4).

Por tanto, para la mercantil «la aplicación de los coeficientes límites vigentes en el ejercicio 1997» podía resumirse de la siguiente manera:

1. Activos Fijos Nuevos: Inversión correspondiente a 1996: límite del 15% de la cuota íntegra (siendo la cuota íntegra 2.531.337,58 €, el 15% de dicha cantidad ascendería a 379.700,64 €).

2. El resto de inversiones realizadas en 1996 tendr[ía]n un límite conjunto con los AFN del 35% de la cuota íntegra, es decir, del resto de las inversiones realizadas en 1996 tan sólo se podr[ía] aplicar la cantidad de 506.267,52 €, cantidad que sumada a los 379.700,64 €, correspondientes a la deducción por AFN, suma[ba]n el 35% de la cuota íntegra.

3. Inversiones realizadas en el ejercicio 1997: El límite conjunto de estas deducciones asc[e]nde[ría] al 35% de la cuota íntegra de manera independiente respecto de los límites anteriormente comentados. Las deducciones aplicables por las inversiones realizadas en el ejercicio 1997 ascender[ía]n a 885.968,15 € (correspondientes a 163.066,82 €, en gastos de inversiones y desarrollo, 721.771,03 €, por empresa exportadora y, finalmente, 1.130,30 €, en gastos de formación profesional)

(págs. 4 y 5).

En todo caso, Grifols, S.A. expuso que, si a pesar de las alegaciones presentadas, la Sala de instancia considerara que «el límite del 35% [fu]e[ra] "límite conjunto" para las inversiones del ejercicio comprendido entre el 1 de agosto de 1996 y el 31 de julio de 1997 junto con las efectuadas en el ejercicio 1 de agosto [d]e 1997 al 31 de diciembre de 1997, el perjuicio causado por la Entidad a la Hacienda Pública sería realmente de sólo un año», dado que «el hipotético exceso de deducción sobre el referido límite del 35% podía haberse aplicado en la liquidación del ejercicio siguiente». De esta manera, la sociedad «no habría "adelantado" indebidamente el disfrute de las deducciones por inversiones más allá de un año, el periodo de tiempo que media entre la presentación de la declaración de[l] Impuesto de Sociedades del ejercicio cerrado a diciembre de 1997 y a 31 de diciembre de 1998» (pág. 5).

Como consecuencia de lo anteriormente expuesto, la entidad sostenía que, «en el negado supuesto de no estimarse las alegaciones [...], los intereses de demora deberían calcularse con referencia a un solo año» (pág. 6).

Tras la contestación a la demanda formulada por el Abogado del Estado, la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso- Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Sentencia, de fecha 6 de octubre de 2008 , desestimando el recurso interpuesto por Grifols, S.A.

La ratio decidendi de la Sentencia recurrida se halla en su fundamento de derecho Tercero, en el que, tras reproducir el art. 37 de la LIS , concluye que « [l]a Ley establece que las cantidades no deducidas podrán aplicarse "respetando igual límite" o sea, el mismo y no otro, en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos » . Se trata -continúa-, de « deducciones con un límite máximo total del 35% pero no se les permite deducir un 35% adicional e independiente del anterior », pasando, seguidamente, a reproducir la Sentencia de esta Sala de 13 de enero de 1996 , de acuerdo con la cual todo beneficio fiscal constituye « un derecho debilitado, por su propia naturaleza intrínseca, sólo susceptible de ejercitarse si se cumplen con rigor las exigencias formales y de fondo que la concesión del beneficio requiere » (FD Tercero).

CUARTO.- Contra la anterior Sentencia, la representación procesal de Grifols, S.A. preparó, mediante escrito presentado el 7 de noviembre de 2008, recurso de casación, formalizando la interposición por escrito registrado el 16 de enero de 2009, en el que, al amparo de lo previsto en el art. 88.1.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA ), formuló un único motivo de casación. En dicho motivo, la mercantil denuncia la vulneración de los arts. 24 de la CE y 218 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil (LEC ), así como de la jurisprudencia de esta Sala constituida por las Sentencias de 18 de noviembre de 1998 y de 4 de abril de 2002 , y la doctrina del Tribunal Constitucional en materia de congruencia, citando, a estos efectos, las Sentencias 177/1985, de 18 de diciembre , 28/1987, de 5 de marzo , 28/2005, de 11 de febrero , y 141/2002, de 17 de junio .

La sociedad alega la existencia de «incongruencia omisiva, por cuanto que en la Sentencia recurrida no se da respuesta alguna a la petición contenida en el suplico de la demanda consistente en que se declare que: "...si ha existido un exceso en las deducciones por inversiones aplicadas en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades desde 1 de agosto al 31 de diciembre 1997, el perjuicio causado a la Hacienda Pública es de sólo un año..."» (pág. 3), resultando así que «la incongruencia sólo cabe apreciarla cuando la sentencia no se pronuncie sobre las pretensiones formuladas por las partes, hecho que se ha producido en el supuesto planteado, causando un incuestionable perjuicio» a la sociedad (pág. 4).

En atención a lo expuesto, Grifols, S.A. termina suplicando de la Sala se dicte sentencia, anulando la recurrida y sustituyéndola por otra que resuelva lo solicitado.

QUINTO.- Por escrito presentado el día 10 de julio de 2009, el Abogado del Estado formuló oposición al recurso de casación, solicitando su desestimación, con expresa imposición de costas a la recurrente, «en virtud de la doctrina sobre la incongruencia», pues, en el presente caso, la recurrente centra la referida incongruencia «en la omisión de pronunciamiento sobre una pretensión subsidiaria que formulada como nueva en la instancia», sin realizar alegación alguna en apoyo de la misma. Por ello, el defensor estatal considera que «resultó tácitamente desestimada, al desestimarse el recurso» (pág. 1).

SEXTO.- Señalada para votación y fallo la audiencia del día 6 de abril de 2011, se celebró la referida actuación en la fecha acordada.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- El presente recurso de casación se interpone por la mercantil Grifols, S.A. contra la Sentencia dictada por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 6 de octubre de 2008, que desestima el recurso contencioso-administrativo núm. 959/2006 , promovido frente a la Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de 11 de octubre de 2006, que desestima el recurso de alzada interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de 9 de octubre de 2003, igualmente desestimatoria de la reclamación económico-administrativa formulada contra el Acuerdo de liquidación, de fecha 1 de febrero de 2000, dictado por el Inspector-Jefe de la Unidad Regional de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1997, del período del 1 de agosto al 31 de diciembre.

Como ha quedado explicitado en los Antecedentes, la Sentencia de instancia, partiendo de que la cuestión planteada por la entidad recurrente « consiste en determinar si el límite del 35% de la cuota íntegra, minorada en los conceptos que se enumeran, establecido en el artículo 37 de la Ley 43/1995 Ley del Impuesto sobre Sociedades, es común para las del ejercicio al que la declaración-liquidación se refiere y las de ejercicios anteriores pendientes de aplicación, como entiende la Administración o bien son dos límites del 35% independientes para unas y otras », desestima el recurso contencioso-administrativo con fundamento, en esencia, en que « [l]a Ley establece que las cantidades no deducidas podrán aplicarse "respetando igual límite" o sea, el mismo y no otro, en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos.

Son deducciones con un límite máximo total del 35% pero no se les permite deducir un 35% adicional e independiente del anterior

(FD Tercero).

SEGUNDO.- Como también se ha puesto de manifiesto en los Antecedentes, la representación procesal de Grifols, S.A. formuló un solo motivo de casación, al amparo de lo previsto en el art. 88.1.c) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA ), en el que denuncia que la Sentencia de instancia incurre en incongruencia omisiva, al no «da[r] respuesta alguna a la petición contenida en el suplico de la demanda».

Por su parte, frente a dicho recurso de casación el Abogado del Estado presentó escrito en el que interesaba la desestimación del mismo por las razones que se han descrito en los Antecedentes.

Expuestos someramente los términos en que se plantea el debate, es preciso reconocer que se ha producido la incongruencia omisiva o infra petita denunciada por la representación procesal de Grifols, S.A. En efecto, conforme a reiterada doctrina del Tribunal Constitucional, la llamada incongruencia omisiva o ex silentio « se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución, y sin que sea necesaria, para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen por las partes como fundamento de su pretensión, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales » [ STC 44/2008, de 10 de marzo , FJ 2; en el mismo sentido, SSTC 167/2000, de 18 de julio, FJ 2 ; 138/2007, de 4 de junio, FJ 2 ; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2 ; 180/2007, de 10 de septiembre, FJ 2 ; y 29/2008, de 20 de febrero , FJ 2; y entre las últimas de esta Sala y Sección, las Sentencias de 28 de enero de 2010 (rec. cas. núm. 3796/2004), FD Tercero ; de 4 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9740/2004), FD Tercero ; y de 11 de noviembre de 2010 (rec. cas. núm. 5770/2006 ), FD Tercero].

Pues bien, consta en el escrito de formulación de la demanda presentado por Grifols, S.A. el 4 de junio de 2007, concretamente en el apartado Octavo, que la recurrente alegó que, en el caso de que la Sala de instancia considerara que «el límite del 35% es "límite conjunto" para las inversiones del ejercicio comprendido entre el 1 de agosto de 1996 y el 31 de julio de 1997 junto con las efectuadas en el ejercicio 1 de agosto [d]e 1997 al 31 de diciembre de 1997, el perjuicio causado por la Entidad a la Hacienda Pública sería realmente de sólo un año», en la medida en que «el hipotético exceso de deducción sobre el referido límite del 35% podía haberse aplicado en la liquidación del ejercicio siguiente, año natural 1998» (pág. 5), razón por la cual sostenía que «en el negado supuesto de no estimarse las alegaciones que se formula[ba]n, los intereses de demora deberían calcularse con referencia a un solo año, el que media[ba] entre la presentación de las declaraciones de los ejercicios 1997 y 1998» (pág. 6), todo lo cual fue objeto de la correspondiente petición en el suplico de la demanda. Y de la mera lectura de la Sentencia impugnada se desprende que la Sentencia de instancia ha omitido cualquier pronunciamiento en relación con la cuestión descrita, cuestión que la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional simplemente enuncia en su fundamento de derecho Segundo, y que, desde luego, no puede considerarse tácitamente desestimada del conjunto de los razonamientos jurídicos de la resolución, como pretende el Abogado del Estado, quien no niega que se haya producido esta falta de pronunciamiento, sino que se limita a solicitar que el motivo de casación sea desestimado «en virtud de la doctrina sobre la incongruencia», en la medida en que -subraya- se centra «en una pretensión subsidiaria [...] formulada como nueva en la instancia», sobre la que la recurrente «no realizó alegación alguna».

Resulta obvio, por tanto, que ha de apreciarse la incongruencia omisiva denunciada, lo cual nos obliga a resolver lo que corresponda en relación con el cálculo de los intereses de demora dentro de los términos en que aparece planteado el debate, según establece el art. 95.2 , apartados c) y d), de la LJCA, lo que procedemos a hacer en el siguiente fundamento de derecho.

Entrando ya en la cuestión de fondo, procede comenzar señalando que la representación de Grifols, S.A. solicitó la determinación de los correspondientes intereses de demora con referencia a un único año, a saber, el comprendido «entre la presentación de las declaraciones de los ejercicios 1997 y 1998», dado que el exceso de deducción sobre el límite del 35% de la cuota íntegra regularizado «podía haberse aplicado en la liquidación del ejercicio siguiente, año natural 1998», habida cuenta que «de la liquidación de los ejercicios 1998 y siguientes resulta[ro]n cuotas de deducción pendientes de aplicación en ejercicios futuros», de manera que Grifols, S.A. «no habría "adelantado" indebidamente el disfrute de deducciones por inversiones más allá de un año».

Pues bien, en relación con esta cuestión cabe señalar que el modo de proceder de Grifols, S.A., incumpliendo lo previsto en el art. 37 de la LIS al excederse en la aplicación del límite conjunto del 35% de la cuota íntegra en relación con las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, causó un perjuicio a la Hacienda Pública, susceptible de ser indemnizado y que justifica en todo caso la exigencia de intereses de demora por las cantidades dejadas de ingresar en el Tesoro Público, entendiéndose como una compensación por el referido perjuicio, pues como señala la Sentencia de 13 de enero de 2011 (rec. cas. núm. 164/2007 ), reproduciendo otra anterior de 17 de abril de 2009 (rec. cas. núm. 10984/2004):

La naturaleza del interés de demora tributario no es diferente a la del Derecho privado, teniendo una finalidad indemnizatoria y resarcitoria del retraso en el pago, evitando así el enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dinero debidas más allá del término en que había de cumplir su prestación. [...]

[N]o tiene carácter sancionador, como advertía la redacción originaria del art. 78 de la Ley General Tributaria , advertencia cuya volatilización por obra de la Ley 10/1985, de 26 abril , carece de trascendencia al respecto si se recuerda que precisamente por su diverso talante son compatibles en todo caso los intereses y las sanciones, que a su vez funcionan con total independencia recíproca.

La sentencia de este Tribunal de 24 de enero de 1995 definió el interés de demora como la figura jurídica que, como variedad de la acción de resarcimiento, trata de compensar con arreglo al módulo objetivo del coste financiero el perjuicio consistente en la indisponibilidad de cantidades dinerarias que fueran legalmente debidas

(FD Décimo).

« La no exigencia de tales intereses supondría «desconocer el fundamento material último y esencial de los mismos, esto es, el carácter indemnizatorio de los intereses de demora que provoca la vinculación de los mismos a la idea de daño, debiendo recordarse a estos efectos la reiterada doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en las Sentencias de 6 de febrero de 1997 , 25 de mayo y 5 de julio de 1999 , así como lo declarado por el Tribunal Constitucional en la Sentencia 76/90 » [ Sentencia de 25 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 4608/2006), FD Séptimo].

Ahora bien, como ya hemos manifestado en la Sentencia de 26 de mayo de 2010 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 73/2005 ), FD Cuarto, « los intereses de demora deben calcularse únicamente por el tiempo durante el cual la Administración no pudo disponer de las cantidades adeudadas ». Y ello como consecuencia de la ya mencionada finalidad compensadora o indemnizatoria que corresponde a tales intereses, [entre muchas otras, Sentencias de 30 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1270/2006), FD Sexto ; de 3 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2230/2006), FD Cuarto ; de 10 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006), FD Cuarto ; de 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 5563/2006), FD Cuarto ; y de 8 de julio de 2010 (rec. cas. núm. 5499/2005 ), FD Cuarto], de manera que los mismos resultan exigibles durante la totalidad del plazo en que la Hacienda Pública se ha visto privada de la disposición sobre las cantidades que debieron satisfacerse en plazo, « evitando así el enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dinero debidas más allá del término en que había de cumplir su prestación » [ Sentencias de 17 de abril de 2009 (rec. cas. núms. 2615/2004 , 6894/2004 , 9711/2004 , 10981/2004 , 10984/2004 ), FD Cuarto. 3 ; y de 8 de julio de 2010 , cit., FD Cuarto]. Doctrina que, aplicada al objeto del presente recurso de casación, determina que, de acuerdo con lo previsto en el art. 58 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria , proceda exigir intereses de demora durante el periodo comprendido entre el día siguiente al último del plazo voluntario de ingreso de la autoliquidación del IS, ejercicio 1997, es decir, el 27 de julio de 1998, hasta la fecha de la liquidación provisional girada por la Unidad Regional de Gestión de Grandes Empresas, esto es, el 31 de enero de 2000.

En consecuencia, el motivo ha de ser desestimado, debiendo entenderse correcta la liquidación de intereses de demora practicada por la Administración tributaria.

La estimación del recurso de casación determina, en aplicación del art. 139.2 de la Ley 29/1998 , que no proceda hacer un especial pronunciamiento en cuanto a las costas causadas en su tramitación, sin que, en virtud del apartado 1 del mismo precepto, se aprecien circunstancias de mala fe o de temeridad que obliguen a imponer expresamente a una de las partes las costas de la instancia.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y por la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución

Que debemos estimar y estimamos el recurso de casación interpuesto por GRIFOLS, S.A. contra la Sentencia dictada el día 6 de octubre de 2008 por la Sección Séptima de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 959/2006, Sentencia que casamos y anulamos. Sin costas.

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo núm. 959/2006 formulado por la mercantil GRIFOLS, S.A. contra la Resolución de fecha 11 de octubre de 2006 dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central en los términos recogidos en el fundamento de derecho Cuarto de la presente Sentencia. Sin costas.

Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la Colección Legislativa, lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Angel Aguallo Aviles, estando constituida la Sala en audiencia pública, lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO .