SAN, 10 de Abril de 2003
| Ponente | FELISA ATIENZA RODRIGUEZ |
| Emisor | Audiencia Nacional. Sala Contencioso Administrativo, Sección 2ª |
| ECLI | ES:AN:2003:8669 |
| Número de Recurso | 703/2000 |
RAFAEL FERNANDEZ VALVERDE FELISA ATIENZA RODRIGUEZ MARIA ASUNCION SALVO TAMBO
SENTENCIA
Madrid, a diez de abril de dos mil tres.
Vistos los autos del recurso contencioso-administrativo nº 703/00 que ante esta Sala de lo
Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, ha promovido el Procurador D. CARLOS
MAIRATA LAVIÑA en nombre y representación de BANCO SABADELL, S.A frente a la
Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado, contra la Resolución
del Tribunal Económico Administrativo Central de 17/07/00 en materia de SOCIEDADES (que
después se describirá en el primer Fundamento de Derecho) siendo ponente la Ilma. Sra.
Magistrada Dña. FELISA ATIENZA RODRÍGUEZ.
La parte indicada interpuso, con fecha de 18/07/00, el presente recurso contencioso- administrativo que, admitido a trámite, y reclamando el expediente administrativo, fue entregado a dicha parte actora para que formalizara la demanda.
En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, a través del escrito presentado en fecha de 24/05/02, en el que, después de alegar los hechos y fundamentos jurídicos que consideró aplicables, terminó suplicando la estimación del recurso, con la consiguiente anulación de los actos administrativos impugnados.
De la demanda se dió traslado al Sr. Abogado del Estado quien, en nombre y representación de la Administración demandada, contestó a la demanda mediante escrito presentado 03/07/02 en el que, tras los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso y la confirmación de la resolución impugnada.
Mediante providencia de esta Sala 04/03/03, se señaló para votación y fallo del presente recurso el día 03 /04/03, en el que se deliberó y votó, habiéndose observado en su tramitación las prescripciones legales.
Se impugna en el presente recurso contencioso administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 7 de julio de 2000, desestimatoria del recurso de alzada promovido por la entidad "Invherleasing, Sociedad de arrendamiento financiero S.A.", antecesora de Banco Herrero S.A., que posteriormente pasó a ser BANCO DE SABADELL S.A. contra Acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección de 14 de marzo de 1996, en el expediente nº 33-3/95, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1990.
Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en el acta de disconformidad que el 27 de octubre de 1995 la ONI incoó a la recurrente y en la que se hacía constar que no procede la deducción en cuota practicada en la autoliquidación por importe de 9.528.937 pts en concepto de deducción por inversión en activos fijos nuevos, que corresponde a los bienes adquiridos para su cesión a terceros, bajo la modalidad de arrendamiento financiero, de conformidad con lo establecido en el art. 220.2 del reglamento del Impuesto. Que al tratarse de una cuestión que ha sido objeto de controversia juridica no procede la imposición de sanción.
Contra el referido acuerdo de liquidación la entidad interpuso reclamación económico administrativa ante el Tribunal Central, con el resultado desestimatorio que ya consta.
La actora funda su pretensión impugnatoria en el presente recurso contencioso administrativo en que la cuestión debatida ha sido resuelta por el Tribunal Supremo en su sentencia de 8 de abril de 2000, en que se resuelve un caso semejante y en que el ejercicio tributario en el que la norma aplicable era la misma, la redactada por la ley 33/1987, por lo que solicita se dicte sentencia estimando la demanda y declarando nula la resolución del TEAC de 21 de julio de 2000.
El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la actora aduciendo que al igual que proclamó la sentencia del Tribunal Supremo que anuló el art. 214.1º.D del R.I.S., a lo largo de la evolución legislativa de la deducción por inversiones se ha exigido muchos y variables requisitos pero en todas las normas legales se partía de la existencia de una inversión real, y eso no es lo que llevan a cabo las sociedades de arrendamiento financiero, que son entidades de crédito que financian la adquisición de determinados bienes por terceros. En resumen propugna el Abogado del Estado que se confirme el criterio expuesto en las sentencias de la Sala de 1 de octubre de 1996, 22 de abril y 13 de mayo de 1997 y 20 de enero de 1998.
Idéntica cuestión a la planteada en el presente recurso y por el mismo recurrente, pero referido al ejercicio 1989, ya ha sido resuelta por esta misma Sección en el recurso 704/2000, sentencia de 23 de diciembre de 2002, cuyos fundamentos juridicos procedemos a reproducir por razones de seguridad juridica y unidad de doctrina.
La cuestión que se suscita en el presente recurso se centra en determinar si las sociedades de arrendamiento financiero tenían o no derecho en el ejercicio de actual referencia (1990), a que la deducción por inversiones en activos fijos nuevos se aplicase a los bienes que adquiriesen para ser cedidos a los usuarios en tal modalidad contractual. Cuestión resuelta con reiteración por la Sala, y, en concreto, recientemente, en las SSAN de 4 y 15 de julio, y 10 de octubre de 2002, resolviendo los RRCA 229, 230 y 231 de 2000, en las que se citan otras SSAN, en las que la Sala ha tenido ocasión de manifestar su criterio contrario a la pretendida deducción por inversiones en el ejercicio de actual referencia, esto es, con posterioridad a la redacción dada al artículo 26 de la Ley 61/1978, de 26 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, por el artículo 97 de la Ley 33/1987, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1988 y antes de la vigente Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, en numerosas sentencias.
Como ha señalado el Tribunal Supremo (Sala 1ª) "el propio contrato de arrendamiento financiero (leasing), en términos normales se integra con tres personas: una, el que suministra el bien (proveedor), otra, la financiera-arrendadora, que haciéndose cargo del mismo, dispone en favor de tercero (arrendatario), a quien se financia (tercer interviniente), (SSTS. de 30-4-1991, 7-2-1995, 26-2-1996 y 22-6-2001 ). "En el orden jurídico -añade el mismo Tribunal Supremo- no se configura la confluencia de dichos intervinientes como un solo negocio jurídico, sino que se dan dos contratos, netamente diferenciados, aunque conexionados y coligados en correlación, y así existe una relación de compraventa por el que la sociedad de leasing adquiere del proveedor o fabricante los bienes previamente seleccionados por el usuario y el propio arriendo financiero con opción de compra por el valor residual fijado en el contrato, y mediante el cual la entidad financiera cede por un período determinado de tiempo la posesión y disfrute de dichos bienes al usuario-arrendatario mediante contraprestación dineraria fraccionada (Sentencias de 22-5-1992, 26-2-1996 y 22-6-2001 ). Las situaciones jurídicas referidas no contradicen, pues más bien se acomodan al artículo 19 del Real Decreto-ley 15/1977, de 25 de enero, en cuanto define de modo genérico las operaciones de arrendamiento financiero, así como a la Disposición Adicional 7ª de la Ley 26/1988, de 29 de julio (parcialmente modificada por Ley de 14 de abril de 1994, que adapta la legislación española en materia de entidades de crédito a la Segunda Directiva de Coordinación Bancaria ), y contiene la regulación sustantiva del contrato de leasing.
Existen, en definitiva, dos operaciones: una de compraventa entre proveedor y la compañía de "leasing", y otra de arrendamiento financiero o leasing entre la compañía de leasing y el arrendatario, en las que intervienen globalmente consideradas tres personas que, según la modalidad de leasing, pueden ser distintas, o, como en el caso del "lease back" o "retroleasing", coincidente el proveedor y el arrendatario.
« Desde una perspectiva fiscal la STS de 20 de mayo de 2000 describió, con toda precisión, la evolución normativa y la complejidad fiscal de la figura de referencia: «la primera regulación en España del contrato de arrendamiento financiero o "leasing" se llevó a cabo por el Real Decreto-ley 15/1977, de 25 de febrero, sobre Medidas Fiscales, Financieras y de Inversión Pública, cuyo Título II, se dedicó a la regulación de las Empresas de arrendamiento financiero, debiendo destacar su artículo 19, que definió este contrato del siguiente modo: "A los efectos de la presente disposición constituyen operaciones de arrendamiento financiero aquellas operaciones que, cualquiera que sea su denominación, consistan en el arrendamiento de bienes de equipo, capital productivo y vehículos adquiridos exclusivamente para dicha finalidad por Empresas constituidas en la forma prevista en el artículo veintidós y según las especificaciones señaladas por el futuro usuario. Las mencionadas operaciones deberán incluir una opción de compra a favor de usuario al término del arrendamiento".
En cuanto al régimen tributario del arrendatario, el artículo 25, apartados 4 y 5 del Real Decreto -ley dispuso: "4.-Para el arrendatario tendrá la consideración de gastos deducibles la totalidad de la cuota que debe satisfacer a la Sociedad de arrendamiento financiero en virtud de contrato. 5.-Si finalizado el contrato, el arrendatario opta por la compra de los bienes, podrá amortizar los mismos por el precio de adquisición, aplicando las normas generales de amortización contenidas en la legislación vigente".
El artículo 25, apartado 1, de dicho Real Decreto -ley dispuso que: "1. Las Sociedades de arrendamiento financiero deberán amortizar el coste de sus inversiones deducido el valor residual de las...
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