STS, 3 de Junio de 2010

Tras las oportunas actuaciones de comprobación, el 29 de octubre de 1997, la Inspección de los Tributos del Estado incoó al Grupo Luis Batalla, S.A., Acta de disconformidad núm. 61895925, en relación con el Impuesto sobre Sociedades (régimen del grupo consolidado 21/90 constituido por la sociedad dominante Luis Batalla, S.A., y por las entidades dominadas Cerámica Saloni, S.A. y Actividades Industriales e Inmobiliarias, S.A. -Acinsa-), del ejercicio 1992, que contenía una propuesta de regularización de la que derivaba una deuda tributaria a ingresar de 183.855.168 ptas., de las que 123.212.618 ptas. correspondía a la cuota y 60.642.550 ptas. a intereses de demora.

Una vez emitido por el Inspector actuario el preceptivo Informe complementario justificando la propuesta formulada, y a la vista de las alegaciones de la reclamante fundamentando su oposición al acta incoada, finalmente, el 1 de abril de 1998, el Jefe de la Oficina Nacional de Inspección (O.N.I.) del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la Agencia Tributaria dictó Acuerdo de liquidación confirmando en su integridad la propuesta formulada por la Inspección.

Contra el anterior acto administrativo de liquidación, el 29 de abril de 1998, la representación legal de la entidad Luis Batalla, S.A. interpuso reclamación contencioso-administrativa (R.G. 2896-98; R.S. 852-98), formulando alegaciones en escrito presentado el 2 de julio de 1999, en el que solicita: a) se declara la «caducidad del procedimiento»; b) «se declare nula la rectificación de la base imponible en cuanto al capítulo de multas y sanciones, por su total falta de concreción, de acuerdo con lo que establece el artículo 145 de la Ley General Tributaria »; c) se «admita la deducibilidad de los gastos justificados en las partidas "Relaciones Públicas", "Regalos y atenciones", "Restaurantes", "Viajes no afectos a la actividad empresarial", por tratarse en realidad de gastos cuya consideración como deducibles está expresamente reconocida por el artículo 14.1.e) de la Ley 43/1995, de 27 de Septiembre »; d) «se declaren nulas las rectificaciones realizadas en la base imponible en cuanto a la imputación de intereses por operaciones vinculadas, por cuanto ha quedado demostrada la no-aplicabilidad del artículo 16 de la Ley para los supuestos recogidos en [su] caso»; e) alternativamente, «para el caso de que se mantenga la calificación de las operaciones como vinculadas, se califiquen las operaciones como de cuenta corriente y no de préstamo y se practiquen en consecuencia nuevas liquidaciones aplicando los tipos de interés de mercado correspondientes a las operaciones de cuenta corriente bancaria»; f) se «admita la deducibilidad de la dotación a la provisión por insolvencias practicada por Cerámica Saloni, S.A. en relación con Cerámicas Logroño, S.A. al no quedar demostrada su relación de vinculación, de acuerdo con el artículo 16 de la Ley del Impuesto »; g) «se declare procedente la provisión por depreciación de existencias (por amarres), practicada por la entidad, rectificando la propuesta inspectora»; h) «se admitan como gastos deducibles las cantidades pagadas a abogados, consideradas por el Actuario como gastos no imputables al ejercicio, pues de lo contrario se produciría un enriquecimiento injusto por parte de la Hacienda Pública»; i) «se considere correcto el sistema de reconocimiento de los resultados utilizado por la empresa, y por tanto anulados los ajustes realizados por la Inspección por imputación de pérdidas en ejercicios anteriores a la finalización de las obras»; j) «se corrija el error material del actuario en el cálculo de los intereses devengados por los préstamos entre la recurrente y la mercantil Construcciones Lidón S.A.»; y k) que, de conformidad con el art. 12 de la Ley 1/1998, «se restituya al interesado por el coste de los avales bancarios aportados para suspender la liquidación en la medida que sean consideradas las alegaciones realizadas».

Por Resolución de 8 de junio de 2001 del Tribunal Económico-Administrativo Central la reclamación fue desestimada.

Disconforme con la anterior resolución del T.E.A.C., el 21 de septiembre de 2001, la representación procesal de la mercantil Luis Batalla, S.A. interpuso recurso contencioso-administrativo núm. 1003/2001, formulando la demanda mediante escrito presentado el 5 de marzo de 2002, en el que reiteraba las alegaciones realizadas en la vía precedente, añadiendo un más en relación con la «consideración errónea del ingreso a cuenta efectuado por la entidad Las Pedrizas, S.A.», debiendo incluirse la totalidad de los ingresos a cuenta realizados por la citada sociedad «por importe de 6.481.081 pesetas en lugar de las 209.173 pesetas descontadas, de acuerdo con el acta incoada en 1995».

Tras la contestación a la demanda formulada por el Abogado del Estado mediante escrito presentado el 5 de abril de 2002, y una vez evacuado el trámite de conclusiones escritas, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Sentencia, de fecha 29 de enero de 2004, estimando parcialmente el recurso interpuesto, «anula[ndo] la expresada resolución impugnada exclusivamente en lo relativo a la no consideración como gastos necesarios [de] los gastos en relaciones públicas, así como los regalos y objetos publicitarios y atenciones a terceros (Fundamento Jurídico quinto), y a los intereses aplicables a las operaciones de cuenta corriente mercantil (Fundamento Jurídico Séptimo), así como reconocer el derecho de la actora a ser resarcido de los gastos de aval en proporción a la estimación de su recurso, confirmando dicha resolución en todo lo demás por su conformidad a Derecho». La Audiencia Nacional, en lo que respecta a la provisión por depreciación de existencias consistentes en amarres, única cuestión que interesa para resolver el recurso de casación, fundamenta su fallo en los razonamientos que seguidamente se extractan. En primer lugar, que «se trata de 198 amarres que la empresa adquirió en el año 1992 en pago de las deudas del Club Náutico de Oropesa y fueron contabilizadas por el precio en que el Club pensaba comercializarlas», y que la recurrente, «en base a un informe de una empresa auditora dotó una provisión por depreciación de existencias de un mínimo de un 30% sobre su valor en base a la pésima imagen del puerto deportivo por las graves dificultades del Club Náutico, unido a la falta de experiencia de la empresa LUBASA en el sector náutico así como la paralización del proyecto urbanístico que según la empresa arrastró en su caída todo el mercado de amarres, lo que la Inspección no acepta ya que no considera probado que el valor de los citados amarres fuera un 30% inferior al precio de adquisición». En segundo lugar, que «actora procedió a efectuar una dotación global de un 30% sobre el total del importe de la existencia basándose en el precitado informe de la auditoria Peat Marwick, lo que en principio ni se ajusta a lo preceptuado en los arts. 76 y 77 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto sobre Sociedades (R.I .S.) -que «permiten la dotación cuando el valor de mercado de las existencias es inferior por razones de deterioro, envilecimiento o baja en su cotización, al coste medio de adquisición»- ni a lo dispuesto en el art. 77.2 del R.I .S., que «exige que las dotaciones sean independientes para cada grupo homogéneo de existencias, entendiendo por tal el constituido por las de igual naturaleza, antigüedad y utilización o destino». En tercer lugar, que «analizando las escrituras de venta de 8 amarres que la actora aportó a la Inspección, compraventas efectuadas mayormente en el año 1993, 1994 y 1995», aparece que «en 5 de los casos el precio de venta fue superior al de adquisición y si bien en otros supuestos, amarres tipo III en que los precios vendidos por la entidad eran inferior, hechas las oportunas comprobaciones por la Inspección, se puso de manifiesto que el precio de mercado en [el] ejercicio en que se efectuó la dotación era muy superior al precio de coste de dichos amarres para la actora». Y, por último, como consecuencia de todo lo anterior, la Sala concluye que «la actora no ha demostrado la realidad de un precio de mercado que justifique la dotación por depreciación de existencias realizada, por lo que debe desestimarse este motivo de impugnación» (FD Noveno).

Frente a la Sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de enero de 2004, el Procurador de la entidad Azucarera Montero, S.A., mediante escrito presentado el día 20 de febrero de 2004 solicitó se tuviera por preparado recurso de casación, formalizando la interposición por escrito presentado el 7 de abril de 2004, en el que, al amparo del art. 88.1 de la LJCA, formula dos motivos de casación.

En primer lugar, al amparo del art. 88.1.c) de la LJCA, se denuncia que la resolución judicial impugnada ha incurrido en «quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia, por cuanto que la misma adolece de defectos en la argumentación jurídica que fundamenta una», a juicio de la actora, «desacertada decisión judicial». En particular, se afirma que la Sentencia cuestionada adolece de una «falta de motivación» al «plasmar prácticamente de forma íntegra las consideraciones» de la Resolución del T.E.A.C. de 8 de junio de 2001, e incurre en un «error en la apreciación de la prueba ya que asume sin más lo fallado por aquél y sin entrar a valorar la prueba existente en autos» (pág. 4). A este respecto, frente a la declaración de la Sentencia en el sentido de que no se ha probado la realidad de un precio de mercado, la actora sostiene que «dichas aseveraciones son totalmente inciertas ya que sí que hay esa prueba la cual consta en el expediente administrativo, siendo la misma el informe emitido por un tercero, en concreto por la empresa auditora Peat Marwick». Además, entiende que el error en la apreciación de la prueba se ve «ampliado» por el hecho de que «la Inspección basa su argumento en los datos obtenidos de compraventas de amarres producidas con posterioridad al 31 de diciembre de 1992, fecha de cierre de las cuentas, y momento en el que se dota la correspondiente provisión por depreciación»; la Inspección -se afirma- no ha acreditado «precio de mercado alguno de los amarres en el año 1992 ya que a lo que se dedica la misma es a requerir escrituras de compraventa de fechas posteriores a 31 de diciembre de 1992, sin que llegue a formular ningún precio de mercado en referencia al ejercicio en cuestión y sin que, por tanto, llegue a desvirtuar las pruebas aportadas» por la demandante, todo ello de conformidad con los arts. 115 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T.) y el art. 1124 del Código Civil . En suma, para Luis Batalla, S.A., la Sentencia recurrida «no estima el recurso en base a unos hechos y a unas circunstancias que no han quedado acreditados en este procedimiento, es decir, da por acreditado el presupuesto de hecho que permite la consideración como correcta de la dotación por depreciación de existencias, consistentes en amarres» (págs. 4-5).

En segundo lugar, al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA, y como motivo «íntimamente ligado con el anterior», se sostiene que la Sentencia de instancia ha infringido los arts. 40, 76 y 77 del R.I .S., así como el art. 187 de la Ley de Sociedades Anónimas . Alega en este motivo la actora que del art. 40 del R.I .S., que reconoce que los bienes se valorarán por su precio de adquisición - «no habiendo existido oposición en cuanto al mismo por parte de la Administración»-, del art. 187 de la Ley de Sociedades Anónimas, que establece que se aplicarán correcciones de valor cuando exista depreciación, sea ésta definitiva o no, y, en fin, del principio contable de prudencia recogido en la norma de valoración 13ª, se desprende que «la actuación llevada a cabo por la recurrente se ajusta en todo momento a la normativa vigente, más si cabe teniendo en cuenta que ésta ha acreditado a fecha 31 de diciembre de 1992 la existencia de la mencionada depreciación, sin que exista prueba en contrario por la Administración». Además, considera la representación de Luis Batalla, S.A. que ha cumplido con el art. 77 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (R.I.S.), tanto con lo dispuesto en su apartado 1, como en lo previsto en su apartado 2, dado que «aplicó como dotación el porcentaje mínimo recomendado por la empresa auditora mencionada, lo que -precisa- no significa que esté utilizando un método de dotación global o "a forfait", como erróneamente considera la Inspección». Además, vuelve reiterar que el criterio de la Inspección no es procedente desde el punto de vista contable ni fiscal porque: a) «la Inspección no ha determinado cuál era el valor de mercado de los amarres el día 31 de diciembre de 1992, acompañando cualquier informe que sustentara su criterio»; b) porque «no ha probado que el valor de mercado de los amarres el día 31 de diciembre de 1992 no era el que había utilizado la entidad con base a un informe de una empresa auditora», sino que «se limita a presumir que el valor asignado por la recurrente a 31 de diciembre de 1992, una vez descontada la dotación aplicada, no era el de mercado con base a un pobre muestreo, sobre una cifra de operaciones muy poco significativa y, sobre todo, teniendo en cuenta el valor en venta de los amarres en los años 1994 y 1995, cuando en realidad, lo que se trata es de saber el valor de mercado de los amarres a 31 de diciembre de 1992; y c) porque, aunque la Inspección «afirma que la dotación no es admisible al haberse realizado globalmente», «no dice qué entiende por grupo homogéneo de existencias ni tampoco prueba que los amarres no sean existencia de igual naturaleza, antigüedad y utilización o destino, circunstancias estas que, necesariamente, concurren en» los amares (págs. 6-7).

El Abogado del Estado presentó escrito de oposición el 23 de enero de 2006 en el que solicita se dicte Sentencia declarando no haber lugar al recurso de casación. En relación con el primero de los motivos, pone de manifiesto que, aunque se alega infracción de las normas reguladoras de la sentencia, en realidad «se alude ya a la cuestión de fondo calificando de "desacertada" la decisión judicial e invocando "error en la apreciación de la prueba", cuestiones que nada tiene que ver con el motivo invocado». A su juicio, sólo tendría relación con este motivo la alusión a «una falta de motivación en la sentencia recurrida al plasmar prácticamente de forma íntegra las consideraciones de la resolución administrativa por el TEAC». Sin embargo, es obvio para la representación pública que ello no constituye ninguna infracción de las normas reguladoras de las sentencias, «las cuales tienen libertad para refutar o para hacer suyas las argumentaciones contenidas en las resoluciones administrativas impugnadas» (pág. 4).

En cuanto al segundo motivo, el defensor del Estado pone de relieve que la sociedad recurrente «procedió a efectuar una dotación global de un 30% sobre el total del importe de la existencia basándose en el» informe de Peat Marwick, lo que no se ajusta a lo previsto en el art. 77.2 del R.I .S. Pero, además -señala-, «como pone de manifiesto el Tribunal a quo, a mayor abundamiento y analizando las escrituras de venta de 8 amarres que la recurrente aportó a la Inspección, compraventas efectuadas mayormente en el año 1993, 1994 y 1995, en 5 de los casos el precio de venta fue superior al de adquisición y si bien en otros supuestos, amarres tipo III», «los precios vendidos por la entidad eran inferiores, hechas las oportunas comprobaciones por la Inspección, se puso de manifiesto que el precio de mercado en el ejercicio en que se efectuó era muy superior al precio de coste de dichos amarres para la actora», por lo que debe concluirse que «la actora no ha demostrado la realidad de un precio de mercado que justifique la dotación por depreciación de existencias realizadas». Y, a este respecto, recuerda el Abogado del Estado que «en el recurso de casación no puede modificarse la valoración de la prueba llevada a cabo en la instancia», de modo que «la descripción hecha por la Sala de instancia del supuesto de hecho que enjuicia -producto de sus conclusiones al valorar y apreciar los elementos de prueba puestos a su disposición- debe ser respetada por el Tribunal de casación», «en tanto esa descripción no se combata adecuadamente, esto es, utilizando las normas o principios jurídicos que hubieran debido ser respetados al realizar aquella función de valorar y apreciar los elementos de prueba». Y en el presente recurso, la parte recurrente, discrepando sólo «de la valoración que la Sala de instancia hizo de la falta de prueba del valor de mercado de determinadas existencias», «no denuncia como infringidas ninguna de esas normas o principio jurídicos a los que acabamos de hacer referencia» (págs. 6-7).

Recibidas las actuaciones, por Providencia de 26 de marzo de 2010 se señaló para votación y fallo el día 2 de junio de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Angel Aguallo Aviles, Magistrado de la Sala

El presente recurso de casación se interpone por la entidad Luis Batalla, S.A. contra la Sentencia de 29 de enero de 2004, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que estima parcialmente el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 1003/2001 instado por dicha sociedad contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (T.E.A.C.) de 8 de junio de 2001, que desestima la reclamación formulada contra el Acuerdo dictado el 1 de abril de 1998 por el Jefe de la Oficina Nacional de Inspección en concepto de Impuesto sobre Sociedades, período 1992, correspondiente al Grupo Consolidado 21/90 (Sociedad Dominante Luis Batalla, S.A.), de la que resulta una deuda total a ingresar de 183.855.168 ptas. (123.212.618 ptas. de cuota y 60.642.550 ptas. de intereses de demora). De los diversos conceptos que dieron lugar a la regularización tributaria, el único que se cuestiona en este proceso es el relativo a la dotación que hizo la entidad en 1992 por depreciación de existencias por 198 amarres adquiridos en dicho ejercicio al Club Náutico de Oropesa del Mar, en un importe total de 104.999.377 ptas.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, la referida Sentencia, en lo que se refiere a la citada cuestión controvertida en este proceso, partió de los siguientes hechos y normas aplicables: a) la entidad «en base a un informe de una empresa auditora dotó una provisión por depreciación de existencias de un mínimo de un 30% sobre su valor en base a la pésima imagen del puerto deportivo por las graves dificultades del Club Náutico, unido a la falta de experiencia de la empresa LUBASA en el sector náutico así como la paralización del proyecto urbanístico que según la empresa arrastró en su caída todo el mercado de amarres, lo que la Inspección no acepta ya que no considera probado que el valor de los citados amarres fuera un 30% inferior al precio de adquisición»; b) los arts. 76 y 77 del Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento del impuesto sobre Sociedades (R.I .S.), «permiten la dotación cuando el valor de mercado de las existencias es inferior por razones de deterioro, envilecimiento o baja en su cotización, al coste medio de adquisición»; y c) el art. 77.2 del R.I .S. «exige que las dotaciones sean independientes para cada grupo homogéneo de existencias, entendiendo por tal el constituido por las de igual naturaleza, antigüedad y utilización o destino». Y, bajo tales premisas, concluyó que debía declararse improcedente la citada provisión por depreciación de existencias con un doble fundamento. De un lado, porque la «actora procedió a efectuar una dotación global de un 30% sobre el total del importe de la existencia basándose en el precitado informe de la auditoria Peat Marwick, lo que en principio no se ajusta a lo preceptuado en el Reglamento». Y, de otro lado, «[a] mayor abundamiento», porque «analizando las escrituras de venta de 8 amarres que la actora aportó a la Inspección, compraventas efectuadas mayormente en el año 1993, 1994 y 1995», aparece que «en 5 de los casos el precio de venta fue superior al de adquisición y si bien en otros supuestos, amarres tipo III en que los precios vendidos por la entidad eran inferior, hechas las oportunas comprobaciones por la Inspección, se puso de manifiesto que el precio de mercado en [el] ejercicio en que se efectuó la dotación era muy superior al precio de coste de dichos amarres para la actora», de donde se desprende que «la actora no ha demostrado la realidad de un precio de mercado que justifique la dotación por depreciación de existencias realizada» (FD Noveno).

Como también hemos expresado en los Antecedentes, la entidad Luis Batalla, S.A. funda el recurso de casación contra la Sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de enero de 2004 en dos motivos, ambos, según se expresa, íntimamente ligados entre sí. De un lado, al amparo del art. 88.1.c) de la LJCA, se denuncia que la citada resolución judicial ha incurrido en «quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia», en esencia, por «falta de motivación» -al limitarse a plasmar íntegramente «las consideraciones» de la Resolución del T.E.A.C.-, y por no haber valorado o haber valorado erróneamente (ambas cosas se dicen) la prueba, en particular, el informe emitido por la auditora Peat Marwick, del que se desprendería, frente a lo mantenido por la Inspección -que se basaría en datos de compraventas de amarres de 1994 y 1995- la depreciación de las existencias (los amarres) que tuvo lugar en 1992 y dio lugar a la dotación practicada. Y, en segundo lugar, al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA, y como motivo «íntimamente ligado con el anterior», se sostiene que la Sentencia de instancia ha infringido los arts. 40, 76 y 77 del R.I .S., así como el art. 187 de la Ley de Sociedades Anónimas, dado que la actuación de Luis Batalla, S.A. se habría acomodado a lo dispuesto en dichos preceptos y en la norma de valoración 13ª, especialmente si se tiene en cuenta -se afirma- que mientras que la actora habría acreditado la existencia de la mencionada depreciación a fecha 31 de diciembre de 1992, la Inspección de los Tributos no habría probado cuál es el valor de los amarres en dicha fecha, ni que los amarres no sean existencia de igual naturaleza, antigüedad y utilización o destino, ni, en fin, habría especificado qué entiende por grupo homogéneo de existencias.

Por su parte, frente a dicho recurso, el Abogado del Estado presentó escrito en el que solicita que se dicte Sentencia que declare no haber lugar a casar la recurrida, «con los demás pronunciamientos legales», por las razones que se han expuesto en los Antecedentes.

Como puede apreciarse, la representación de Luis Batalla, S.A., además de la falta de motivación que achaca a la Sentencia recurrida en el primer motivo de casación, viene a atribuir a la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional la falta de valoración o error en la valoración de la prueba, dado que, a su juicio, frente a la prueba aportada por la actora en defensa de su tesis -el informe de la auditora Peat Marwick-, la Inspección de los tributos no habría acreditado que no se hubiera producido una depreciación de valor de los amarres controvertidos en 1992, ni tampoco que no cupiera efectuar una sola dotación global del 30 por 100 sobre el total del importe de los amarres, al no constituir estos, como exige el art. 77.2 del R.I .S., un grupo homogéneo de existencias. Pues bien, con independencia de que cabe apreciar la defectuosa formulación de los motivos que denuncia el Abogado del Estado, ninguno de ellos puede prosperar por las razones que se exponen a continuación.

En primer lugar, no es cierto que la Sentencia impugnada incurra en falta de motivación. Como ha señalado el Tribunal Constitucional, es evidente que el derecho a la tutela judicial efectiva garantizado en el art. 24.1 CE no entraña la obligación del órgano judicial de « entrar en un diálogo con las partes, discutiendo expresamente todas sus alegaciones por extemporáneas u ociosas que puedan resultar para la decisión final » (STC 168/1987, de 29 de octubre, FJ 3 ). En el mismo sentido se ha pronunciado esta Sala, que viene declarando que « el deber de motivación de las resoluciones judiciales no autoriza a exigir un razonamiento jurídico exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión que se decide, sino que deben considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles hayan sido los criterios jurídicos fundamentadores de la decisión, es decir, la "ratio decidendi" que ha determinado aquélla » [Sentencias de 3 de febrero de 2009 (rec. cas. núm. 8766/2004), FD Cuarto; 31 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 11170/2004), FD Cuarto; y de 10 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 1802/2008 ), FD Cuarto; en el mismo sentido, Sentencias de 30 de 0ctubre de 2009 (rec. cas. núm. 191/2003), FD Tercero; y de 11 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 9215/2004 ), FD Tercero]. Pues bien, no cabe duda que la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha ofrecido una argumentación que permite perfectamente conocer cuáles son los criterios jurídicos en los que ha basado su decisión, al declarar improcedente la dotación por la depreciación de los amarres practicada por la sociedad actora, de un lado, porque la « actora procedió a efectuar una dotación global de un 30% sobre el total del importe de le existencia basándose en el precitado informe de la auditoria Peat Marwick, lo que en principio no se ajusta a lo preceptuado en el Reglamento », y, de otro lado, porque « analizando las escrituras de venta de 8 amarres que la actora aportó a la Inspección, compraventas efectuadas mayormente en el año 1993, 1994 y 1995 », aparece que « en 5 de los casos el precio de venta fue superior al de adquisición y si bien en otros supuestos, amarres tipo III en que los precios vendidos por la entidad eran inferior, hechas las oportunas comprobaciones por la Inspección, se puso de manifiesto que el precio de mercado en [el] ejercicio en que se efectuó la dotación era muy superior al precio de coste de dichos amarres para la actora » (FD Noveno).

No obsta a lo anterior, frente a lo que plantea la representación de Luis Batalla, S.A., la circunstancia de que para explicar su decisión la Sentencia de instancia haya reproducido los argumentos del T.E.A.C. o, incluso -cabría decir-, de la Inspección de los Tributos. Y es que -casi resulta ocioso decirlo-, no existe lesión alguna del derecho a la tutela judicial efectiva garantizado en el art. 24 CE por el mero hecho de que los órganos judiciales reproduzcan, asumiéndolos, los criterios manifestados por los órganos de la Administración. De hecho, tampoco se hubiera vulnerado el citado derecho fundamental si la Sentencia impugnada se hubiera remitido, sin más, a un determinado fundamento de derecho de la Resolución del T.E.A.C. impugnada. A este respecto, debe recordarse que el Tribunal Constitucional ha estimado «constitucionalmente aceptable desde las exigencias de motivación del art. 24.1 CE » la motivación «que tiene lugar por remisión o motivación aliunde » (entre las últimas, STC 17/2009, de 26 de enero, FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 192/1987, de 2 de diciembre, FJ 3; 171/2002, de 30 de septiembre, FJ 2; y 91/2004, de 19 de mayo, FJ 8; ATC 329/2003, de 20 de octubre, FJ 5 ), «técnica en virtud de la cual se incorporan a la resolución que prevé la remisión los razonamientos jurídicos de la decisión o documento a la que se remite» (STC 144/2007, de 18 de junio, FJ 3; en el mismo sentido, ATC 349/2006, de 9 de octubre, FJ 2 ); y que el máximo intérprete de nuestra Constitución ha considerado, asimismo, aceptable desde la perspectiva del art. 24.1 CE, «"pese a las reservas que suscita" el que la respuesta judicial esté integrada por un modelo estereotipado, pues tal circunstancia "no implica necesariamente una falta o insuficiencia de motivación" (SSTC 169/1996, de 29 de octubre; 67/2000, de 13 de marzo; 8/2002, de 14 de enero ), dado que lo relevante, en uno y otro supuesto, es que puedan conocerse las razones o criterios jurídicos que fundamentaron la decisión» (STC 91/2004, de 19 de mayo, FJ 8 ). En el mismo sentido se ha pronunciado esta Sala, entre otras, en las Sentencia de 25 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 6910/2003 ), FD Tercero D).

Por otro lado, tampoco es correcto afirmar que la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada no ha valorado las pruebas. Y es que, basta la mera lectura de su fundamento de derecho Noveno para constatar que la Sala de instancia ha tenido en cuenta el informe de la auditora Peat Marwick al que se refiere la actora, aludiendo al mismo expresamente. Lo que sucede es que, además de considerar que no cumple con los requisitos establecidos en el art. 77.1 del R.I .S., entiende que las conclusiones de dicho informe no pueden oponerse a las extraídas por la Inspección de los Tributos en el curso de las actuaciones que llevó a cabo, que se encuentran adecuadamente reflejadas en la documentación inspectora.

A este respecto, conviene subrayar que en el Informe complementario al acta, fechado el 30 de octubre de 1997 (folios 39 a 46 del expediente), consta lo siguiente:

1. Que la sociedad recurrente adquirió en 1992 un total de 198 amarres para embarcaciones sitos en el Puerto deportivo de Oropesa del Mar (Castellón) cuyo coste de adquisición es de 348.308.525 ptas., efectuando en el mismo ejercicio una dotación a la depreciación de existencias por un importe de 104.999.377 ptas.

2. Que «[r]equerida la entidad para que exponga, tanto la procedencia de la dotación como la justificación de su cuantía», «ésta no aporta ningún dato objetivo, que justifique ninguno de ambos extremos» (folio 43).

3. Que la dotación de una provisión por depreciación de existencias requiere que exista un valor objetivo de mercado que sea inferior al coste de adquisición. Y que, «[d]ado que los amarres son perfectamente identificables de modo individualizado (cada amarre tiene un número que lo sitúa e identifica en el recinto del puerto deportivo) la posible depreciación debe calcularse, de existir, de forma individual para cada uno de ellos o al menos agrupándolos por tipos de amarre» (en el cuadro que se adjunta se observa cómo existen «distintos tipos de amarre», cómo «a cada tipo le corresponden distintas medidas de longitud y anchura y cómo el precio unitario es distinto para cada tipo de amarre») de «forma que la dotación final sea el resultado de las dotaciones individuales o de las dotaciones correspondientes a los distintos grupos, sin excluir la posibilidad de que un determinado tipo de amarre se deprecie y otro no». En este sentido, se remarca que «una de las razones de la depreciación, según el artículo 76 del R.I .S. puede ser la baja en la cotización en el mercado del bien con lo que un determinado tipo de amarre puede bajar su cotización en el mercado y otro en cambio mantenerse subir». Y que «[n]ada ha aportado la entidad al respecto», dado que manifiesta «haber efectuado una dotación global del 30% en el ejercicio, pero no aclara qué tipos de amarre se han depreciado, cuánto se ha depreciado cada tipo durante el ejercicio y cuál es el valor de mercado, obtenido de forma objetiva para cada tipo de amarre que ha justificado efectuar la dotación de depreciación» (folio 43).

4. Y, en fin, que «[e]n el ejercicio 1992, año en que la entidad ha efectuado la dotación, ésta no ha vendido ningún amarre por lo que, al menos en lo que a la entidad se refiere, se carece de esta referencia». No obstante -se afirma-, por la Inspección «se ha constatado una serie de ventas de amarres entre 1993 y 1995», «documentadas en las escrituras públicas que se adjuntan a la documentación incorporada a los anexos al acta del ejercicio» (folio 44). De dichas escrituras se desprende que, «en general, los precios de venta de los distintos amarres son superiores al coste de adquisición». «Tan solo existe una dispersión de precios en los amarres tipo III, donde con un coste unitario de 1.721.500 pts., ó 1.876.875 pts.», «hay tres amarres vendidos por 1.500.000 pts., cada uno, inferior al de coste y dos vendidos por 2.400.000 pts., y

1.890.000, respectivamente, superior al de coste». Ante la peculiaridad de que el amarre núm. 400, vendido por 2.4000.000 pts, es contiguo del núm. 401, vendido por 1.500.000 pts., «con unos meses de diferencia, el actuario, a través de los servicios territoriales de la Inspección ha recabado información relativa a ventas realizadas directamente a clientes por el propio Club Náutico de Oropesa de Mar». Y, a este respecto, se adjuntan fotocopias de dos facturas de venta «de dos amarres tipo III, correspondientes ambos al ejercicio 1992, año en que se efectúa la dotación, donde se pone de manifiesto un precio de mercado en dicho ejercicio de 2.681.250 pts., y 2.269.565 pts., muy superior al de coste para la entidad, de este tipo de amarres» (folio 45).

Pues bien, son los datos que figuran en el documento de la Inspección que acabamos de sintetizar los que llevan a la Sala de instancia a concluir que el Informe de la auditora «no se ajusta» a lo preceptuado en el art. 77.2 del R.I .S. y que la actora «no ha demostrado la realidad de un precio de mercado que justifique la dotación por depreciación de existencias realizadas». Se trata, como puede apreciarse, de una conclusión razonada que se apoya en la información que se contiene en las Diligencias y en el Informe ampliatorio de la Inspección, documento este que, como venimos señalando, tiene un indudable valor de complemento de las actas [por todas, véanse las Sentencias de 18 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 317/2004), FD Segundo; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004 ), FD Cuarto].

Y, a la luz de los datos que figuran en el expediente, la conclusión también es razonable, pese a las críticas que, en el legítimo ejercicio de su derecho de defensa, pero sin fundamento, opone la entidad demandante. En este sentido, no es cierto que la Administración no haya explicado por qué, conforme al art.

77.2 del R.I .S., no resulte aceptable la dotación global del 30% en el ejercicio. Dicho precepto exige que las dotaciones sean independientes para cada grupo homogéneo de existencias, entendiendo por tal el constituido por las de igual naturaleza, antigüedad y utilización o destino. Y, como afirma la Inspección, existen «distintos tipos de amarre», a cada uno de los cuales «le corresponden distintas medidas de longitud y anchura», siendo «el precio unitario es distinto para cada tipo de amarre», de manera que no cabe excluir «que un determinado tipo de amarre se deprecie y otro no». Y, sin embargo, la actora no ha aclarado «qué tipos de amarre se han depreciado, cuánto se ha depreciado cada tipo durante el ejercicio y cuál es el valor de mercado, obtenido de forma objetiva para cada tipo de amarre que ha justificado efectuar la dotación de depreciación».

Tampoco cabe afirmar que la Administración no ha aportado prueba alguna sobre el precio de los amarres en el año 1992. Para empezar, se advierte que «[e]n el ejercicio 1992, año en que la entidad ha efectuado la dotación, ésta no ha vendido ningún amarre por lo que, al menos en lo que a la entidad se refiere, se carece de esta referencia». Y, ante esta tesitura, no es irrazonable, sino todo lo contrario, acudir a los precios de venta de los años inmediatamente posteriores, muy cercanos en el tiempo. Pero es que, además, es preciso recordar que se adjuntan fotocopias de dos facturas de venta «de dos amarres tipo III, correspondientes ambos al ejercicio 1992, año en que se efectúa la dotación, donde se pone de manifiesto un precio de mercado en dicho ejercicio de 2.681.250 pts., y 2.269.565 pts., muy superior al de coste para la entidad, de este tipo de amarres».

En todo caso, bajo las anteriores premisas, debe estarse con el Abogado del Estado en que, lo que en definitiva está planteando la representación de Luis Batalla, S.A. -que se refiere en varias ocasiones a un «error en la apreciación de la prueba » - es su discrepancia con la valoración de la prueba efectuada por el Tribunal de instancia. Pero esta es una cuestión en la que esta Sala no puede entrar, dado que, conforme a reiterada doctrina de este Tribunal, « la formación de la convicción sobre los hechos en presencia para resolver las cuestiones objeto del debate procesal está atribuida al órgano judicial que, con inmediación, se encuentra en condiciones de examinar los medios probatorios », sin que, en principio, salvo supuestos taxativos enumerados por este Tribunal, « pueda ser sustituido en tal cometido por este Tribunal de casación, puesto que la errónea valoración probatoria ha sido excluida del recurso de casación en la jurisdicción civil por la Ley de Medidas Urgentes de Reforma Procesal, y no ha sido incluida como motivo de casación en el orden contencioso-administrativo, regulado por primera vez en dicha ley »; y ello como consecuencia de la « naturaleza de la casación como recurso especial, cuya finalidad es la de corregir errores en la interpretación y aplicación del ordenamiento jurídico, y no someter a revisión la valoración de la prueba realizada por el tribunal de instancia » [entre muchas otras, Sentencias de esta Sala de 25 de marzo de 2002 (rec. núm. 9171/1996), FD Primero; de 9 de julio de 2007 (rec. núm. 4449/2004), FD Cuarto; de 14 de marzo de 2008 (rec. cas. núm. 1629/2007, FD Tercero); de 21 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 8380/2004), FD Cuarto; de 18 de junio de 2008 (rec. cas. núm. 11399/2004), FD Cuarto; de 9 de julio de 2008 (rec. cas. núm. 4341/2004); y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto].

No habiendo denunciado la representación de Luis, S.A. -ni apreciando esta Sala- el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio -al no haberse recibido el proceso a prueba, o haberse inadmitido, declarado impertinente o dejado de practicar algún medio probatorio-, la infracción por la Sentencia de instancia de las normas que rigen el reparto de la carga de la prueba, la vulneración de las reglas de la sana crítica, o, en fin, cualquiera de los otros supuestos excepcionales en los que este Tribunal ha declarado que puede plantearse válidamente la cuestión de la valoración de la prueba en casación [véanse, entre muchas otras, Sentencias de 25 de marzo de 2002 (rec. cas. núm. 9171/1996), FD Primero; de 26 de febrero de 2008 (rec. cas. núm. 2377/2005), FD Cuarto; y de 8 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 6220/2004 ), FD Cuarto], el presente motivo debe ser desestimado.

Por las razones expuestas, el recurso no puede prosperar.

En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación interpuesto por la entidad Luis Batalla, S.A, lo que determina la imposición de las costas a la parte recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 139 LJCA . No obstante, la Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 LJCA, señala 6.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución