STS, 29 de Marzo de 2010

En el recurso contencioso administrativo núm. 1408/2002 seguido ante la Sala de dicho orden jurisdiccional de la Audiencia Nacional dictó sentencia, con fecha 17 de noviembre de 2005, cuyo fallo es del siguiente tenor literal: " ESTIMAR parcialmente el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Florencio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 11 de octubre de 2002, a que las presentes actuaciones se contraen, y en su consecuencia, ANULAR la resolución impugnada exclusivamente en lo referente a la sanción que se anula, confirmando la resolución impugnada en el resto por su conformidad a Derecho.

Sin imposición de costas".

Notificada dicha sentencia a las partes, por la representación procesal de D. Florencio y por la Administración del Estado se prepararon sendos recursos de casación y, teniéndose por preparados, se emplazó a las partes para que pudieran hacer uso de su derecho ante esta Sala.

La representación procesal de D. Florencio, por escrito presentado el 27 de enero de 2006, formaliza el recurso de casación e interesa sentencia estimatoria que case, anule y revoque la recurrida, "dictando en su lugar otra más conforme a Derecho, anulando la liquidación practicada por la Inspección de Hacienda contra el recurrente por el concepto de IRPF ejercicio 1988". Por su parte, el Abogado del Estado, por escrito presentado el 23 de marzo de 2006, interesa sentencia que "anule la de instancia en la parte que estima el recurso contencioso administrativo contra las sanciones, por aplicarle un plazo de prescripción de 4 años."

Ambas partes formalizaron con fecha 27 de febrero de 2007 y 23 de marzo respectivamente, escrito de oposición al recurso de casación interesando la desestimación de éste.

Por providencia de 15 de marzo de 2010, se señaló para votación y fallo el 24 de marzo de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo, Presidente de la Sección

La Sentencia recurrida parte de los siguientes datos fácticos que se recogen en el Fundamento de Derecho Segundo:

"Las anteriores actuaciones administrativas tienen su origen en tres actas de disconformidad que números NUM000, NUM001 y NUM002 . En el acta relativa al IRPF, ejercicio 1988 [de fecha 20 de julio de 1993] se proponen las siguientes modificaciones de la base imponible declarada: 1º) Incrementar los rendimientos del capital inmobiliario en 52.211.993 pts; 2º) Computar como incrementos patrimoniales un importe de 34.000.000 pts puesto de manifiesto con ocasión de la inversión efectuada el 4 de enero de 1988 en Bonos Hidrol. Y 5.517.512 pts más que corresponden al incremento generado por la venta de los citados bonos y 3º) Incluir un incremento patrimonial de 206.000.000 pts puesto de manifiesto en la inversión realizada con fecha 5 de febrero de 1988 en un producto financiero denominado "Inverseguro A", de la entidad Allianza Ercos. Los hechos constituyen, a juicio de la Inspección, infracción tributaria grave, proponiéndose una sanción del 150% de la cuota resultante.

En el preceptivo informe ampliatorio el actuario indica que según los datos en poder de la Inspección,

D. Florencio ingreso el 27 de diciembre de 1987, tres cheques del Banco de España por importe total de 359.689.335 pts en el Banco Manufacturer Hanover Trust Co. Sucursal de España, para la suscripción de bonos Hidrol.. Asimismo el 4 de enero de 1988 ingresó otros tres cheques por importe total de 34.000.000 pts en el mismo banco y con el mismo destino. La inversión fue reembolsada el 12 de febrero siguiente según instrucciones de D. Florencio, obteniéndose un total de 399.208.712 pts, lo que determina una plusvalía de 5.517.512 pts. El mismo dia, y siguiendo también las instrucciones del contribuyente, se invirtió un importe de 396.171.849 pts en Allianz Ercros, en un producto financiero denominado "Inverseguro A" apareciendo como pagador de las primas D. Florencio . Al vencimiento de las pólizas, que se produce en el ejercicio 1988, la entidad abonó al obligado tributario la cantidad invertida más unos rendimientos de

33.591.148 pts; se comprueba además que el Sr. Florencio suscribió otra póliza más por importe de 206.000.000 pts que venció el 16 de diciembre de 1988 proporcionando un beneficio de 18.620.845 pts. De estos hechos se deduce que los rendimientos obtenidos por el contribuyente en las pólizas Inverseguros A en el ejercicio 1988 ascienden a 52.211.993 pts y los incrementos de patrimonio a 245.517.512 pts, tal y como consta en el acta relativa al IRPF de dicho ejercicio. El Obligado tributario manifesto ante la Inspección que las operaciones anteriores fueron realizadas en nombre y por cuenta de su madre Dª Sonsoles, manifestaciones que no cuentan con ningún apoyo documental, por lo que el actuario considera procedente la imputación de las mismas a D. Florencio que es la persona que figura como ordenante de las operaciones en la documentación remitida por las citadas instituciones financieras.

El 21 de septiembre y 16 de noviembre de 1993 el interesado presentó alegaciones en las que entre otros extremos admite en relación con la inversión de 34.000.000 realizada el 4 de enero de 1988, que se regularice como incremento de patrimonio no justificado ya que no dispone de ningún medio de prueba para acreditar el origen de estos fondos. En consecuencia también admite la parte proporcional del incremento producido por la inversión de este capital en bonos Hidrol. Y como rendimientos del capital mobiliario la parte proporcional de lo generado por la inversión en las pólizas "Inverseguro A" y el importe retirado por el contribuyente el 12 de febrero de 1988. El capital restante aduce que no pertenece a él sino a su madre y como prueba de este hecho acompaña una certificación que acredita el origen de los fondos a nombre de su madre, una copia del acta notarial en la que la titular asume estos hechos y un certificado emitido por la entidad "Comercial 25 S.A." según el cual, al vencimiento de las citadas pólizas, Dª Sonsoles adquirió Cédulas Hipotecarias al portador, lo que prueba que continuó en posesión del capital.

El 17 de mayo de 1994 el interesado presentó escrito ante la Delegación de Madrid, indicando que había transcurrido en exceso el plazo previsto en el art. 64.4 del Reglamento de la Inspección y que en virtud de lo previsto en los arts. 42 y 43 de la Ley 30/1992 entendía que la Administración había estimado sus pretensiones por lo que solicitaba que le fuera expedida una certificación estimatoria de las alegaciones contenidas en su escrito de alegaciones y se diera por terminada la actuación inspectora. En la misma fecha presentó declaración complementaria por el IRPF ejercicio 1988 ingresando un importe de 18.280.253 pts.

A la vista de los escritos de alegaciones formulados el Inspector jefe acordó ampliar actuaciones con el fin de examinar la nueva documentación. El actuario emitió un nuevo informe complementario poniéndose nuevamente el expediente de manifiesto al contribuyente que hizo las alegaciones que consideró pertinentes.

El 19 de mayo de 1997 el Inspector Jefe practicó liquidación tributaria por el IRPF ejercicio 1988 confirmando la propuesta del acta salvo en lo referente a la sanción que se adapta al nuevo régimen previsto por la Ley 25/1995 de 20 de julio, resultando así una deuda tributaria por importe de 288.523.870 pts, integrada por cuota de 152.855.557 pts, intereses de demora de 62.235.232 pts y sanción de

91.713.334 pts. Con la misma fecha se practican liquidaciones por el Impuesto Extraordinario del Patrimonio relativo a los ejercicios 1987 y 1988 confirmando igualmente las propuestas contenidas en las actas incoadas.

Disconforme con las liquidaciones el interesado formuló reclamación económico administrativa ante el Tribunal Regional de Madrid, que por resolución de 28 de abril de 1999 acordó estimarla en parte, confirmando la liquidación relativa al IRPF ejercicio 1988 y declarando prescrito el derecho de la Administración a practicar liquidación por el Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio de los ejercicios 1987 y 1988.

Frente a esta resolución por el interesado se interpuso recurso de alzada con el resultado desestimatorio que ya consta."

El recurso de casación del Abogado del Estado se refiere única y exclusivamente a la parte estimatoria de la sentencia que acoge un plazo de 4 años de prescripción para las sanciones. El representante de la Administración del Estado fundamenta el recurso en un único motivo, articulado al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional, en el que denuncia la infracción del artículo 64 de la Ley General Tributaria, el artículo 9.3 de la Constitución y los artículos 4 y 24 de la Ley 1/98, que aprueba el Estatuto del Contribuyente en relación con la Sentencia del Tribunal Constitucional 99/2000 .

La Administración recurrente, en síntesis, basa su argumentación en la irretroactividad del nuevo plazo de prescripción establecido por la Ley 1/1998. La Abogacía del Estado considera que ello se acomoda a las exigencias de seguridad jurídica que, por imperativo constitucional, deben ser protegidas, tanto respecto de la posición de los contribuyentes como de la propia Administración actuante (art. 9.3 de la Constitución). La doctrina establecida en la sentencia recurrida supone, en consecuencia, la aplicación de una retroactividad de grado máximo de la nueva norma que considera introducida por la Ley 1/1998, con arreglo a la cual los procedimientos inspectores dirigidos a la regularización de una deuda tributaria, no pueden interrumpir el plazo de prescripción de la acción para sancionar los incumplimientos relacionados con dicha deuda tributaria. Al obligar a abrir expedientes sancionadores separados respecto de los expedientes previos de comprobación y liquidación, generaría la prescripción de numerosísimos procedimientos que, de acuerdo con la legislación entonces vigente, venían siendo tramitados conjuntamente en sus aspectos de liquidación de cuota tributaria y de sanciones.

Y desde ese planteamiento solicita de la Sala que se fije como doctrina legal la siguiente: Los expedientes administrativos dirigidos a la investigación, comprobación o liquidación de hechos imponibles, que tuvieran efectos interruptivos de la prescripción, según la normativa entonces vigente a la fecha de entrada en vigor de la Ley 1/1998 de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, extienden estos efectos interruptivos de la prescripción respecto de la acción sancionadora hasta el momento de la entrada en vigor de la Ley 1/98, sin que pueda determinarse una prescripción separada de la acción sancionadora, sino desde la entrada en vigor de la Ley 1/1998 .

La doctrina a la que se refiere el Abogado del Estado en su motivo de casación es la contenida en (sentencias de 25 de Septiembre de 2001, 10 de Mayo de 2004, 17 y 24 de Mayo de 2005, entre otras, consiste en que el nuevo plazo de la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación de 4 años (art. 64.a de la Ley General Tributaria), opera sobre todos los periodos abiertos y en curso y, así, en todos los casos en que el 1 de Enero de 1999 (fecha de entrada en vigor del nuevo plazo -Disposición final séptima - Ley 1/1998, de 26 de Febrero ) hubiera transcurrido el plazo de cuatro años contado desde el "dies a quo", la prescripción se habrá producido, precisamente el 1 de Enero de 1999, y en aquéllos que hubiera transcurrido un plazo menor prescribirá el derecho cuando después de esta fecha se cumpla el plazo de cuatro años, contados obviamente desde el "dies a quo". Sin embargo, si el mencionado periodo temporal de inactividad administrativa ha concluido antes del 1 de Enero de 1999, el plazo prescriptivo aplicable es el anteriormente vigente de 5 años y el régimen imperante es el existente antes de la citada Ley 1/1998 .

Ahora bien, esta doctrina sólo resulta aplicable a las liquidaciones tributarias propiamente dichas, pero no a las infracciones, ya que en esta materia deben aplicarse los principios propios del derecho sancionador, como ha tenido ocasión de declarar esta Sala, entre otras, en sus recientes sentencias de 20 de febrero y 10 de mayo de 2007, recursos de casación núms. 6422/2001 y 63/2002 .

En estas sentencias decíamos: "Esta Sala tiene declarado, con base en el art. 25 de la Constitución, que el precepto aplicable a una infracción administrativa es la ley que está vigente en el momento de la comisión de infracción, habiéndose positivizado este criterio, para todas las infracciones administrativas en el nivel de la legislación ordinaria, por el art. 128.1 de la Ley 30/1992, según el cual será de aplicación las disposiciones sancionadoras vigentes en el momento de producirse los hechos que constituyen infracción administrativa.

Por otra parte, la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, razonando a sensu contrario, a partir de la prohibición de las disposiciones sancionadoras no favorables, plasmada en el art. 9.3 de la Constitución, ha elaborado el principio de la retroactividad de las leyes sancionadoras posteriores más favorables, criterio hoy asumido, a nivel general por el art. 128.2 de la Ley 30/1992, según el cual las disposiciones sancionadoras producirán efecto retroactivo en cuanto favorezcan al presunto infractor.

A su vez, el art. 4.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente, reiterando en cierto modo el principio establecido en el citado 128.2 de la Ley Procedimental, dispone que "las normas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias, así como el de los recargos, tendrán efectos retroactivos cuando su aplicación resulte más favorable para el afectado".

La cuestión clave que ha de resolverse es la relativa a si las normas que regulan la prescripciòn de la acción para imponer sanciones tributarias pueden o no entenderse incluidas entre aquellas que regulan el régimen de infracciones y sanciones tributarias.

La respuesta viene condicionada por el carácter sustantivo o simplemente procedimental que se asigne a la prescripción.

Si tiene carácter sustantivo la aplicación de la retroactividad de la prescripción será preceptiva en aquellos casos en que resulte favorable.

Por el contrario, si solo se le reconoce carácter procedimental regirá la norma de aplicación temporal del derecho, sin posibilidad alguna de retrotraer su eficacia a resoluciones adoptadas con anterioridad.

Pues bien, tanto el Tribunal Constitucional como el Tribunal Supremo han afirmado la naturaleza material de la prescripción en la esfera de lo punitivo . Así el Tribunal Constitucional, en sus sentencias 83/1989, de 10 de Mayo, 157/1990, de 18 de octubre, 12/1991, de 28 de enero, 62/2001, de 17 de marzo y 63/2005 de 14 de marzo mantiene que la prescripción de los delitos y faltas por paralización del procedimiento puede ser considerada como institución de naturaleza sustantiva o material

También así lo viene constantemente declarando la jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo en reiteradas sentencias, entre las que basta citar las de 10 de marzo de 1993, 12 de febrero de 2002, 19 de Noviembre de 2003 y 30 de marzo de 2004 .

Por otra parte, esta Sala, en sentencia de 22 de enero de 1991, de modo expreso declara que la aplicación del principio de retroactividad de la norma posterior más favorable al inculpado se refiere no sólo a la tipificación de la infracción y sanción sino también al nuevo plazo de prescripción, si resulta ser inferior.

Ante esta valoración de alcance de la prescripción hay que concluir que la retroactividad establecida en el art. 4,3 de la Ley 1/1998 es aplicable a la prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias al integrarse en las normas sancionadoras sustantivas. Frente a la anterior no cabe alegar que las normas sobre prescripción suponen una plasmación concreta del principio general de seguridad jurídica y que afectan a cualesquiera relaciones y situaciones jurídicas entre el contribuyente y la Administración, pues todo ello no es óbice para que en relación con el derecho sancionador se apliquen los principios propios de esta materia.

Tampoco cabe invocar que la Ley 1/1998 entró en vigor a los veinte días de su publicación en el BOE, esto es, el 19 de marzo de 1998, y que el apartado 2 de su disposición final 7ª estableció que el nuevo plazo de cuatro años entraba en vigor el 1 de enero de 1999, porque lo único que podría pretenderse con la posposición del momento de entrada en vigor del nuevo plazo de prescripción era otorgar unos meses a la Administración para que pudiese ultimar actuaciones en curso en relación a la cuota e intereses, aunque se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años, pero sin que ello pudiera afectar a la materia sancionadora, ya que el nuevo plazo de prescripción, por la naturaleza de esta institución, obligaba a revisar las sanciones impuestas, cuando las actuaciones inspectoras se hubieran iniciado con posterioridad a los cuatro años o tales actuaciones se hubieran paralizado por más de seis meses dando lugar a que se completase el citado plazo de cuatro años desde el dies a quo."

De los hechos descritos y de la sentencia citada se sigue de modo inexorable la desestimación del recurso del Abogado del Estado, pues dado que el ejercicio del que deriva la sanción es 1988, el "dies ad quo" es el 30 noviembre de 1989; y hasta del 17 de mayo de 1994 - fecha de presentación de la declaración complementaria- han transcurrido más de cuatro años.

El recurso de casación interpuesto por la representación procesal de don Florencio se fundamenta también en un único motivo formulado al amparo del artículo 88.1.d) LJCA, por infracción de los artículos 30.3. a) y b) y 41.4 del Reglamento General de Inspección de los tributos (RGIT), en relación con el indebidamente aplicado al caos artículo 66.c) de la Ley General Tributaria de 1963 (LGT/1963 ) y el inaplicado artículo 66.a) de la misma LGT/1963 .

Razona el motivo señalando que la Audiencia Nacional, en su sentencia de 17 de noviembre de 2005, no profundiza en el estudio del escrito de 17 de mayo de 1994 que acompañaba a la declaración complementaria y al pago de la misma y por ello declara la interrupción de la prescripción por aplicación del artículo 66 letra c) LGT .

El mencionado pago se realiza dentro del procedimiento inspector y como consecuencia del mismo, es decir, en un expediente administrativo de inspección que dura desde la primera citación hasta el día 19 de mayo de 1997 con la notificación del acto administrativo de liquidación.

El pago y liquidación realizados por el recurrente el 17 de mayo de 1994 tienen un tratamiento legal propio y autónomo, distinto al de los demás pagos o ingresos realizados por el contribuyente fuera de un procedimiento inspector.

Según argumenta el recurrente, "está suficientemente probado y reconocido por la Audiencia Nacional en la sentencia [que] existen dos interrupciones injustificadas de la actuación inspectora. Y los efectos de estas interrupciones son exactamente las transcritas como artículo 31 quáter del Real Decreto 939/1986, Reglamento de Inspección, que produce el efecto de que no se considera interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada o hasta la finalización del plazo de duración de las mismas. Y como la segunda interrupción finaliza el 2 de diciembre de 1994 ya había expirado el plazo de 5 años que terminaba el 30 de noviembre de 1994, tal como reconoce expresamente la sentencia recurrida [...]. Es decir, la presentación de la declaración complementaria de la renta de personas físicas ejercicio 1988 y su pago, realizada el día 17 de mayo de 1994, da por finalizada la falta de actividad inspectora imputable al propio Actuario, y se convierte en la fecha inicial del plazo de la nueva interrupción reconocida por la Audiencia Nacional [...] La fecha de la notificación de la liquidación 19/05/1997 no es válida para este segundo cómputo que hace la Audiencia Nacional, puesto que olvida que esta segunda interrupción finaliza el 2 de diciembre de 1994 y al producirse una nueva interrupción injustificada entre el 17 de mayo de 1994 y 2 de diciembre del mismo año vuelve a producirse el efecto de no considerarse interrumpida la prescripción como consecuencia de las actuaciones realizadas hasta la interrupción injustificada, o hasta el plazo de finalización de las mismas, tal como establece el artículo 31. quáter párrafo segundo del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, Real Decreto 939/86. Es decir, que comienza a contarse el plazo el día 2 de diciembre de 1994, tal como reconoce la propia Audiencia Nacional en la Sentencia recurrida en casación en su fundamento jurídico cuarto, en su último párrafo,

La tesis del recurrente no se adecúa a la jurisprudencia de esta Sala y, por tanto, no puede ser acogida. En efecto, es doctrina reiterada que aunque exista paralización de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, esta circunstancia no conlleva sin más la prescripción, cuando se dicta y notifica el acto de liquidación antes del transcurso de los cinco años establecidos, como entiende la sentencia de instancia.

La no interrupción del plazo de prescripción por parte de las actuaciones inspectoras, cuando se dan las circunstancias del artículo 31.3 y 4 del RGIT es independiente de la necesidad, en todo caso, del transcurso del lapso temporal previsto para la existencia y consumación de la prescripción, por lo que la falta de eficacia interruptiva de las actuaciones inspectoras por su paralización injustificada durante más de seis meses no priva de eficacia a la propia liquidación derivada de aquellas, realizada antes de transcurrir el reiterado plazo de cinco años (SSTS 9 de abril y 24 de mayo de 2005, 1o de mayo y 31 de junio de 2006 y 12 de julio de 2007 ).

Y sobre la base de la anterior premisa, resulta, por tanto, acorde con el ordenamiento jurídico el criterio de la sentencia de la Sala de la Audiencia Nacional impugnada que parte, en efecto, de la existencia de dos interrupciones injustificadas del plazo de prescripción: La primera de las paralizaciones entre el 16 de noviembre de 1993 y el 17 de mayo de 1994, y la segundo entre el 17 de mayo de 1994 y 2 de diciembre de 1994. Pero, sin embargo, considera que el plazo de prescripción vuelve a computarse de nuevo desde el 17 de mayo de 1994 (final de la primera interrupción) y si ello es así, el 19 de mayo de 1997 (cuando se notifica la liquidación) no ha transcurrido el plazo de cinco años, con independencia de la segunda de las interrupciones. O, dicho en otros términos, la falta de eficacia interruptiva de las actuaciones inspectoras como consecuencia de la segunda paralización, no impide que tenga eficacia la notificación de la liquidación que se produce antes de que se consume la prescripción, al no haber transcurrido el correspondiente plazo desde el dies a quo que constituye el mencionado 17 de mayo de 1994 (final de la primera paralización) Cfr SSTS 25 de enero y 8 de febrero de 2005, 10 de mayo, 3 y 12 de julio de 2007, entre otras).

Procede, por todo lo expuesto, desestimar el presente recurso de casación, lo que, preceptivamente determina la imposición de costas, si bien que la Sala, haciendo uso de lo dispuesto en el artículo 139.3 de la Ley Jurisdiccional, limita los honorarios de los Abogados de la partes, en cuanto recurridas, a la cifra máxima de 1.200 euros.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia dictada, en 17 de noviembre de 2005, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso núm. 1408/2002 con imposición de costas a la parte recurrente, si bien que con la limitación establecida en el Último de los Fundamentos de Derecho.

Que debemos desestimar y desestimamos el presente recurso de casación interpuesto por D. Florencio contra la sentencia dictada, en 17 de noviembre de 2005, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso núm. 1408/2002 con imposición de costas a la parte recurrente, si bien que con la limitación establecida en el Último de los Fundamentos de Derecho.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez

Voto Particular

VOTO PARTICULAR

QUE FORMULA EL MAGISTRADO D. Emilio Frias Ponce a la sentencia dictada en el recurso de casación núm. 211/2006 .

Con el debido respeto a la opinión de la mayoría, disiento de la sentencia en cuanto desestima el recurso de casación interpuesto por D. Florencio porque, en mi criterio, la declaración complementaria presentada el 17 de mayo de 1994, una vez producida la paralización injustificada del procedimiento inspector, por el transcurso de más de seis meses desde el 16 de noviembre de 1993, en que se formulan las alegaciones al acta relativa al IRPF, ejercicio 1988, de fecha 20 de julio de 1993, no interrumpe la prescripción por aplicación del antiguo art. 66 letra c) de la LGT de 1963 .

El art. 31 del Reglamento General de Inspección de Tributos de 25 de abril de 1986, en su redacción originaria, señalaba en el apartado 4 que "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos:

1. Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones.

2. Los ingresos pendientes realizados después de la interrupción de las actuaciones inspectoras, sin nuevo requerimiento previo, comportarán el abono del correspondiente interés de demora sin que proceda la imposición de sanción por la ausencia inicial de dicho ingreso. Las demás declaraciones o comunicaciones presentadas fuera de sus plazos reglamentarios se entenderán realizadas espontáneamente a cuantos efectos procedan".

Es cierto que este precepto ha sido interpretado por la Sala en el sentido de que aunque exista paralización de las actuaciones inspectoras por más de seis meses, esta circunstancia no conlleva sin más la prescripción, cuando se dicta y notifica el acto de liquidación antes del transcurso de los cinco años establecidos. También es cierto que una declaración complementaria presentada antes del inicio del procedimiento inspector determinaba la interrupción de la prescripción, por aplicación de lo dispuesto en el art. 66.1c) de la LGT de 1963 .

Ahora bien, una vez iniciado el procedimiento inspector, que suponía la interrupción de los plazos de prescripción, según el art. 66 a), el ingreso realizado con posterioridad no podía comportar la existencia de otra causa de interrupción de la prescripción, pues las actuaciones ya estaban interrumpidas por la acción administrativa conducente a la liquidación del impuesto, produciendo sólo los efectos que señalaba el art.

31.4.b) del Reglamento, en caso de la interrupción injustificada de las actuaciones. Siendo todo ello así, si la inactividad de la Administración continuó hasta el 2 de diciembre de 1994, fecha en que se notifica al interesado el complemento de actuaciones, a la vista de las alegaciones presentadas, es patente que la reanudación de las actuaciones, después de la inicial interrupción no justificada, tuvo lugar transcurrido el plazo de los cinco años desde la fecha de finalización del plazo reglamentario para presentar la declaración, 30 de noviembre de 1989, lo que justificaba también la prescripción de la cuota de intereses de demora, como alegó el recurrente.

En definitiva, a mi juicio, el pago parcial realizado por el recurrente el 17 de mayo de 1994, por haberse realizado en el curso de un procedimiento inspector, tiene un tratamiento legal distinto al de los ingresos realizados por el contribuyente antes del inicio de las actuaciones inspectoras, y no puede tener virtualidad interruptiva con las consecuencias que todo ello comporta.

Madrid, a veintinueve de marzo de dos mil diez.

PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia, junto con el Voto Particular, por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernandez Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.