STS, 3 de Noviembre de 2009

En fecha 16 de noviembre de 1993 la Inspección de Tributos del Estado, incoó Acta A02 de disconformidad núm. NUM000, a D. Jesús Ángel por el concepto IRPF, ejercicio 1989, figurando como deuda tributaria la cantidad de 525.169,31 euros (220.489,32 de cuota, 84.190,67 de intereses de demora y 220.489,32 de sanción). En el acta se hacía constar que el concepto liquidado tenía su origen en la donación efectuada por medio de escritura otorgada el 11 de diciembre de 1989, a la madre del contribuyente, de 700 acciones de GESA gravadas por un préstamo pignoraticio por él solicitado el 4 del mismo mes y año. La Inspección consideró que el régimen jurídico que resultaba aplicable a tal donación de acciones era la de las transmisiones onerosas, hasta el valor del principal del préstamo que gravaba los valores, y el de las transmisiones lucrativas inter vivos, sólo por el exceso del valor de transmisión de los títulos sobre el gravamen. En virtud de ello, procedía regularizar la situación tributaria considerando la existencia de un incremento patrimonial neto oneroso de 106.784.683 ptas. -anualizado de 106.784.683- y un incremento patrimonial neto lucrativo " inter vivos " de 8.000.000 ptas. Asimismo se hacía constar que los hechos eran constitutivos de infracción tributaria grave.

Por Resolución de fecha 28 de febrero de 1994 el Inspector Regional de Cataluña, tras previas alegaciones de la recurrente, elevó la propuesta de liquidación a definitiva.

Contra la citada Resolución, D. Jesús Ángel interpuso reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña que, por Resolución de fecha 6 de noviembre de 1996, estimó parcialmente la reclamación, anulándose la misma y ordenando a la Administración la práctica de una nueva sin imposición de sanciones.

Recurrida dicha decisión en alzada ante el TEAC, el citado recurso fue desestimado por Resolución de fecha 26 de febrero de 1998. Frente a dicha Resolución del TEAC, interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Audiencia Nacional que dictó sentencia desestimatoria en fecha 9 de marzo de 2000 .

Por Acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña, de fecha 11 de marzo de 2.002, en ejecución de la resolución del TEAR de Cataluña de 6 de noviembre de 1996, se giró una nueva liquidación excluyendo la sanción correspondiente al IRPF de 1989 respecto del acta de disconformidad nº NUM000 . Nuevamente, dicha decisión fue recurrida ante el Tribunal Económico-Administrativo Central que, por Resolución de fecha 31 de octubre de 2.002, desestimó la reclamación interpuesta.

Contra la citada Resolución del TEAC de 31 de octubre de 2002, D. Jesús Ángel, interpuso recurso contencioso-administrativo, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que dictó sentencia, con fecha 29 de septiembre de 2005, con la siguiente parte dispositiva: "Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Don Adolfo Morales Hernández Sanjuán, en nombre y representación de DON Jesús Ángel, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 31 de octubre de 2002, desestimatoria de la reclamación dirigida en única instancia contra la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación en Cataluña de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, el 11 de marzo de 2002, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, por la cuantía arriba expresada, sin que proceda hacer mención expresa en relación con las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición".

Contra la citada sentencia, D. Jesús Ángel formalizó, con fecha 23 de noviembre de 2005, recurso de casación, en el que solicita se admita el recurso y se dicte sentencia por la que, estimando el recurso, "se anule la sentencia recurrida, declarando prescrito el derecho de la Administración para cobrar la liquidación objeto de recurso y, en su defecto, declare la improcedencia de los intereses de demora exigidos".

Conferido traslado al Abogado del Estado, formalizó, con fecha 21 de mayo de 2007, escrito de oposición al recurso de casación interesando sentencia que desestime el recurso de casación.

Señalada, para votación y fallo, la audiencia del día 28 de octubre de 2009, se celebró la referida actuación en la fecha acordada. Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernández Montalvo, Presidente de la Sección.

El presente recurso de casación se interpone contra la Sentencia de 29 de septiembre de 2005, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, que desestima el recurso contencioso- administrativo núm. 1351/02, instado por D. Jesús Ángel, contra la Resolución del TEAC, de 31 de octubre de 2002, que desestima la reclamación dirigida en única instancia contra la liquidación practicada por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de la AEAT en Cataluña de 11 de marzo de 2002, relativa a liquidación por el IRPF, ejercicio 1989.

La Sala de instancia se centra en el análisis de la cuestión relativa a la existencia o no de prescripción de la deuda tributaria partiendo del hecho de que "pese a que en la demanda se viene a sugerir, sin declararlo de manera clara y explícita, que la modalidad prescriptiva que se opone, como motivo de nulidad, frente a la liquidación impugnada, es aquélla a la que se refiere el artículo 64.b) de la Ley General Tributaria de 1963, aplicable al caso, la que real y efectivamente se aduce es la prevenida en el apartado a) del mismo precepto, referida al derecho o potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria a través de la oportuna liquidación. Aunque una y otra modalidad están íntimamente entrelazadas entre sí, como manifestaciones de un mismo poder tributario que se singulariza a través de sucesivas actuaciones de concreción del quántum de la deuda y de su exigencia al obligado legal a su pago, no obstante ello difieren entre sí en algunos aspectos que son relevantes. De entrada, sólo será invocable el artículo 64.b) de la LGT frente a actos o decisiones que entrañasen exigibilidad o requerimiento de pago (o actuaciones materialmente ejecutivas) en relación con deudas tributarias previamente liquidadas, pero no cuando, como aquí sucede, lo que se impugna es un acto no de cobro, sino de liquidación o determinación de la deuda tributaria, lo que resulta irrefutable si se tiene en cuenta, además, que ha sido dictado en ejecución de un acuerdo del TEAR, el de 6 de noviembre de 1996, que estimó en parte la reclamación, anulando la sanción y desestimando la reclamación en cuanto a los demás aspectos"(FD Tercero).

Partiendo de la distinción entre la prescripción del apartado a) y b) de la LGT que realiza el TS en Sentencia de 18 de junio de 2004, la Sala de instancia concluye que de tal doctrina "cabe extraer, como conclusión, que la reclamación económico- administrativa (o el recurso de alzada a través del cual se viabiliza la segunda instancia) tienen la virtualidad de interrumpir la prescripción del derecho de la Administración a practicar la liquidación de la deuda, sin perjuicio de que la acción de cobro siga su curso, con independencia de la mencionada interrupción, si además de las impugnaciones citadas no se ha procurado y obtenido la suspensión de la ejecución del acto combatido, de suerte que cabría obtener la prescripción de la acción de cobro aun cuando la del derecho a liquidar estuviera legalmente interrumpida, sin perjuicio de que aquélla, lógicamente, proyectaría sus efectos, de un modo reflejo, sobre ésta, toda vez que estaríamos ante una posibilidad de liquidar teóricamente viva pero sin posibilidad alguna de llevar a término. En el caso que nos ocupa, la prescripción invocada no es la de la acción de cobro, aunque la parte recurrente insista en ello, sino la del apartado a) del artículo 64, puesto que lo que se recurre no es un acto que se encamine a realizar materialmente una liquidación previamente establecida, sino una resolución dictada para sustituir la liquidación anulada por otra nueva, lo que significa, en el caso que examinamos, y atendiendo a la doctrina sentada en la sentencia del Tribunal Supremo que hemos transcrito, que la actividad impugnatoria del sujeto pasivo, alzándose frente a la resolución del TEAR que, si bien estima su reclamación, lo hace en parte, interrumpe el plazo para que prescriba el derecho a liquidar (artículo 64.a ) LGT). El plazo de prescripción mantiene su efecto interruptivo con ocasión de la interposición del recurso contencioso-administrativo y de la demanda, como se deduce, inequívocamente, de la referida sentencia del Tribunal Supremo de 18 de junio de 2004, doctrina que ya se encuentra en otras precedentes, como las de 24 de enero de 2003, recaída en el recurso de casación nº 823/1998" (FD Cuarto).

Por lo tanto, concluye la Sentencia de instancia que resulta procedente la liquidación practicada por la Administración demandada así como la resolución del TEAC que la confirmaba, desestimando, por consiguiente, el recurso contencioso- administrativo interpuesto por D. Jesús Ángel .

El recurso de casación contra la Sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de septiembre de 2005 se fundamenta en dos motivos al amparo del art. 88.1.c) y d) de la Ley Jurisdiccional . En el primer motivo, al amparo del 88.1.c) de la LJCA, se alega el quebrantamiento de las formas esenciales del juicio por infracción de las normas reguladoras de la sentencia. En concreto, la Sentencia de instancia ha vulnerado el artículo 67 de la LJCA al no haber decidido todas las cuestiones controvertidas por cuanto "no se realizó pronunciamiento alguno sobre la prescripción alegada al amparo del artículo 31.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos (Fundamento de Derecho Segundo del escrito de demanda) ni sobre la improcedencia de los intereses de demora (Fundamentos Tercero a Sexto de la demanda) (pág. 2).

El segundo motivo se interpone al amparo del artículo 88.1.d) de la LJCA, por infracción de las normas del ordenamiento jurídico y jurisprudencia aplicable; en concreto, en la infracción de los artículos

64.b) de la Ley General Tributaria y artículo 103 de la Constitución.

En el primer apartado, el recurrente aduce la infracción del art. 64.b de la LGT por haber prescrito la acción de la Administración para exigir el cobro de la deuda tributaria ya que "estando acreditado en el expediente que el 6 de noviembre de 1996 el TEAR de Cataluña determinó la nueva deuda exigible al sujeto pasivo (50.694.485-ptas.) y que la Agencia Tributaria no exigió el cobro de la misma hasta el 3 de mayo de 2002, fecha en que se notificó a mi poderdante, debió declarase prescrito, incluso de oficio, el derecho de la Administración a exigir el cobro de la deuda establecida por el TEAR de Cataluña, puesto que entre las indicadas fechas transcurrió un lapso de tiempo cinco años y medio, todo ello de acuerdo con lo dispuesto en el apartado b) del artículo 64 de la Ley 230/1963 General Tributaria" (págs. 3 y 4 ). Frente a este hecho la Sala de instancia opone que existe una causa de interrupción de la prescripción de la acción de cobro que es la suspensión en vía económico-administrativa de la liquidación originaria (Acuerdo de la Inspección de 28 de febrero de 1994), lo que a juicio del recurrente no resulta admisible "ya que al haber sido anulada la liquidación originariamente suspendida el 6 de noviembre de 1996, los efectos de tal suspensión no se proyecta de ahí hacia delante, sino que desaparecieron automáticamente ese mismo día como consecuencia de la anulación de la liquidación" (pág. 5).

En virtud de ello, "sentado que el efecto de la suspensión cesa automáticamente al ser anulada la liquidación suspensiva y que los recursos interpuestos contra la resolución del TEAR de 6 de noviembre de 1996 no interrumpían la acción de cobro de la deuda fijada en dicha resolución, Ptas. 50.694.485-, debe declararse prescrito el derecho de la Administración al cobro de la misma, ya que lo cierto es que desde el momento en que el TEAR fijó la deuda a reclamar (...), la Administración tributaria tenía un plazo de cuatro años para reclamar su cobro, actualizando, en su caso, los intereses de demora exigibles" (pág. 5).

En el segundo apartado del segundo motivo de casación, alega el recurrente la infracción del artículo 103 de la Constitución porque de acuerdo con el principio constitucional de eficacia administrativa recogido en este precepto "no pueden exigirse intereses por un lapso de tiempo de más de once años, ya que ello carece de toda razonabilidad" (pág. 6) y en igual sentido el artículo 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea establece "el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración que trate sus asuntos de forma imparcial, equitativa y dentro de un plazo razonable" Es por ello, que concluye el recurrente que "no puede admitirse que a un administrado se le exijan intereses de demora por un plazo de tiempo en que la Administración Tributaria estuvo paralizada mucho más allá de lo razonable" (pág. 7).

Por el contrario, sostiene el Abogado del Estado, en cuanto al primer motivo de casación, "que es muy reiterada la doctrina jurisprudencial que ha considerado que un pronunciamiento desestimatorio no es incongruente respecto a las pretensiones de la demandante, ya que resuelve todas ellas, denegándolas. Y la sentencia ahora recurrida en su parte dispositiva resuelve desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto" (pág. 2).

Por lo que se refiere a la prescripción alegada, se sostiene en el escrito de oposición por parte de la Abogacía del Estado que anulada la Resolución impugnada era necesario que la Administración girase una nueva liquidación "y mientras ello no se efectuase estamos en la fase de prescripción del derecho a realizar la liquidación (no la de exigir el pago de las deudas tributarias liquidadas), la cual se interrumpe por el recurso de alzada ante el TEAC y por el posterior recurso contencioso- administrativo (art. 66.1.b ) de la LGT)" (pág. 3). Y, por lo que se refiere al segundo de los preceptos invocados, mantiene el Abogado del Estado la procedencia de los intereses al haber sido girados en concepto de intereses de demora (pág. 3).

En primer lugar aduce el recurrente la infracción del artículo 67 de la LJCA, por no haber resuelto la Sala de instancia todas las cuestiones suscitadas en la demanda contencioso-administrativa, señalando que en la sentencia no se realizó pronunciamiento alguno sobre la prescripción alegada al amparo del artículo 31.4 del Reglamento General de Inspección de los Tributos (Fundamento de Derecho Segundo del escrito de demanda) ni sobre la improcedencia de los intereses de demora (Fundamentos Tercero a Sexto de la demanda).

Con relación a esta cuestión conviene recordar que, conforme viene señalando el Tribunal Constitucional, «[e]l vicio de incongruencia, entendido como desajuste entre el fallo judicial y los términos en que las partes han formulado sus pretensiones, concediendo más o menos o cosa distinta de lo pedido, puede entrañar una vulneración del principio de contradicción constitutiva de una efectiva denegación del derecho a la tutela judicial siempre y cuando la desviación sea de tal naturaleza que suponga una sustancial modificación de los términos en los que discurrió la controversia procesal» (STC 44/2008, de 10 de marzo, FJ 2 ), cuando «por dejar imprejuzgada la pretensión oportunamente planteada, el órgano judicial no tutela los derechos e intereses legítimos sometidos a su jurisdicción, provocando una denegación de justicia» (STC 167/2000, de 18 de julio, FJ 2 ). Dentro de la incongruencia, la llamada incongruencia omisiva o ex silentio «se produce cuando el órgano judicial deja sin contestar alguna de las pretensiones sometidas a su consideración por las partes, siempre que no quepa interpretar razonablemente el silencio judicial como una desestimación tácita cuya motivación pueda inducirse del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución, y sin que sea necesaria, para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen por las partes como fundamento de su pretensión, pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales» (STC 44/2008, cit., FJ 2 ). En el mismo sentido, el Tribunal Constitucional ha venido señalando que «es preciso ponderar las circunstancias concurrentes en cada caso para determinar si el silencio de la resolución judicial representa una auténtica lesión del art. 24.1 CE o, por el contrario, puede interpretarse razonablemente como una desestimación tácita que satisface las exigencias del derecho a la tutela judicial efectiva » (SSTC 167/2007, cit., FJ 2; 176/2007, de 23 de julio, FJ 2; y 29/2008, de 20 de febrero, FJ 2 ).

En suma, «la falta de respuesta no debe hacerse equivaler a la falta de respuesta expresa, pues los requisitos constitucionales mínimos de la tutela judicial pueden satisfacerse con una respuesta tácita, que se produce cuando del conjunto de los razonamientos contenidos en la resolución pueda deducirse razonablemente no sólo que el órgano judicial ha valorado la pretensión deducida sino, además, los motivos fundamentadores de la respuesta tácita » (STC 180/2007, de 10 de septiembre, FJ 2; en el mismo sentido, STC 138/2007, de 4 de junio, FJ 2 ). En esta línea se ha pronunciado, asimismo, este Tribunal en numerosas Sentencias (entre las últimas, la de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de 9 de octubre de 2008, rec. cas. núm. 2886/2006, FD Segundo), así como el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, entre otras, en las Sentencias de 9 de diciembre de 1994 (asunto Hiro Balani c. España ), §§ 27 y 28, y de 9 de diciembre de 1994 (asunto Ruiz Torrija c. España ), §§ 29 y 30 .

Y en igual sentido las Sentencias de esta Sección y Sala de 19 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 3093/06 ), FD Quinto y Sentencias de 27 de febrero de 2009 (rec. cas. núm. 4350/05), FD Tercero; (rec. cas. núm. 4352/05), FD Tercero y (rec. cas. núm. 4353/05 ), FD Tercero.

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es evidente que debe rechazarse el motivo en cuanto al hecho de no hacer referencia al argumento del artículo 31.4 del RGIT, pues no puede considerarse como una falta de pronunciamiento sobre la cuestión ya que el Tribunal de instancia se pronuncia expresamente sobre la prescripción, rechazándola, aunque no lo haga sobre la base del citado artículo.

Sin embargo, distinta solución merece la ausencia de pronunciamiento sobre la procedencia de los intereses de demora, por cuanto el planteamiento como una cuestión independiente de la prescripción de la liquidación obligaba a un pronunciamiento sobre la pretensión que no puede ser subsumida en un pronunciamiento tácito de la sentencia de instancia.

Todo lo razonado comporta que deba ser estimado el recurso de casación interpuesto por

D. Jesús Ángel, casar la sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 29 de septiembre de 2005 y, de conformidad con lo previsto en el artículo 95.2.d) de la Ley de la Jurisdicción, dictar sentencia sustitutoria, en contemplación a los términos del debate sustanciado en la instancia.

Con relación a la primera de las cuestiones planteadas en el recurso contencioso-administrativo, es decir, la existencia o no de prescripción de la acción de cobro, esta Sala se ha pronunciado recientemente en Sentencia de 30 de junio de 2009 (rec. cas. núm. 1270/2006 ), FD Quinto; y Sentencias de 10 de julio y 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006 y 622/2006 ), FD Tercero, en los siguientes términos: " No mejor suerte ha de correr el segundo motivo, ya que no cabe entender, como mantiene el recurrente, que la resolución del TEAR de 31 de julio de 1996 contenía una liquidación, y que el cobro no fue exigido dentro del plazo de prescripción establecido, pues la resolución del TEAR se limitó a anular la liquidación inicialmente girada, ordenando que fuera sustituida por otra, que es la que se practicó por acuerdo de 22 de junio de 2001. El recurrente invoca el criterio mantenido por esta Sala en su sentencia de 18 de junio de 2004, pero ésta contempla una inactividad total en el procedimiento ejecutivo, por más de cinco años, sin que se hubiera acordado la suspensión del ingreso, admitiéndose la prescripción de la acción de cobro porque la interposición de reclamaciones en vía económico-administrativa contra el acto de liquidación no producía la interrupción de la acción de cobro, al ser la liquidación ejecutiva, aunque no firme.

Sin embargo, el supuesto controvertido es distinto, porque en este caso la liquidación había sido anulada, y era preciso practicar otra en sustitución de la misma, para lo que estuvo impedida la Administración por el recurso de alzada que promovió ante el TEAC sobre el fondo, como consecuencia de no ser firme la denegación de la suspensión interesada.

En efecto, solicitada la suspensión del acto inicialmente impugnado, que luego fue concedida en vía judicial, la Administración se encontraba impedida para dictar nueva liquidación en sustitución de la anulada por el TEAR durante todo el tiempo de sustanciación de la reclamación promovida, ya que no obstante la estimación parcial recurrió en alzada ante el TEAC, por entender que era improcedente también la cuota exigida.

Siendo así las cosas tampoco podía existir prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación, pues el plazo a que se refería la letra a) del art. 64 de la antigua Ley General Tributaria se interrumpía, según el art. 66, por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, no habiendo transcurrido más de cuatro años desde la resolución dictada por el TEAC el 11 de marzo de 1998 y el acuerdo de ejecución de 22 de junio de 2001, debiendo significarse que esta Sala, en sentencias de 6 de junio de 2003 y 30 de junio de 2004, entre otras, negó que las actuaciones de ejecución pudieran ser calificadas como inspectoras ".

De igual forma, en la Sentencia de 16 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 622/2006 ) señalábamos lo siguiente: " teniendo presente que no existía liquidación a ejecutar y que la Administración no podía girar una nueva liquidación durante el tiempo de tramitación del recurso de alzada ante el TEAC (puesto que el sujeto pasivo había obtenido la suspensión de la ejecución del acto impugnado cuando lo reclamó ante el TEAR y dicha suspensión se extiende automáticamente al recurso de alzada), sólo cabe hablar del supuesto de la letra a), siendo las únicas fechas que deben computarse para considerar si existe o no prescripción del derecho de la Administración a girar la oportuna liquidación, por una parte, la fecha de notificación a la Agencia Tributaria de la resolución del TEAC y, por otra, la fecha en la que se notifica la nueva liquidación, porque una vez que se ha obtenido la suspensión de la ejecución del acto impugnado, si se promueve recurso de alzada ante el TEAC, se aplica la previsión del artículo 74.11 del Real Decreto 391/1996, de 1 de marzo, que obliga a mantener la suspensión obtenida de forma automática durante la sustanciación del procedimiento económico administrativo en todas sus instancias, y por lo tanto también durante la tramitación del recurso de alzada ante el TEAC.

Por consiguiente si la Administración no podía legítimamente efectuar ninguna actuación encaminada a la liquidación o al cobro de la deuda sino que debía aguardar a la resolución del TEAC, es palmario que debe entenderse que el plazo de prescripción de tales actuaciones no podía empezar a computarse hasta que se produjese la resolución del TEAC " (FD Tercero).

Pues bien, teniendo en cuenta que el recurrente en el escrito de interposición reconoce expresamente "que al haber sido anulada la liquidación originariamente suspendida el 6 de noviembre de 1996, los efectos de tal suspensión no se proyectaron hacia delante sino que desaparecieron automáticamente como consecuencia de la propia anulación de la liquidación" (pág. 5), el motivo debe ser desestimado.

En segundo lugar, la parte recurrente invoca la infracción del artículo 103 de la Constitución Española, al entender que los intereses de demora son improcedentes porque la Administración no ha obrado con eficacia al dilatar de un modo notable sus resoluciones, lo que ha dado lugar a una excesiva demora que no puede hacerse recaer sobre el sujeto pasivo.

El recurrente se acoge al principio constitucional de eficacia administrativa, que se inspira en la indispensable diligencia que debe presidir en la gestión de los intereses generales en su justo equilibrio con los derechos constitucionales de los administrados, mencionando que el art. 41.1 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea, proclamada por el Consejo Europeo de Niza de 10 de diciembre de 2000, desarrolla el derecho de los ciudadanos a tener una buena Administración que trate sus asuntos de forma imparcial, equitativa y dentro de un plazo razonable. Por ello, considera que la irracionalidad del plazo que empleó la Administración Tributaria en comunicar la liquidación ordenada por el TEAR de Cataluña debe llevar inexorablemente a amoldar la exigencia de intereses a lo razonable, como así ha quedado reconocido positivamente en el art. 26 de la nueva Ley General Tributaria .

De igual forma, la cuestión planteada en este motivo ya ha sido resuelta por esta Sala y Sección en Sentencia de 10 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 2570/2006 ), FD CUARTO, en el que se ha establecido expresamente lo siguiente: " Por lo que respecta a los intereses por el retraso en resolver, es cierto que la nueva Ley General Tributaria ha resuelto satisfactoriamente la pretensión de los contribuyentes de que no se liquiden intereses de demora, cuando la Administración no cumple los plazos previstos en la normativa para resolver, al señalar en el art. 26.4 que "no se exigirán intereses de demora desde el momento en que la Administración Tributaria incumpla por causa imputable a la misma alguno de los plazos fijados en esta ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se interponga recurso contra la resolución presunta".

Ahora bien, en el presente caso, nos encontramos ante incumplimientos de plazos que se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley, sin que la misma contenga una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al art. 26.4, por lo que la parte, al haberse acogido a la suspensión, ha de soportar los intereses derivados del tiempo en que estuvo suspendida la ejecución, según el criterio sentado por esta Sala, a partir de la sentencia de 28 de noviembre de 1977 .

Problema distinto es la determinación del dies ad quem o término final, si existe retraso en la ejecución.

Esta Sala en la referida sentencia de 28 de noviembre de 1997 señala como término final la fecha de la nueva liquidación, pero no contempló la existencia de retraso en la ejecución.

Sin embargo, siendo indemnizatoria la finalidad de los intereses de demora hay que reconocer la improcedencia de los mismos por el retraso habido en la ejecución, si la Administración es la causante, al estar vinculados a la denominada mora debitoris o mora del deudor. Otra interpretación supondría devengar intereses no obstante el deficiente funcionamiento de la Administración, identificando la responsabilidad del deudor por la incorrecta declaración inicialmente presentada y por la posterior petición de suspensión de la liquidación con el retraso en la ejecución por parte de la Administración, una vez dictada la resolución.

Esto sentado, para determinar el dies ad quem hay que distinguir entre ejecución de sentencias y ejecución de resoluciones administrativas, al ser distintas las normativas.

La Ley Jurisdiccional establece un plazo general para la ejecución voluntaria, que es de dos meses a partir de la comunicación de la sentencia a la Administración (art. 104.2 ), por lo que si se supera este plazo hay que tomar como dies ad quem la fecha que resulte de sumar dos meses al día en que la Administración recibió el oficio del órgano jurisdiccional declarando la firmeza.

Esta interpretación fue seguida por la propia Audiencia Nacional, Sección Segunda, en su Auto de 26 de octubre de 2004, al resolver un incidente de ejecución de sentencia en los autos 1466/91, como se deduce de nuestra sentencia de 25 de mayo de 2007 .

En cambio, tratándose de ejecución de resoluciones económico-administrativas, sin existencia de suspensión en vía judicial, hay que estar, si se hubiera acordado la suspensión administrativa del acto inicialmente impugnado, a la fecha de interposición del recurso jurisdiccional, toda vez que el antiguo art.

74.11 del Reglamento de Procedimiento para las reclamaciones económico-administrativas de 1996 (actual art. 233 de la nueva Ley General Tributaria ) establecía que la suspensión del acto impugnado se mantendrá durante la sustanciación del procedimiento económico-administrativo en todas sus instancias, y que cuando la ejecución del acto hubiese estado suspendida, una vez concluida la vía económico-administrativa los órganos de recaudación no iniciarán o, en su caso, reanudarán las actuaciones del procedimiento de apremio mientras no concluya el plazo para interponer recurso contencioso-administrativo, siempre que la vigencia y eficacia de la caución inicialmente aportada se mantenga hasta entonces ".

Por las razones expuestas, procede estimar el recurso de casación interpuesto por D. Jesús Ángel, así como estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto en su día, ante la improcedencia de exigir intereses de demora por el retraso de la Administración en la ejecución del TEAR, sin que se aprecien circunstancias especiales para una expresa imposición de costas a las partes.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución.

Estimar el recurso de casación interpuesto por D. Jesús Ángel contra la sentencia dictada con fecha de 29 de septiembre de 2005 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional en el recurso de dicho orden jurisdiccional núm. 1351/02, sentencia que se casa y anula, en cuanto no se pronuncia sobre la procedencia o no de los intereses de demora.

Estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de 31 de octubre de 2002, que se confirma en lo referente a la inexistencia de prescripción y se anula en cuanto confirma la procedencia de exigir intereses de demora por el retraso en que incurrió la Administración al ejecutar la resolución del TEAR de 6 de noviembre de 1996, manteniéndose, en cambio, la procedencia de intereses desde la finalización del plazo reglamentario de presentación de la declaración correspondiente al ejercicio de 1989 hasta el momento en que la Administración pudo ejecutar dicha resolución del TEAR de Cataluña de 6 de noviembre de 1996.

No hacer imposición de costas.

Así por esta nuestra sentencia, que deberá insertarse en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos

Rafael Fernández Montalvo

Juan Gonzalo Martínez Micó Emilio Frías Ponce

Angel Aguallo Avilés José Antonio Montero Fernández

PUBLICACION .- Leída y publicada ha sido, la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, Don Rafael Fernández Montalvo, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario Certifico.