Resolución nº 00/270/1998 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 11 de Mayo de 2001
| Fecha de Resolución | 11 de Mayo de 2001 |
| Concepto | Impuesto sobre Sociedades |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Del expediente se deduce que se han producido los siguientes hechos:
En fecha 2 de marzo de 1.993, la Inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de levantó el acta A02 nº , en concepto de Impuesto sobre Sociedades, por los ejercicios reseñados en la cabecera de la presente resolución, a la actora en la que se hacía constar, en síntesis, lo siguiente:
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) Que según se describe en las actas incoadas correspondientes al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 1.989, 1.990 y 1.991, la entidad recibió de su matriz ,la cantidad de 64.190.236 pesetas, en dinero, cantidad que no ha sido devuelta y figura en el pasivo exigible de la empresa, sosteniendo ésta que constituye un anticipo a cuenta de una futura ampliación de capital;
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) Que en las citadas actas se determinaron unos gastos financieros para la empresa, correspondientes a las retribuciones de ese capital, según el interés legal del dinero en cada ejercicio, que ascienden a 2.800.000 pesetas para 1.989, 5.765.819 pesetas para 1.990 y 6.419.023 pesetas para 1.991 y 1.992.
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) Que la empresa debió realizar el ingreso a cuenta previsto en el artículo 3.2 del Real Decreto 2027/1.985, de 23 de octubre, tomando como base los importes señalados en el punto anterior y aplicando los porcentajes vigentes en cada uno de los ejercicios a que se refiere el acta.
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) Asimismo, en el acta se hacía constar que los hechos consignados, a juicio de la Inspección, sí constituyen infracción tributaria grave en virtud de lo dispuesto en el artículo 79 de la Ley General Tributaria, según redacción dada a la misma por la Ley 10/1.985, ascendiendo la sanción pecuniaria al 150 por 100 de la deuda tributaria (artículos 87.1 de la Ley 10/85 y 13 del R.D.2631/1.985)
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) En consecuencia, la Inspección proponía liquidación cuya deuda tributaria estaba compuesta de 5.315.964 pesetas (31.949,59 ?) de cuota, 7.973.946 pesetas (47.924,38 ?) de sanción y 830.079 pesetas (4.988,88 ?) de intereses de demora, sumando un total de 14.119.989 pesetas (84.862,84 ?).
SEGUNDO: En el preceptivo informe ampliatorio, el actuario insiste en lo reflejado en el acta.
TERCERO: En fecha 25 de marzo de 1.993, fue presentado escrito de alegaciones por parte de la interesada, manifestando, en síntesis, lo siguiente:
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Que las cantidades entregadas no tienen la naturaleza de un préstamo mercantil al no existir obligación restitutoria, por cuanto obedecen a entregas a cuenta para una futura ampliación de capital.
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Que no existe contrato escrito que explique la naturaleza de dichas entregas dado que la participación de en la empresa es del 99,73 %, lo que justifica la confianza mutua que hace innecesario el formalizar un contrato escrito.
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Que las entregas dinerarias carecen de la naturaleza de activo financiero por lo que no resulta aplicable la Ley 14/1.985, de 29 de mayo, no habiéndose producido el hecho imponible y, en consecuencia, no ha nacido la obligación de retener.
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Que al no haber sido nunca exigibles intereses no resulta aplicable la obligación de retener prevista en el artículo 2.3 de la citada Ley, pues cuando no se pacta retribución no existe exigibilidad por parte del preceptor.
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Que no ha existido infracción tributaria alguna, por lo que no cabe aplicar sanción ni intereses de demora, solicitando por todo ello que se anule la propuesta de liquidación contenida en el acta.
CUARTO: En fecha 17 de febrero de 1.994 fue notificado el acuerdo de liquidación por la Dependencia de Inspección, confirmatorio de la propuesta de liquidación contenida en el Acta. La empresa interpuso recurso de reposición contra el mismo, el cual fue desestimado por acuerdo de fecha 13 de octubre de 1.994, notificado el 22 de noviembre del mismo año.
QUINTO: Contra dicho acuerdo, la interesada interpuso, el 5 de diciembre de 1.994, Reclamación Económico-administrativa ante el Tribunal Económico-administrativo Regional de , mediante escrito en el que la interesada reprodujo básicamente las alegaciones vertidas en vía de gestión, manifestando además: 1) Que las entregas de fondos recogidas carecen de la naturaleza de préstamo por no generar la obligación restitutoria, contenido sustantivo de este contrato mercantil y así consta explícitamente en el acta de la Junta General de Accionistas celebrada en 30 de junio de 1.990; 2) Que el análisis de la situación económico-financiera de la sociedad justifica plenamente la razón de este acuerdo por la imperiosa necesidad de una capitalización que financiara la inversión ya inmovilizada en la adquisición de una participación financiera por cuantía de 509 millones de pesetas, para el control de una explotación inmobiliaria; 3) Que por las razones expuestas entiende la empresa que la obligación fiscal del ingreso a cuenta, sobre rendimientos de capital presuntos, nunca existió ni por tanto la infracción tributaria que se pretende en el acta.
La reclamación fue estimada en parte por acuerdo del TEAR de
de fecha 17 de septiembre de 1.997, que fue notificado a la interesada el 17 de noviembre del mismo año. El fallo del TEAR ordena la reducción del importe de la sanción, por aplicación del régimen sancionador contenido en la Ley 25/1.995 de 20 de julio por resultar más favorable al sujeto pasivo, según establece la Disposición Transitoria Primera de esta norma.
SEXTO: En fecha 2 de diciembre de 1997, la interesada presentó, ante este Tribunal Central, escrito por el que promovía el recurso de alzada objeto de la presente resolución, contra el fallo del Tribunal Regional, reproduciendo, en síntesis las alegaciones ante aquél vertidas, añadiendo: 1) Que en la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, Ley 43/1.995, en el artículo 5, se establece la no obligación de efectuar ingreso a cuenta respecto de las rentas que se determinen por aplicación de la presunción de retribución y 2) Que el escrito de alegaciones al Acta de Inspección se presentó el 25 de marzo de 1.993, practicándose por la Dependencia de Inspección al acto administrativo de liquidación tributaria el 2 de diciembre de 1.993, el cual se notifica el 17 de febrero de 1.994. Por consiguiente, el plazo transcurrido entre tales actuaciones supera con exceso los seis meses, debiendo entenderse caducado el procedimiento iniciado y resultando procedente el archivo de actuaciones (Sentencia de la Audiencia Nacional de 25 de febrero de 1.997).
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada, en el que las cuestiones planteadas consisten en las siguientes: 1º) Si se ha producido la caducidad del expediente inspector y si, por consiguiente, resulta procedente el archivo de las actuaciones; 2º) Si resulta ajustado a Derecho la presunción de intereses y la consiguiente obligación de practicar las retenciones, recogida en el acta, relativa a cantidades entregadas a la empresa por otra vinculada con la misma y 3º) Calificación del expediente a efectos sancionadores.
SEGUNDO: En cuanto a la primera cuestión suscitada en este recurso de alzada, la reclamante invoca la procedencia del archivo de las actuaciones por haberse producido la caducidad del procedimiento inspector del que se derivó la liquidación controvertida. Pues bien, se debe indicar que el artículo 31.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos dispone, literalmente, lo siguiente: "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producidas por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones. b) Los ingresos pendientes realizados después de la interrupción de las actuaciones inspectoras, sin nuevo requerimiento previo, comportarán el abono del correspondiente interés de demora ...". En modo alguno, por tanto, implica que en todo caso de paralización de actuaciones por más de seis meses se produzca la caducidad del procedimiento.
TERCERO: Así, en relación con los plazos máximos de duración de los procedimientos tributarios, el Real Decreto 803/1.993, estableció tres grupos de procedimientos, según que se fijase como plazo máximo un mes, seis meses o no tuviesen plazo prefijado, sin perjuicio de la prescripción, incluyéndose en este último grupo a los procedimientos de comprobación e investigación tributaria previstos en los artículos 104 y 109 de la Ley General Tributaria. Cabe señalar que no había entrado en vigor, en el momento de iniciarse el procedimiento inspector que se discute, la Ley 1/1.998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, que sí impone en su artículo 29 que las actuaciones de comprobación e investigación y las de liquidación llevadas a cabo por la Inspección de los Tributos deben concluir en el plazo máximo de doce meses.
CUARTO: En definitiva, al no existir a la sazón plazo de caducidad para los procedimientos inspectores y al no tener otro efecto la paralización de actuaciones por más de seis meses que el de no tener por interrumpida la prescripción con el inicio de las mismas, y dado que al ser la deuda del año 1.989, la más antigua, y notificarse la liquidación en febrero de 1.994 no se ha producido la prescripción, se rechaza la pretensión de la interesada.
QUINTO: Por lo que respecta a la segunda de las cuestiones planteadas, hay que señalar que, según resulta del expediente y sin que ello sea objeto de controversia, existen en la contabilidad de la reclamante unos saldos finales derivados de entregas dinerarias que la Sociedad entrega a aquélla, los cuales ascienden a 64.190.236 pesetas en los ejercicios a los que alcanza la actuación de comprobación. En el Acta de la Junta General de accionistas de 30 de junio de 1.990 celebrada con carácter universal y en la que se aprobaron las cuentas de 1.989, figura que se consideran las entregas dinerarias efectuadas por los socios como anticipos a cuenta de desembolsos para una futura ampliación del capital social.
A tenor de la situación descrita, este Tribunal entiende que en tanto en cuanto la ampliación de capital no se haya hecho efectiva mediante el cumplimiento de los requisitos previstos en nuestra legislación mercantil (art. 84 LSA de 17 de julio de 1951, art. 144 TR LSA, aprobado por RD leg. 1564/1989, de 22 de diciembre) las cantidades percibidas tienen la consideración de préstamos o ayudas financieras.
SEXTO: De acuerdo con lo examinado en el Fundamento de Derecho anterior y teniendo en cuenta otra cuestión no sometida a controversia en el expediente, como es que existe una relación de sociedad matriz y sociedad filial entre (sociedad matriz) y la reclamante (sociedad filial), se determina que esta relación se encuentre incluida en el supuesto contemplado en el artículo 16 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades y el 39 de su Reglamento, aprobado por Real Decreto 2631/1982, de 15 de octubre. Ello supone que son de aplicación las normas de valoración que para operaciones entre sociedades vinculadas, como es este supuesto examinado, se prevé en los preceptos mencionados. En este sentido establece el artículo 16 en su apartado tres «... cuando se trate de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este impuesto se realizará de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes». En los mismos términos se manifiesta el artículo 39 de su Reglamento en su apartado 1.º «... cuando se trate de operaciones entre sociedades vinculadas, su valoración a efectos de este impuesto se realizará de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes». Las normas de valoración transcritas son normas de Derecho imperativo que obligan a la Administración Tributaria a su aplicación, sin que exista la posibilidad de prueba en contrario, criterio que ha sido mantenido de forma reiterada por este Tribunal Central en numerosas resoluciones. A través del artículo 16 se trata de evitar que se produzcan transferencias de beneficios entre sociedades vinculadas, mediante operaciones concertadas a precios diversos a los de mercado y es por ello que aun admitiendo la veracidad del precio pactado o la inexistencia de precio alguno, ello no es obstáculo para que, tratándose de una operación entre sociedades vinculadas, el valor de la misma se fije de conformidad con los precios que serían acordados en condiciones normales de mercado entre sociedades independientes.
SEPTIMO: Admitida la aplicación del artículo 16 de la Ley 61/1978, surge la cuestión de si procede por parte de la entidad recurrente, receptora de la ayuda financiera, el que se realice ingreso a cuenta del Impuesto sobre Sociedades a tenor de lo dispuesto en la Ley 14/1985, de 29 de mayo, de Régimen Fiscal de Determinados Activos Financieros, y en el Real Decreto 2027/1985, de 23 de octubre, por el que se desarrolla la Ley anterior. El artículo 7.º de la citada Ley dispone en su apartado 1.º: «En las distintas modalidades de retención o ingreso a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario, las mismas se practicarán sobre rendimiento efectivo, que a estos efectos no podrá ser inferior al mínimo determinado según lo dispuesto en los artículos 3.º 3 y 16.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ...». Del precepto indicado se deduce que el mismo únicamente opera en el ámbito de la obligación de retener o de realizar un ingreso a cuenta sin trascender a la liquidación definitiva en la que se estimarán los rendimientos presuntos o los rendimientos ajustados fiscalmente en operaciones vinculadas y que, por otra parte, se ha querido distinguir entre retenciones sobre rendimientos efectivos, único supuesto en el que es posible practicarla e ingresos a cuenta hechos por un tercero, en el caso de rendimientos presuntos o derivados de operaciones vinculadas, ya que sobre éstos no se puede practicar retención. Sin embargo, las dudas que pueda suscitar este precepto se disipan con el Real Decreto 2027/1985, dictado como, se ha señalado, en desarrollo de la Ley de Activos Financieros, en cuyo artículo 3.º, en relación con los obligados a retener, establece en su apartado 2: «Igual obligación afectará al prestatario cuando no se pacte retribución, debiéndose realizar, en su caso, el ingreso a cuenta que corresponda. A estos efectos, se atenderá a lo dispuesto en los artículos 3.º 3 y 16.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ...» y en su apartado 5 señala: «La obligación de efectuar un ingreso a cuenta del Impuesto sobre Sociedades se configura como idéntica a la de practicar la retención sobre un rendimiento de capital mobiliario». Añadiendo el artículo 4.º, en su apartado 4, en relación con el nacimiento de la obligación de retener: «En los casos de operaciones vinculadas susceptibles de generar rendimientos explícitos cuando se concierten sin contraprestación efectiva, la obligación de realizar el ingreso a cuenta se ajustará al momento del vencimiento de la operación, salvo que la duración de esa operación sea superior a un año, en cuyo caso se ingresará sobre los intereses o rentas imputables a cada año natural, en los términos previstos en el apartado 2 anterior». Por último, en cuanto al cálculo de la retención o ingreso a cuenta, el artículo 5.º 4 del Real Decreto examinado determina: «Cuando por aplicación de las normas contenidas en el apartado 2 anterior, resulte un importe teórico a retener superior al rendimiento efectivo, el deudor estará obligado a retener e ingresar en el Tesoro la retención sobre el rendimiento efectivo. Adicionalmente, el deudor efectuará un ingreso a cuenta girado sobre la diferencia entre el rendimiento mínimo y el rendimiento efectivo ... . En ausencia de rendimiento efectivo, se operará exclusivamente mediante ingreso a cuenta sobre el rendimiento mínimo». La cuantía del rendimiento mínimo que habrá de considerarse es el tipo del interés legal del dinero, de acuerdo con la disposición transitoria quinta del Real Decreto 2027/1985. Por todo lo expuesto, la interpretación conjunta y sistemática de la Ley de Determinados Activos Financieros y de su Reglamento conducen a exigir el cumplimiento de la obligación tributaria a la reclamante de un ingreso a cuenta sobre las cantidades percibidas en cada uno de los ejercicios a los que alcanza la comprobación, confirmando en este punto la liquidación recurrida.
OCTAVO: Por lo que se refiere a la calificación del expediente a efectos sancionadores, este Tribunal entiende ajustado a Derecho el fallo del Tribunal Regional sin que puedan apreciarse en el presente caso la existencia de dudas interpretativas razonables basadas en una especial complejidad de las normas aplicables que obren como causa de exclusión de culpabilidad en la comisión de las infracciones. Por último, en cuanto al cálculo de las sanciones impuestas, las que corresponden aplicar en el presente caso son las mínimas de 50 por 100 fijadas en el artículo 87.1 de la Ley General Tributaria, tal y como ordenó el Tribunal de instancia en la resolución aquí recurrida, por lo que deben confirmarse por resultar con arreglo a Derecho.
POR LO EXPUESTO
EL TRIBUNAL CENTRAL, en SALA, como resolución del recurso de alzada interpuesto por contra fallo del Tribunal Económico-administrativo Regional de , ACUERDA: DESESTIMARLO, confirmando el fallo impugnado.
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Modalidades de partes vinculadas
... ... Pues bien, la STC número 3705-2011, de 11 de julio de 2013 [j 2] , sobre el recurso de ... Asimismo, la STS, Sala 3ª, de 27 de mayo de 2014 [j 4] , aceptó la legalidad de la ... En las operaciones realizadas por una central de compras y sus socios existe vinculación ( ... de la vinculación ( RTEAC de 11 de mayo de 2001 [j 27] ). Recursos adicionales ... ↑ Resolución ... Tribunal ... 00/270/1998 de Tribunal Económico-Administrativo ... ...