STS, 9 de Noviembre de 2012

En fecha 30 de marzo de 2000, la Inspección de los Tributos de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Baleares levantó el acta A02 (nº 70266710) en concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, a LAVANDERÍAS DIANA S.A. en la que se hacía constar, en síntesis, lo siguiente:

1. ) Que el sujeto pasivo, cuya actividad es la de arrendamiento de bienes muebles e inmuebles, había presentado declaración liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, 1994, con base imponible declarada de 625.398 pesetas (3.758,72 euros), cuota diferencial de -126.996 pesetas (-763,26 euros).

2. ) Que los ingresos declarados por la entidad fueron los siguientes:

   Ingresos de explotación .......66.020.984 pesetas (396.794,11 euros).

   Ingresos financieros ............ 20.934.804 pesetas (125.820,71 euros).

   Beneficio en la enajenación de inmovilizado material .... 269.463.290 pesetas (1.619.506,99 euros).

3. ) Que Lavanderías Diana, S.A. arrienda su inmovilizado material a la entidad Explotadora de Lavanderías, S.A. según los contratos y facturas aportados. Ambas entidades están participadas por los mismos socios y en iguales porcentajes, perteneciendo, además, más del 50 por 100 del capital social a un grupo familiar o a 10 ó menos socios. Por otra parte, los ingresos de Lavanderías Diana provienen de la cesión de su activo a Explotadora de Lavanderías S.A. Según el artículo 363 del RIS no se considerarán elementos afectos a actividades empresariales o profesionales los que figuren cedidos a personas o entidades vinculadas directa o indirectamente a la sociedad.

4. ) Que la sociedad debe tributar en régimen de transparencia fiscal, al cumplirse los requisitos de composición o pertenencia del capital social y de estructura del activo previstos en el artículo 52. uno. A) de la Ley 18/1991, de 6 de junio del IRPF , en relación con el artículo 19 de la Ley 61/1978, del Impuesto sobre Sociedades . En consecuencia, no procede la tributación por el Impuesto sobre Sociedades, resultando que la base imponible comprobada, las deducciones y las retenciones practicadas a la entidad han de imputarse a los socios en proporción a su participación en el capital.

5. ) Que, por otra parte, procede incrementar la base imponible en 269.463.290 pesetas (1.619.506,99 euros), como resultado de la siguiente operación:

   La entidad había declarado un beneficio en la enajenación de inmovilizado material por dicho importe como consecuencia de la transmisión a la entidad vinculada Explotadora de Lavanderías S.A. de diversos bienes de su inmovilizado material. De las actuaciones se comprueba lo siguiente:

   1. El 1 de febrero de 1994 el sujeto pasivo vendió a la entidad vinculada Explotadora de Lavanderías S.A. maquinaria por importe de 34.000.000 pesetas (204.344,12 euros) y elementos de transporte por 57.051.000 pesetas (342.883,42 euros), cuyos costes de adquisición fueron 7.000.000 pesetas (42.070,85 euros) y 17.376.939 pesetas (104.437,51 euros), encontrándose totalmente amortizados (valor neto contable de 0 pesetas), por lo que el incremento de patrimonio de esa venta fue de 91.051.000 pesetas (547.227,53 euros).

   2. El 1 de julio de 1994 vendió a la misma entidad maquinaria por importe de 217.260.102 pesetas (1.305.759,51 euros) y utillaje por importe de 15.562.500 pesetas (93.532,51 euros), siendo sus valores netos contables de 51.210.312 pesetas (307.780,17 euros), por lo que el incremento de patrimonio obtenido fue de 181.612.290 pesetas (1.091.511,85 euros).

   3. En diciembre de 1994 se produjo un abono por duplicidad de venta de dos máquinas de atar, por importe de 3.200.000 pesetas, por lo que el incremento de patrimonio obtenido por la venta de inmovilizado material fue de 269.463.290 pesetas (1.619.506,99 euros), que fue considerado exento por reinversión del importe total en la venta en bienes de análoga naturaleza y destino.

   Se ha comprobado además que los elementos transmitidos son los mismos que el sujeto pasivo venía arrendando a Explotadora de Lavanderías S.A. y los elementos de inmovilizado material en que reinvierte Lavanderías Diana S.A., son igualmente arrendados a aquélla según los contratos de arrendamiento aportados.

   Pues bien, la Inspección sostiene que de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 15 de la Ley 61/78 del Impuesto sobre Sociedades y 147 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por R.D. 2631/1982, de 15 de octubre, no pueden gozar de la exención por reinversión los incrementos de patrimonio obtenidos por la venta de elementos no afectos a la actividad empresarial (lo cual ocurre cuando se hallan cedidos a entidades vinculadas según el artículo 52 de la Ley 18/1991 ) o que se hallen cedidos a terceros para su uso con o sin contraprestación (art. 147 D ) RIS).

6. ) Que, en consecuencia, se propone la siguiente liquidación: cuota de 126.996 pesetas (763,26 euros), intereses de demora de 45.560 pesetas (273,82 euros). Total deuda tributaria de 172.556 pesetas (1.037,08 euros).

Tras haber evacuado el actuario el preceptivo informe y habiendo formulado la interesada alegaciones en fecha 17 de abril de 2000, el Inspector Regional dictó el 29 de mayo de 2000 el correspondiente acuerdo de liquidación, que fue confirmatorio de la propuesta contenida en el acta. El acuerdo fue notificado el 7 de junio de 2000.

Disconforme con el acuerdo anterior, la interesada interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR en Illes Balears, en fecha 19 de junio de 2000, que fue registrada con el nº 858/00.

En fecha 6 de junio de 2000 se había iniciado expediente sancionador derivado de la comisión de infracción tributaria grave ( artículos 79 c ) y e) de la LGT ) relativo al Impuesto y ejercicio comprobado. Tras la cumplimentación de los trámites propios del expediente, habiendo presentado alegaciones la interesada en las que manifestaba su disconformidad, fue dictado, en fecha 6 de noviembre de 2000, acuerdo de liquidación, imponiéndose una sanción del 50%, la mínima, sobre la devolución obtenida indebidamente por 126.996 pesetas (763,26 euros) y una sanción de un 20% de la diferencia entre las cantidades reales a imputar en la base imponible de los socios y las declaradas, ascendiendo su importe global a 54.081.235 pesetas (325.034,77 euros). El acuerdo fue notificado el 23 de noviembre de 2000.

No conforme tampoco con el acuerdo anterior, la entidad interpuso ante el TEAR en Illes Balears reclamación económico administrativa frente al mismo, en fecha 29 de noviembre de 2000, que fue registrada con el nº 1659/00. Puesto de manifiesto el expediente, la interesada presentó escrito de alegaciones solicitando la anulación de la sanción impuesta al concurrir la eximente de responsabilidad prevista en el artículo 77.4.d) de la LGT .

Las reclamaciones fueron acumuladas para su resolución conjunta, siendo desestimadas por Acuerdo del TEAR en Illes Balears de fecha 27 de febrero de 2002, que fue notificado a la interesada el 20 de marzo del mismo año. En fecha 9 de abril de 2000, la interesada presentó, ante el Tribunal Central, escrito por el que promovía el recurso de alzada objeto de resolución del TEAC, contra el fallo del Tribunal Regional, insistiendo en las alegaciones vertidas ante el Tribunal de instancia.

En fecha 20 de octubre de 2004 se notificó a la entidad Lavanderías Diana S.A. providencia del Tribunal Central por la que se daba trámite de audiencia en el expediente de la reclamación económico administrativa interpuesta contra la sanción, a fin de que durante quince días hábiles pudiera alegar lo que estimara pertinente respecto a la aplicación, en su caso, de la nueva normativa de infracciones y sanciones regulada en la Ley 58/2003, todo ello de conformidad con la disposición transitoria 4ª 1. segundo párrafo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria . Al respecto, la interesada presentó escrito en fecha 4 de noviembre de 2004 insistiendo en las alegaciones vertidas con anterioridad en relación con la sanción.

El Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución de 4 de marzo de 2005 (R.G. 1700/02; R.S. 328/02), desestimó el recurso de alzada.

Contra la resolución del TEAC de 4 de marzo de 2005 LAVANDERÍAS DIANA S.A. interpuso recurso contencioso- administrativo ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional que fue resuelto por su Sección Segunda en sentencia de 3 de marzo de 2009 cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: Estimando el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Dª Paz Santamaría Zapata, en nombre y representación de la entidad Lavanderías Diana S.A., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 4 de marzo de 2005 a que las presentes actuaciones se contraen, debemos anular y anulamos la misma por no ser conforme a derecho, con las consecuencias legales inherentes a tal declaración, sin imposición de costas".

Contra la referida sentencia el Abogado del Estado preparó ante el Tribunal "a quo" el presente recurso de casación que, una vez tenido por preparado, fue interpuesto en plazo ante esta Sala y admitido en providencia de la Sección Primera de esta Sala de 7 de septiembre de 2009. Y formalizado por la representación procesal de Lavanderías Diana S.A. su oportuno escrito de oposición al recurso, se señaló la audiencia del día 7 de noviembre de 2012 para la votación y fallo de este recurso, día en el que, efectivamente, se deliberó, votó y falló, lo que se llevó a cabo con el resultado que ahora se expresa.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

Se impugna, mediante este recurso de casación interpuesto por la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, la sentencia de 3 de marzo de 2009 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional por la que se estimó el recurso núm. 246/2005 instado por LAVANDERÍAS DIANA S.A.

El citado recurso había sido promovido por la misma sociedad LAVANDERÍAS DIANA S.A. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 4 de marzo de 2005, desestimatoria del recurso de alzada formulado contra el fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional en Illes Balears, recaído en fecha 27 de febrero de 2002 en las reclamaciones económico administrativas núms. 858/00 y 1659/00, que habían sido interpuestas respectivamente, contra el acuerdo de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Baleares de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el que se practicó liquidación del Impuesto sobre Sociedades, periodo 1994, resultando una deuda tributaria a ingresar de 763,26 euros (126.996 pesetas) y contra la sanción impuesta por un importe de 324.653,14 euros (54.017.738 pesetas).

El Abogado del Estado formula su recurso de casación contra la sanción de 325.034,77 euros al amparo del artículo 88.1.d) de la Ley Jurisdiccional , por infracción del artículo 29.1 de la Ley 1/98, de Derechos y Garantías de los contribuyentes, y 31.bis y quater del Real Decreto 939/86.

A su juicio, la sentencia, en el relato de las incidencias del procedimiento inspector contenido en su fundamento de Derecho Tercero, ha vulnerado los artículos en los que incardinó aquel relato, para concluir que se había producido la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria en razón a haber sobrepasado el procedimiento el plazo máximo de doce meses que establece el artículo 29.1 de la Ley 1/98 .

Así, la sentencia no admite como dilaciones imputables al contribuyente las siguientes:

-- La ocurrida entre el 7 de diciembre de 1999 y el 10 de enero de 2000.

-- Entre el 10 de enero y el 17 de enero de 2000.

-- Entre el 17 de diciembre y el 29 de febrero de 2000.

-- Entre el 10 de marzo y el 29 de marzo de 2000.

Entrando en el examen de las actuaciones producidas entre las fechas que se indican, ha ocurrido lo siguiente:

1. ) El 17 de diciembre de 1999 se le reclama al contribuyente, nuevamente, que aporte la documentación que ya le había sido solicitada. El contribuyente interesa un plazo de 7 días, esto es, hasta el 14 de diciembre 1999.

   El artículo 31.bis.2, del Real Decreto 939/1986 considera declaraciones imputables al obligado tributario "... el aplazamiento o retraso de las actuaciones rebatido por el propio contribuyente".

2. ) El 14 de diciembre interesó, asimismo, un aplazamiento hasta el 10 de enero de 2000, por aportar documentación que también le había sido solicitada con anterioridad.

   El aplazamiento resulta también (ex. Art. 31.bis) dilación imputable al obligado.

3. ) El 17 de enero de 2000, al no haber cumplido el plazo solicitado --el 10 de enero de 2000--, se extendió diligencia así acordándolo.

   Dilación también imputable.

4. ) Diligencia de 29 de febrero de 2000, en la que se hace constar que se aporta la documentación que había sido solicitada con anterioridad y cuya presentación fue demorada hasta esta fecha.

5. ) Finalmente, concurre otra dilación imputable entre el 10 de marzo y el 29 del mismo mes, fechas del acta y la firma, respectivamente.

   De todo ello, ha de concluirse que la extensión del procedimiento inspector por un plazo superior a los doce meses obedece, exclusivamente, a dilaciones imputables al obligado, por lo que el motivo debe ser estimado.

1. En el presente recurso se discute la existencia de dilaciones en el procedimiento inspector que sean imputables a LAVANDERÍAS DIANA S.A.

Con arreglo al apartado 2 del artículo 31.bis del Reglamento General de Inspección de los Tributos , modificado por el Real Decreto 136/2000, de 4 de febrero, por el que se desarrolla parcialmente la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, aplicable al caso según su Disposición Transitoria Única, "se considerarán dilaciones imputables al propio obligado tributario el retraso por parte de éste en la cumplimentación de las solicitudes de información, requerimientos o comparecencias formuladas o solicitadas por la inspección dentro del ámbito de sus competencias, así como el aplazamiento o retraso de las actuaciones solicitado por el propio contribuyente en los casos en que se considere procedente. Las solicitudes que no figuren íntegramente cumplimentadas no se tendrán por recibidas a efectos de este cómputo hasta que no se cumplimenten debidamente, lo que se advertirá al interesado. A efectos de dicho cómputo, el retraso debido a dilaciones imputadas al contribuyente se contará por días naturales".

Las actuaciones se iniciaron en fecha 11 de marzo de 1999 y concluyeron con la notificación de la liquidación el 7 de junio de 2000, superando el plazo del año al que alude el artículo 29.1 de la Ley 1/1998 , en concreto 433 días.

En un orden lógico y dada la naturaleza de las incidencias del procedimiento inspector que dan lugar a dilaciones imputables al contribuyente, procede examinar las diligencias controvertidas toda vez que la Inspección considera como dilaciones imputables al contribuyente desde el día 7 de diciembre de 1999 hasta el 29 de febrero de 2000 en el que se pasa el expediente al contribuyente para que realice las oportunas alegaciones.

-- En la de 7 de diciembre de 1999 la Inspección solicita que se aporte de nuevo parte de lo solicitado en Diligencia de 3 de ese mes y año (se había requerido la relación de accionistas de Lavanderías Diana S.A., Libro de acciones nominativas o relación de partícipes si son al portador y además los contratos de arrendamiento o cesión de las instalaciones y justificantes de ingresos declarados por la recurrente en concepto de ingresos de la actividad, así como escritura del nombramiento del administrador), en concreto los contratos de cesión de las instalaciones en los ejercicios objeto de inspección, los justificantes de parte de los ingresos declarados, es decir, los ingresos participaciones de capital y el libro registro de acciones nominativas de la sociedad.

En dicha Diligencia consta que el contribuyente pone de manifiesto que la información sobre los accionistas, con la excepción de dos socios fallecidos ya ha sido facilitada, figurando en la citada Diligencia que "el contribuyente solicita un plazo de 7 días, hasta el día 14, para aportar el resto de la documentación solicitada, siendo el retraso imputable al sujeto pasivo".

-- La siguiente Diligencia se extiende el día 14 de diciembre de 1999 en la que LAVANDERÍAS DIANA S.A. aporta el libro mayor de ingresos financieros.

Consta en dicha Diligencia que no aporta ni los contratos de cesión de maquinaria ni el libro registro de acciones nominativas, aunque sobre esta última cuestión vuelve a insistir que esa información ya fue solicitada el 7 de diciembre de 1999, al ser los mismos socios los de Lavanderías Diana S.A. y Explotadora de Lavanderías S.A.

Consta en la citada Diligencia que "solicita plazo para aportar la documentación solicitada, siendo el plazo desde la fecha de hoy hasta el 10 de enero de 2000, retraso imputable al contribuyente conforme al artículo 29 de la Ley 1/98 de Derecho s y Garantías del Contribuyente".

En data 10 de enero no se incoa ninguna Diligencia, ni consta explicación alguna sobre esa circunstancia.

-- En data 17 de enero de 2000 , se extiende la siguiente Diligencia en la que el compareciente manifiesta que no puede aportar el Libro Registro de acciones nominativas porque no se encuentra, reiterando a este respecto sus manifestaciones anteriores. Se aportan fotocopias de los contratos de los años 1994 a 1997. Se acompaña fotocopia del acta de la Junta General de accionistas con detalle de los socios asistentes, celebrada en fecha 25 de julio de 1999 y relación escrita manualmente del resto de los accionistas hasta completar el 100%.

La Inspección solicita que se aporten los anexos de los contratos y el contrato referente al arrendamiento de la nave industrial de Consell, y la autorización del representante del actor.

Se aplazan las actuaciones hasta el 26 de enero de 2000, considerándose el retraso imputable a la parte.

El 26 de enero de 2000 no se extiende Diligencia ni consta explicación alguna sobre esta circunstancia.

-- El 29 de febrero de 2000 se extiende la última Diligencia , en la que se aporta por el recurrente el documento de representación y toda la documentación solicitada en diligencia de 17 de enero de 2000.

La Inspección hace constar que el retraso producido desde aquella fecha hasta el 29 de febrero constituye dilación indebida imputable al sujeto pasivo de acuerdo con el artículo 29, 2, de la Ley 1/98 , a efectos del cómputo del artículo 29. 1, de la mencionada norma .

2. El artículo 36. 4, del Reglamento General de la Inspección dispone que "cuando la Inspección requiera al obligado tributario para que aporte datos, informes u otros antecedentes que no resulten de la documentación que ha de hallarse a disposición de aquélla ni de los justificantes de los hechos o circunstancias consignados en sus declaraciones, se le concederá un plazo no inferior a diez días para cumplir con su deber de colaboración." Del tenor literal del precepto cabe señalar, en primer término, que todo requerimiento al comprobado para que aporte datos, informes o antecedentes debe venir acompañado de la concesión de un plazo, que será como mínimo de 10 días, pero que podrá ser superior.

   Como ha recordado la sentencia de esta Sala de 8 de octubre de 2012 (cas. 5114/2011 ), la concesión de un plazo no inferior a diez días para cumplir con su deber de colaboración, ha sido considerada como esencial por la jurisprudencia emanada de esta Sala pero eso no puede interpretarse como que también sea preciso, junto a la concesión del plazo, una advertencia individualizada a los efectos del posible incumplimiento. Esta exigencia no deriva del texto del precepto que acabamos de citar.

   En el caso de autos, el plazo de 7 días concedido en Diligencia de 7 de diciembre de 1999 no puede ser considerado, en ningún caso, como dilación imputable a la parte, a los efectos de lo dispuesto en el artículo 29. 2, de la Ley 1/98 .

   Y ello por dos razones: la primera es que la Administración estaba obligada a conceder un plazo al contribuyente para que éste pudiera cumplimentar el requerimiento efectuado. La segunda es que, conforme al artículo 36. 4, del Reglamento General de la Inspección , ese plazo al menos debía de ser de 10 días.

   Únicamente en la Diligencia de 14 de diciembre de 1999 se fija plazo, hasta el 10 de enero de 2000, para aportar la documentación interesada.

   En el resto de las Diligencias practicadas se incumplió por la Inspección el deber de asignar plazo expreso máximo para la aportación de la documentación, por lo que no es posible en absoluto interpretar en sentido completamente favorable a la justificación de sus propios retrasos y desfavorable al interesado, que desde el transcurso de diez días todo es dilación que afecta al plazo, pues tal efecto no es sino un modo de burlar la ley y adaptar el plazo a las necesidades e incluso disfunciones administrativas.

   En determinados casos, se cita para una fecha, a efectos de extender la siguiente Diligencia, (ej., 10 y 26 de enero de 2000), practicándose la correspondiente diligencia en otra fecha (17 de enero y 29 de febrero de 2000 respectivamente), sin explicación alguna sobre tal circunstancia.

   Sin embargo, la Administración considera dilación imputable al contribuyente el periodo transcurrido hasta la Diligencia realmente extendida.

   En algún supuesto, como ocurre con la Diligencia de 29 de febrero de 2000, el contribuyente ha aportado toda la documentación que le fue solicitada --Diligencia de 17 de enero de 2000-- y sin embargo la Administración considera que aún ese periodo transcurrido debe conceptuarse como dilación imputable a la parte.

   Si las actuaciones inspectoras se han prolongado más de un año, desde el 11 de marzo de 1999, fecha de comunicación de inicio de las mismas, hasta el 7 de junio de 2000, data de notificación de la liquidación, lo que arroja un total de 438 días, es evidente que entre una y otra fecha se ha excedido el plazo de un año de duración de las actuaciones inspectoras previsto en el artículo 29. 1, de la Ley 1/1998 , aún computando como dilaciones imputables a la parte los 9 días en la demora en la firma del acta y el periodo transcurrido entre el 14 de diciembre de 1999 y el 17 de enero de 2000 (25 días).

3. Debemos examinar, a continuación, los efectos que el incumplimiento del plazo previsto en el artículo 29 de la Ley 1/1998 produce.

   El artículo 29 de la Ley 1/1998 establece en su apartado 3 que "la interrupción injustificada durante seis meses de las actuaciones inspectoras, producidas por causas no imputables al obligado tributario, o el incumplimiento del plazo a que se refiere el apartado 1, determinará que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de tales actuaciones". De manera que la propia norma invocada impide atribuir efectos distintos a los de la no interrupción de la prescripción que en la propia norma se señalan.

   En consecuencia, partiendo de que el incumplimiento del plazo precitado debe determinar, conforme al artículo 29, 3, de la referida Ley , que no se considere interrumpida la prescripción como consecuencia de dichas actuaciones y tomando como "dies a quo" el 20 de julio de 1995, fecha en la que se presentó la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 1994, apreciada la no interrupción del plazo prescriptivo por las actuaciones inspectoras desarrolladas, resulta evidente, como así lo entendía la sentencia recurrida, que en la fecha en que se notificó el acuerdo de liquidación, 7 de junio de 2000, estaba prescrito el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación por el Impuesto sobre Sociedades, por transcurso de cuatro años ( art. 64, a, de la LGT en redacción dada por la Ley 1/98 ), que resulta exigible.

En atención a las consideraciones expuestas, procede desestimar el recurso de casación interpuesto por la Administración General del Estado y, en aplicación del artículo 139.2 de la Ley reguladora de la Jurisdicción , imponer las costas a la Administración recurrente, con el límite de 5.000 euros por costas de la parte recurrida.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION