STS, 6 de Julio de 2012

A la entidad PLÁSTICOS VALDEPEÑAS se le incoó Acta de la Inspección de Hacienda del Estado por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1999 a 2002, firmada en disconformidad y con número 71191462, en que se documentó la existencia de facturas, tanto emitidas como recibidas, que no se correspondían con prestación real alguna y por ende no resultaban computables a la hora de determinar los resultados de la inspeccionada, de lo que se concluía una propuesta de regularización concretada en deuda tributaria de 44.559,60 euros de los que 33.961,83 correspondían a cuota y 10.597,77 euros a intereses de demora.

Contra la propuesta de regularización se presentaron alegaciones que fueron desestimadas dictándose liquidación A1360006026000765 de conformidad con la propuesta examinada, sin más modificación que la correspondiente a la de los intereses de demora derivados de la tramitación del acta corno de disconformidad, con regularización por ello posterior a la fecha de propuesta, quedando la deuda tributaria fijada en 44.764,30 euros.

Abierto expediente sancionador, concluyó con acuerdo de imposición de sanción, clave de liquidación A1360006026000787, por la comisión de infracciones consistentes en falta de ingreso en plazo de parte de la deuda, obtención de devolución indebida y acreditación improcedente de partidas a compensar en base de declaraciones futuras de terceros.

El 16 de octubre de 2006 fueron notificados a la recurrente los correspondientes actos administrativos de liquidación e imposición de sanción.

Contra la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades se interpuso la reclamación económico-administrativa registrada con el número 13-877.06 y contra el acuerdo de imposición de sanción la registrada con el 13-878.06, que se acumularon a efecto de su resolución. Las reclamaciones fueron interpuestas el 16 de noviembre de 2006.

El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, en resolución de 28 de enero de 2008, confirmó el acuerdo de liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de los periodos 1999 a 2002, y anuló el acuerdo sancionador correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de los periodos 1999 a 2002, ordenando que se procediese a dictar un nuevo acuerdo sancionador correspondiente al Impuesto sobre Sociedades de los periodos 1999 a 2002 en los términos expuestos en la resolución.

Contra la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha, de fecha 28 de enero de 2008, PLÁSTICOS VALDEPEÑAS interpuso recurso contencioso-administrativo ante la Sala de la Jurisdicción del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, que fue resuelto por su Sección Primera en sentencia de 27 de junio de 2011 , cuyo fallo era del siguiente tenor literal: "FALLO: Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso-administrativo deducido por la entidad mercantil "PLASTICOS VALDEPEÑAS, S.A.", contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 28 de Enero de 2008. Sin costas".

Contra la citada sentencia la representación procesal de PLÁSTICOS VALDEPEÑAS S.A. promovió recurso de casación para la unificación de doctrina directamente ante el Tribunal "a quo", que ha sido tramitado, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y formulado por el Abogado del Estado su oportuno escrito de oposición al recurso, se elevaron las actuaciones a esta Sala por providencia de 14 de diciembre de 2011 y se señaló, por su turno, para votación y fallo, la audiencia del 4 de julio de 2012, fecha en la que ha tenido lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martinez Mico, quien expresa el parecer de la Sección.

La recurrente entiende que la sentencia recurrida entra en contradicción con las sentencias que aporta en dos puntos:

1. El diferente tratamiento del cómputo del plazo máximo de duración del procedimiento inspector.

2. El diferente tratamiento de la exigencia de prueba de la concurrencia de culpa en la conducta sancionada.

   Los pronunciamientos de la sentencia recurrida acerca de los dos puntos indicados fueron del siguiente tenor:

1. Fundamento de Derecho Segundo: "La primera cuestión jurídica que se suscita en el presente recurso estaría en determinar si concurre la excepción material de prescripción del derecho administrativo a determinar la deuda tributaria ( art. 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre ), por incumplimiento del plazo máximo de duración del procedimiento inspector. Este precepto, lejos de regular la prescripción como tal, lo que establece es un plazo de caducidad de las actuaciones inspectoras ( art. 150 de la L.G.T. de 2003 ; art. 104.2 del Reglamento, aprobado por R.D. 1065/07, de 27 de julio ), lo que podrá tener incidencia en la interrupción de la prescripción. Dicha tesis de prescripción por caducidad del procedimiento en relación al incumplimiento del plazo de doce meses de duración de las actuaciones inspectoras, no puede prosperar al constatarse a lo largo del procedimiento de regularización dilaciones imputables al contribuyente en el expediente de inspección; ya que las actuaciones se iniciaron el 20 de julio de 2004, destacando las diligencia nº 1, de 02 de agosto de 2004; nº 2 de 21 de septiembre de 2004; nº 3, de fecha 19 de octubre de 2004; nº 4, de 14 de diciembre de 2004; nº 5, de 19 de enero de 2005; nº 6, de 02 de marzo de 2005; nº 7, de 14 de marzo; nº 8, de 12 de abril de 2005; nº 9, de 17 de mayo de 2005; nº 10, de 05 de junio de 2005; nº 11, de 19 de julio de 2005; nº 12, de 24 de noviembre de 2005; nº 13, de 29 de noviembre de 2005; nº 14, de 16 de marzo de 2006; nº 15, de fecha 29 de marzo de 2006; nº 16, de fecha 16 de abril de 2006; nº 17, de 18 de abril de 2006; nº 18, de 04 de julio de 2006 (folios 16 a 310, del expediente de inspección, común con el recurso 375/08). Dichas diligencias evidenciarían una interrupción, por lo general imputable a la mercantil actora, continua en el tiempo, que ha impedido que el expediente haya caducado por causa debida a la Administración tributaria, con incidencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria. También constatarían que desde la comunicación de las actuaciones (folio 16 del expediente), tuvo conocimiento de los tributos y períodos que iban a ser objeto de inspección; interrumpiendo la prescripción; y dictándose las correspondiente diligencias dentro del mismo procedimiento, que es único y afecta a los mismos sujetos pasivos, y que, lógicamente, afectarían a todos los tributos y períodos especificados en la citación inicial. Se trata de diligencias practicadas con plena consistencia objetiva; no dilatorias; y dirigidas efectivamente a la liquidación de los tributos; siendo precisas en relación con dichos conceptos impositivos. Así, por no aportar documentación requerida, por manifestación del interesado de no poder aportar la documentación requerida, con advertencia, no contestada, de que las dilaciones que se producen le son imputables; o porque manifiesta que aporta la documentación requerida, requiriéndole para que aporte la que se le específica, solicitando aplazamiento por ello. Existiendo diligencias de conformidad sobre los períodos suspendidos por causa imputable al actor o a la Administración; y períodos, nunca superiores a los doce meses (Véase en este sentido, la concreta argumentación del Abogado del Estado). Y ello es así, que desde el 1 de agosto de 2004, hasta el interesado debería de haber aportado la documentación que le fue requerida (el 16 de marzo de 2006), el actor no llegó a completar la aportación de la documentación inicialmente requerida, afectante a la contabilidad del año 2003, ni los justificantes de pago de las facturas del año 1999; sin perjuicio de otros supuestos suspensivos atribuibles al actor, interruptivos de la prescripción".

2. Fundamento de Derecho Cuarto: "En cuanto a la sanción impuesta; es decir, que la conducta regularizada no es sancionable, por ausencia del preceptivo elemento subjetivo y objetivo, así, como improcedente aplicación del criterio de graduación relativo a la utilización de medios fraudulentos; más allá de los alegatos generales o abstractos de la parte actora, lo cierto es que los hechos constatados evidencian y objetivizan que la parte reclamante procedió a no ingresar la totalidad de la deuda tributaria en el plazo legalmente establecido; obteniendo devoluciones indebidas, con acreditación de la improcedencia de la deducción de cantidades en la base de declaraciones futuras de terceros, conductas tipificadas en el art. 77 y 79, letras a), c ) y d), de la Ley General Tributaria ; y los artículos 191 , 193 y 195, de la Ley General Tributaria nº 58/03. Luego, se producen unas conductas que objetivamente aparecen tipificadas por dicha Ley. Por otra parte, los hechos constatados revelan unas conductas que integra un elemento volitivo, es decir, claramente intencional, pues exige la emisión y recepción de facturas para prestaciones no recibidas ni prestadas, teniendo que ser de conocimiento de la reclamante la falsedad ideológica de los documentos que generan la apariencia de derecho, lo implica la concurrencia del elemento subjetivo del injusto. Por último, tampoco se ha desvirtuado por la parte demandante la concurrencia de la circunstancia agravante, que concurre en el artículo 82.1.c), de la L.G. Tributaria de 1963, pues la parte demandante ha sido connivente en el empleo de facturas falsas con la finalidad de cumplir mediante su utilización en un fin defraudatorio; sin que, en ningún caso, se hayan desvirtuado los argumentos esgrimidos al efecto por el Tribunal Económico-Administrativo; por lo que se ha de confirmar, igualmente, el acto administrativo recurrido ( art. 139, de la Ley Reguladora ). Sin costas ( arts. 68.2 y 139, ambos de la LJ ).

Antes de entrar a valorar la procedencia de los motivos de impugnación que invoca la parte recurrente debemos detenernos en el análisis de la admisibilidad y cuantía del recurso.

Dice la propia recurrente que en el presente supuesto a través de los Acuerdos de liquidación tributaria e imposición de sanción, que en último término constituían el objeto del recurso de instancia, se exigía de la recurrente el ingreso de una deuda tributaria por importe global de 44.764,30 €, de los cuales 33.961,83 € corresponden a cuota y 10.802,47 € a intereses de demora.

Además, una vez considerada la estimación parcial de las pretensiones de la recurrente en vía económico-administrativa, y de acuerdo con el acto administrativo dictado en su ejecución, se imponía una sanción tributaria por importe de 37.188,62 €.

No obstante, la recurrente, en un alarde de sinceridad y honestidad, llama la atención de este Tribunal sobre el hecho de que tanto uno como otro acuerdo abarcan tres ejercicios anuales de liquidación, de los que únicamente uno de ellos, el referido a 1999, posee cuantía suficiente para acceder a este recurso extraordinario.

Efectivamente, el preceptivo desglose de dichos importes en períodos anuales de liquidación (concepto Impuesto sobre Sociedades), da lugar al siguiente esquema:

Periodo Cuota Intereses Sanción

1999 31.254,16€ 10.450,88 € 23.972,06 €

2000 0,00 € 0,00 € 4.088,29 €

2001 0,00 € 0,00 € 5.993,95 €

2002 2.707,67 € 351,59 € 3.134,55 €

TOTAL 33.961,83 € 10.802,47 € 37.188,62 €

Por lo tanto, únicamente la regularización e imposición de sanción referida al período de liquidación anual 1999 tiene acceso al presente recurso de casación para la unificación de doctrina por cuanto su cuantía individualizada, superando el umbral de 18.000 € exigido por el artículo 96.3 de la LJCA , no alcanza los 150.000 € que habilitaría su acceso al recurso de casación ordinaria.

1. El recurso contiene, en realidad, dos motivos frente a los dos pronunciamientos de la sentencia recurrida, ya que ésta, por un lado, confirma la legalidad de la liquidación practicada, al considerar que las dilaciones habidas en el procedimiento Inspector lo han sido por causas imputables al propio sujeto pasivo inspeccionado y, no a la Administración; y por otro lado, estima la sentencia recurrida que la actuación del interesado es culpable por lo que procede la confirmación de la sanción.

La parte recurrente discrepa de ambos pronunciamientos y estima, por un lado, que existe prescripción de la acción de la Administración por demora en el procedimiento Imputable a ella y que en todo caso su conducta no es culpable.

Esta Sala tiene doctrina consolidada en cuanto a la naturaleza y características del recurso de casación para unificación de doctrina.

El recurso extraordinario de casación para unificación de doctrina no persigue revisar el Derecho aplicado por la Sala sentenciadora en única instancia, sino evitar la inseguridad jurídica que se produce cuando sobre dos casos sustancialmente iguales en sus hechos y pretensiones se dictan sentencias que llegan a pronunciamientos contradictorios.

Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia, sino sólo cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas.

De ahí el protagonismo que en este cauce impugnativo excepcional asume la contradicción de las sentencias, incluso sobre la propia ilegalidad de la que hubiere sido objeto de impugnación, y de ahí, también, que el artículo 97.1 y 2 de la vigente Ley exija que el escrito de preparación deba contener, al lado de la fundamentación de la infracción legal que se impute a la sentencia impugnada, "relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada", porque sólo así, esto es, sólo en el caso de que la sentencia o sentencias alegadas --no otras-- como incompatibles sean "realmente" contradictorias con la recurrida, podrá el Tribunal Supremo declarar la doctrina correcta y, cuando preciso sea y por exigencias de tal declaración, casar la sentencia de que se trate.

Esta modalidad casacional no es una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador, cuya única finalidad es impedir que se consolide una doctrina jurisprudencial contraria a la dictada por el propio tribunal en sentencias precedentes o a la declarada por este Tribunal Supremo.

En el juicio de contradicción no caben intromisiones críticas ni adiciones en los hechos y fundamentos jurídicos de las sentencias confrontadas, pues deben compararse como en ellas vienen dados, del propio modo que debe efectuarse el obligado contraste tal y como vienen dados en dichas sentencias los litigantes y su respectiva situación y las pretensiones actuadas en los correspondientes procesos. Quiere decirse con esto que, para decidir acerca de la contradicción, habrá de partirse de los planteamientos hechos en las sentencias enfrentadas y solo una vez constatada la contradicción desde tal punto de partida y la ilegalidad de ese planteamiento hecho por la sentencia impugnada, podrá darse lugar al recurso, para decidir, entonces -art. 98.2 de la vigente--, el debate planteado (una por todas, sentencia de 7 de julio de 2010 ).

Así pues, la contradicción ha de ser entre sentencias que resuelven casos sustancialmente iguales, en sus hechos y pretensiones, de modo que lo que no cabe con el recurso que ahora nos ocupa es revisar la corrección del Derecho aplicado ni sentar doctrinas generales.

1. En el presente caso no se da contradicción alguna entre las sentencias de contraste y la sentencia recurrida.

En las sentencias que se citan de contraste en relación con la legalidad de la liquidación, se aplica idéntica doctrina e idéntico criterio que en la Sentencia ahora recurrida, ya que lo trascendente no es que se califique el plazo máximo de doce meses como de caducidad o no, sino que lo que se concluye en el presente caso es que esa duración superior no conlleva prescripción porque la causa de esa dilación es imputable al sujeto pasivo.

En efecto, la sentencia que ahora se recurre estima que la duración de mas de doce meses del procedimiento inspector se debe a culpa de la actora, ya que no aportó la documentación que se le requirió y que todas las diligencias tenían una sustantividad propia en orden a la liquidación; y es más, se reseña que existe una diligencia firmada de conformidad en la que la recurrente reconoce las fechas y periodos de demora que le son imputables y que por ello no pueden tenerse en cuenta a los efectos del plazo máximo.

Pues bien, la recurrente no reseña los hechos de que parten las sentencias que cita de contraste. En realidad, lo que ocurre es que no hay divergencia, sino aplicación de la misma y recta doctrina: la dilación debe ser soportada por la parte que la causa. Así, en las sentencias que se citan de contraste lo que ocurre es que la dilación fue imputable a la Administración y en el presente caso la Sala de Albacete a la conclusión a que ha llegado es que la dilación es imputable a la propia recurrente y lo justifica de modo razonado, exponiendo que la parte actora no aportó la documentación requerida, sino de modo parcial y a lo largo de mucho tiempo, y que además existe una diligencia firmada de conformidad en la que el interesado reconoce las demoras que le son Imputables a su propia negligencia.

2. La cuestión de sí una dilación es imputable al interesado o a la Administración es una cuestión de hecho; se trata de un aspecto fáctico del procedimiento y el dato de que la parte actora no formulara queja alguna ni en vía de alegaciones al acta, ni en vía económico-administrativa, constituye de por sí un claro indicio de que el propio actor estimó que esas dilaciones no le eran imputables a la Administración, sino a él mismo, ya que el silencio guardado al respecto no puede ser interpretado sino como un aquietamiento y aceptación de esos datos.

La interrupción de la prescripción se produjo con la primera citación cursada a los interesados, en la cual se especifican los tributos y periodos que van a ser objeto de inspección por la Administración; esta citación reúne todos los requisitos precisos para la interrupción de la prescripción y así lo acepta tácitamente la parte actora al no formular reparo alguno contra dicha citación, y una vez practicada la citación se continúa el procedimiento inspector por todos los tributos y periodos contenidos en la citación inicial, de modo que aunque el procedimiento inspector verse sobre varios tributos y varios años, no es preciso que en las diligencias en que se documentan las actuaciones inspectoras se especifique tributo y año sobre el que la diligencia recae, ya que el procedimiento inspector es único y recae sobre todos los tributos y periodos especificados en la citación inicial, aunque el resultado del procedimiento se deba formalizar en un acta por cada tributo, de modo que al ser el procedimiento inspector único, y sobre unos mismos sujetos pasivos, y además sobre tributos que, aunque diferentes, están íntimamente enlazados unos con otros, resulta que las diligencias practicadas en relación con cualquier tributo producen el efecto de reproducir la prescripción frente a todos.

En el presente caso se inspeccionan varios tributos, sobre todo Impuesto de Sociedades e IVA de un mismo sujeto pasivo, de modo que los datos de un tributo tienen trascendencia en el otro, de modo que la inspección es conjunta en un único procedimiento, y por ello cualquier diligencia de inspección debidamente formalizada produce el efecto de interrumpir la prescripción y su documentación impide que se tenga por interrumpida de manera injustificada la actuación inspectora (unicidad de las actuaciones de comprobación e investigación con independencia de que éstas afecten a una o varias obligaciones tributarias y periodos impositivos).

Si bien la especificidad o estanqueidad tributaria es indispensable para la citación o iniciación de las actuaciones inspectoras, la cadena de documentos interruptores de la prescripción, hasta la formalización del acta, no tienen por qué referirse a cada uno de los conceptos inspeccionados ni tienen que tener tales documentos un contenido necesario, ya que el artículo 47 del Real Decreto 939/1986 delimita los supuestos que deberán formalizarse necesariamente en diligencias, pero no limita los casos en que tales documentos pueden utilizarse, ya que los requisitos mínimos de los mismos, indicados en el artículo 46, son: que los extienda la Inspección en el curso del procedimiento y que se hagan constar hechos o manifestaciones; siendo sin duda un hecho la continuación del procedimiento inspector. Por ello las diligencias, caracterizadas por el cumplimiento de los requisitos formales precisos, y siempre notificadas o suscritas por el obligado tributario, son válidas para interrumpir la prescripción, como también lo son las simples comunicaciones del artículo 45 del Real Decreto 939/1986 .

En el presente caso debe tenerse en cuenta que las diligencias practicadas por la Inspección no carecen de contenido inspector en orden a la determinación de la verdadera situación tributaria del interesado y su regularización, pues en todas y cada una de ellas no solo se piden datos y que se aporten documentos que justifiquen la cuantía de las cantidades declaradas y la realización de los hechos imponibles sino que además se cita al interesado para una próxima comparecencia, de modo que todas las diligencias tienen un verdadero contenido como actuaciones inspectoras.

Si se analiza el contenido de cada una de las diligencias de inspección, firmadas todas de conformidad, resulta que:

--En la Diligencia nº 1, de 2 de agosto de 2004 , se hace constar que no aporta el interesado la documentación que le fue requerida mediante el acuerdo de iniciación del procedimiento de inspección, por lo que queda advertido de que las dilaciones que se produzcan le son imputables.

--En la Diligencia nº 2, de 21 de septiembre de 2004 , la recurrente manifiesta que no ha podido aportar la contabilidad de los años 1999, 2000, 2001 y 2002, y se le advierte de nuevo que la dilación le es imputable.

--En la Diligencia nº 3, de 19 de octubre de 2004 , se manifiesta que la entidad interesada dice que aporta toda la documentación requerida hasta el momento, por lo queda alzada la suspensión del cómputo del procedimiento desde su inicio, de modo que al día siguiente cuente ya como periodo de inspección.

--En la Diligencia nº 4, de 14 de diciembre de 2004, se requiere de nuevo a la interesada que aporte cierta documentación para el día 17 de enero de 2005. Así pues, desde este momento queda en suspenso de nuevo el cómputo del plazo de los doce meses, de modo que hasta la fecha sólo se pueden computar como de duración del procedimiento los días que van desde el 20 de julio de 2004, fecha de la citación, hasta el día 2 de agosto de 2004, fecha de la primera diligencia, en que queda suspendido el cómputo del plazo porque el interesado no aporta la documentación que le fue requerida en la comunicación de inicio y esa suspensión no se alza hasta el día 19 de octubre de 2004.

--En la Diligencia nº 5, de 19 de enero de 2005, la interesada manifiesta que aporta toda la documentación que le fue requerida anteriormente.

--En la Diligencia nº 6, de 2 de marzo de 2005, se requirió expresamente a la interesada para que, entre otra documentación, aportara movimientos de todas las cuentas bancarias de la entidad y los justificantes de las operaciones realizadas con Royal Teleservices S.A., documentación que debió aportar el día 4 de marzo. Consta que el interesado solicitó aplazamiento para aportar esa documentación.

--En la Diligencia nº 7, de 14 de marzo, se firma de conformidad que el procedimiento estuvo suspendido por causas imputables a la interesada desde el día 1 de agosto de 2004 hasta el día 19 de octubre de 2004, esto es, 3 meses y 19 días, y se expone, también de conformidad, que desde el día 4 de marzo de 2005 existe paralización por causa imputable a la interesada, ya que el propio interesado pidió un aplazamiento el día 3 de marzo.

De este modo, resulta que el procedimiento se inició, a estos efectos, con la notificación de la citación, el día 20 de julio de 2004, y hasta ese momento ha estado suspendido por causas imputables a la interesada el día 1 de agosto hasta el día 19 de octubre de 2004 y desde el día 4 de marzo de 2005 en adelante. A este computo, y causa de dilación, la interesada prestó expresamente su conformidad, según resulta de la diligencia nº 7 de 14 de marzo de 2005.

--Diligencia nº 8, la interesada aportó parte de la documentación, pero no aporta otra documentación, según se especifica en el texto de la misma, que es firmada de conformidad con el interesado.

--Diligencia nº 9, de 17 de mayo de 2005, en la que la interesada manifiesta que aporta cierta documentación.

--Diligencia nº 10, de fecha 5 de junio de 2005, documenta el resultado de una visita de comprobación a las instalaciones de la actora.

--Diligencia nº 11, de fecha 19 de julio de 2005, en la que la interesada manifiesta que aporta el movimiento de una cuenta bancaria en Banesto y se le cita para el día 1 de agosto. El siguiente día 22 de julio la interesada pide una suspensión de esa comparecencia y que se suspenda para el día 12 de septiembre.

--Diligencia nº 12, de fecha 24 de noviembre. Esta diligencia carece de contenido real alguno, salvo una citación para el siguiente día 29 de noviembre.

--Diligencia nº 13, de 29 de noviembre de 2005, en la que la interesada reconoce que no ha aportado los justificantes de pago de ciertas facturas que allí se especifican y se compromete a aportarlos en breve.

--En la Diligencia nº 14, de fecha 16 de marzo de 2006, se pone de manifiesto por la interesada que aporta los justificantes de pago de las facturas de 1999 y que aporta el libro de contabilidad de 2003, que tampoco había sido aportado anteriormente.

--En la Diligencia nº 15, diligencia final, de fecha 29 de marzo de 2006, en la que se relatan los hechos que la Inspección considera probados y que son aceptados de conformidad por la interesada y se le confiere plazo de alegaciones.

El día 7 de abril de 2006 la interesada presenta suspensión y ampliación del plazo para formular alegaciones, ampliación que se concede mediante diligencia de 10 de abril de 2006; las alegaciones se presentaron el día 21 de abril de 2006, según consta en diligencia de 18 de abril de 2006.

--El acta se firma en disconformidad el día 4 de julio de 2006.

--El acuerdo de liquidación es de 4 de octubre de 2006 y se notifica a la interesada el día 16 de octubre de 2006.

De lo expuesto resulta acreditado, sin lugar a dudas, que en la comunicación de inicio del procedimiento inspector se requirió a la interesada para que aportara los libros de contabilidad, así como todos los justificantes de las anotaciones contables, esto es, los documentos que acrediten los cobros y pagos de los asientos contables. En la comunicación de inicio, notificada el día 20 de julio, se dice que la interesada debe aportar todos los libros y registros exigidos por normativa fiscal y la Ley del Impuesto de Sociedades, impuesto que es objeto de inspección específica, exige que se lleve contabilidad de acuerdo al Código de comercio, como resulta con absoluta claridad del artículo 139 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades de 1995 , que es la aplicable por razones temporales.

Así pues, consta que desde la citación a la interesada se le requirió para que aportara la contabilidad y los justificantes de todos los asientos contables. Pues bien, hasta la diligencia de fecha 16 de marzo de 2006, diligencia nº 14, la interesada no ha aportado la contabilidad del año 2003 ni los justificantes de pago de las facturas del año 1.999, como resulta con absoluta claridad de esa documentación. De modo que desde el día 1 de agosto de 2004, fecha en que la interesada debería haber aportado la documentación que le fue requerida, hasta el día 16 de marzo de 2006, en que termina de aportar toda la documentación que ya le fue requerida en la comunicación de inicio, las dilaciones habidas son imputables a la interesada.

Finalmente, el procedimiento terminó con la resolución de liquidación, que es de fecha 4 de octubre de 2006, por lo que, en definitiva, la duración del procedimiento computable por no deberse a dilaciones imputables al interesado es la siguiente:

Desde el día 20 de julio de 2004, notificación del inicio, hasta el día 1 de agosto de 2004, en que quedó interrumpido el plazo hasta el día 19 de octubre de 2004, reiniciándose desde el día 20 de octubre de 2004 hasta el día 4 de marzo de 2005, en que quedó de nuevo suspendido por causa imputable al interesado hasta el día 16 de marzo de 2006, y quedando de nuevo suspendido entre los días 7 de abril de 2006 hasta el día 18 de abril de 2006, que continuó el computo del plazo hasta el día 16 de octubre de 2006, fecha en que fue notificado el acuerdo de liquidación, de fecha 4 de octubre, por lo que los días a computar son los transcurridos entre el día 21 de julio de 2004 hasta el día 1 de agosto de 2004, y desde el día 20 de octubre de 2004 hasta el día 4 de marzo de 2005 y desde el día 17 de marzo de 2006 hasta el día 7 de abril de 2006, y desde el día 19 de abril de 2006 hasta el día 16 de octubre de 2006, por lo que el procedimiento no ha tenido una duración computable superior a los doce meses. ( STS 6 de junio de 2008 , cas. unificación doctrina nº 146/2004; STS 27 de junio de 2008 ( cas. nº 396/2004 ; STS 27 de noviembre de 2008 (cas. nº 5734/2005 ); STS de 29 de septiembre de 2008 (cas. nº 264/2004 ).

En relación con la sanción, las sentencias que el interesado cita como de contraste parten de hechos totalmente distintos. En el presente caso la Sala de instancia ha considerado probado que el actor adujo como gastos facturas que no responden a operaciones reales, por lo que no existe contradicción alguna: está plenamente probado que el sujeto sancionado sabía que se descontaban facturas a sabiendas de que no respondía a la realidad. De este dato fáctico deriva lógicamente la culpa, culpa que como elemento psicológico no puede ser objeto de prueba directa, sino de deducción de los hechos probados.

La recurrente alega falta de acreditación de la culpa.

Pues bien, en el presente caso en que se da por probado que se han deducido facturas que no responden a operaciones reales no se requiere de mayor acreditación de culpa, ni mayor motivación, puesto que es a todas luces evidente que esa conducta solo puede ser culpable y no a título de mera negligencia sino dolosa.

Cierto es que corresponde a la Administración la acreditación de las circunstancias que determinan la culpabilidad y esto se ha realizado en el presente caso.

La culpabilidad no es un hecho que pueda ser objeto de una prueba objetiva, sino que la culpabilidad es una cualidad psicológica del sujeto actor, y por ello la culpabilidad no puede ser objeto de prueba directa, sino que la culpabilidad se ha de deducir del conjunto de hechos probados. La norma jurídica impone a la Administración la carga de probar los hechos constitutivos de la infracción y que de esos hechos pueda inferirse racionalmente que el sujeto activo se ha conducido al menos con negligencia, correspondiendo a la parte interesada, el posible infractor, acreditar o proponer prueba sobre aquellos otros hechos de los que resulta que su conducta no es culpable por no haber incurrido en negligencia.

En efecto, como señalamos en la sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ), "en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad", de manera que "no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es "claramente" rechazable" (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el artículo 77.4.d) LGT ". Y en este caso la entidad recurrente no lo ha acreditado.

Estándose en el caso de desestimar el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto, en la parte en que ha sido admitido, procede acordar la expresa imposición de costas a la parte recurrente sin que los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder del límite de los 3.000 euros.

Por lo expuesto,

EN NOMBRE DE SU MAJESTAD EL REY Y POR LA AUTORIDAD QUE NOS CONFIERE LA CONSTITUCION

Que debemos declarar, y declaramos, la inadmisión parcial del recurso de casación para la unificación de doctrina formulado por la entidad PLÁSTICOS VALDEPEÑAS S.A. contra la sentencia dictada con fecha 27 de junio de 2011 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Primera, del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha en el recurso núm. 374/2008 en lo que se refiere a las liquidaciones correspondientes a los ejercicios 2000 , 2001 y 2002.

Segundo.- Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación para la unificación de doctrina interpuesto por PLÁSTICOS VALDEPEÑAS S.A. contra la sentencia citada en la parte que resulta admisible: ejercicio 1999.

Tercero.- Procede imponer las costas del recurso a la parte recurrente, sin que los honorarios del Abogado del Estado puedan exceder de los 3.000 euros.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, lo pronunciamos, mandamos y firmamos .- Rafael Fernandez Montalvo.- Juan Gonzalo Martinez Mico.- Emilio Frias Ponce.- Angel Aguallo Aviles.- Jose Antonio Montero Fernandez.- Ramon Trillo Torres.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. Juan Gonzalo Martinez Mico, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.