STS, 18 de Enero de 2012

Con fecha 30 de diciembre de 2010, la representación procesal de D. Eulogio y Dª Petra , interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Consejo de Ministros de fecha 12 de noviembre de 2010 por el que se desestima la solicitud de responsabilidad patrimonial del Estado Legislador, formalizando demanda en la que termina suplicando a la Sala que "...dicte Sentencia en la que, estimando el presente recurso contencioso administrativo declare: a) La nulidad del acuerdo desestimatorio de la solicitud de indemnización de responsabilidad patrimonial del Estado legislador y, b) El derecho a percibir una indemnización consistente en la restitución del impuesto sobre la Renta de los No Residentes indebidamente satisfecho, que asciende a 4.626,04 €, más los intereses de demora a contar desde 13 de agosto de 2004, como consecuencia del funcionamiento anormal en el ejercicio de la potestad legislativa".

La representación procesal de la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO formuló contestación a la demanda interpuesta y suplica en su escrito a la Sala que "...dictándose sentencia por la que se desestime íntegramente la demanda, confirmando el acto recurrido, con condena en todo caso a la actora de las costas incurridas".

Cumplimentado el trámite de conclusiones por las partes, en providencia de fecha 7 de noviembre de 2011 se señaló el presente recurso para votación y fallo el día 7 de diciembre del mismo año, en cuya fecha han tenido lugar dichos actos procesales.

No se ha observado el plazo que la Ley de la Jurisdicción fija para dictar sentencia, debido a la carga de trabajo que pesa sobre el Tribunal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Segundo Menendez Perez, Magistrado de la Sala.

El acuerdo del Consejo de Ministros de fecha 12 de noviembre de 2010, impugnado en el recurso que ahora resolvemos, desestimó la reclamación de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por infracción del Derecho de la Unión (Derecho Comunitario antes de la entrada en vigor del Tratado de Lisboa el 1 de diciembre de 2009), que los esposos aquí demandantes, de nacionalidad británica y con domicilio en el Reino Unido, formularon el 18 de febrero de 2010, dentro del año siguiente a la publicación el 21 de noviembre de 2009 de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (Tribunal de Justicia de la Unión Europea tras dicha entrada en vigor; TJUE, en lo sucesivo) de 6 de octubre de 2009, dictada en el asunto C-562/07 y cuyo fallo decidió "Declarar que el Reino de España ha incumplido las obligaciones que le incumben en virtud de los artículos 56 CE y 40 del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, de 2 de mayo de 1992, al tratar de forma diferente, hasta el 31 de diciembre de 2006, las ganancias patrimoniales obtenidas en España según que los sujetos pasivos fuesen residentes o no residentes".

El "supuesto de hecho" del que parte la reclamación puede ser descrito en estos términos: Los demandantes adquirieron el 12 de diciembre de 2002 un inmueble sito en la localidad de Algorfa (Alicante), que vendieron el 7 de enero de 2004 obteniendo una plusvalía de 23.130,18 €. En esta fecha tenían la consideración de contribuyentes por el Impuesto sobre la Renta de los No Residentes (IRNR), al ser residentes fiscales en el Reino Unido, siendo el tipo impositivo único que gravaba las ganancias patrimoniales resultantes de la transmisión de elementos patrimoniales que hubiesen permanecido en el patrimonio del contribuyente durante más de un año del 35%. En cambio, el tipo impositivo único aplicable a los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) se reducía, para esas mismas ganancias, al 15%. Por ello, el 13 de agosto de 2004 ingresaron 8.095,56 € como cuota tributaria en concepto de IRNR, que hubiera quedado reducida a 3.469,52 € de haber tributado al 15%. En consecuencia, solicitan ser indemnizados con la cantidad de 4.626,04 €, a que asciende la diferencia entre aquéllas dos, más los intereses de demora a contar desde el citado 13 de agosto de 2004.

Frente al criterio de la resolución del Consejo de Ministros, reiterado en el escrito de contestación a la demanda, que entiende que la vulneración del Derecho de la Unión declarada en aquella sentencia del TJUE de 6 de octubre de 2009 no debe ser calificada con el grado o entidad de " violación suficientemente caracterizada ", oponen los actores un argumento principal y otro subsidiario:

Según el primero, esa "violación suficientemente caracterizada", exigida por la jurisprudencia comunitaria como uno más de los requisitos precisos para que nazca la responsabilidad patrimonial de los Estados miembros por los daños causados por el incumplimiento del Derecho de la Unión, deja de ser necesaria si no es requerida en el régimen jurídico interno del Estado concernido. A juicio de aquellos, así se desprende de la sentencia del TJUE de 5 de marzo de 1996 (Brasserie du Pêcheur SA contra Bundesrepublik Deutschland y The Queen contra Secretary of State for Transport), dictada en los asuntos acumulados C- 46/93 y C-48/93, pues en su apartado 66 afirmó que " Los tres requisitos contemplados anteriormente son necesarios y suficientes para generar, a favor de los particulares, un derecho a obtener reparación, sin excluir, no obstante, que, con arreglo al Derecho nacional, el Estado pueda incurrir en responsabilidad en virtud de requisitos menos restrictivos ", reiterándolo en el 85 de la sentencia de 17 de abril de 2007 (A.G.M.-COS.MET Srl contra Suomen valtio y Tarmo Lehtinen), dictada en el asunto C- 470/03. Y a su juicio, este Tribunal Supremo nunca ha condicionado la responsabilidad patrimonial del Estado por Leyes declaradas inconstitucionales a que la violación de la Constitución haya sido grave o manifiesta. Por tanto, añade el argumento, constatada la violación del Derecho Comunitario, lo que no admite dudas a la luz de aquella sentencia de 6 de octubre de 2009 , no cabe sino reconocer el derecho de los particulares a la indemnización del perjuicio irrogado por la norma ilegal, tal y como se haría en el supuesto de una ley inconstitucional. Lo contrario vulneraría la jurisprudencia del TJUE citada y, además, un principio básico del Derecho de la Unión, como es el principio de equivalencia. Afirmación, ésta, que resulta todavía más evidente a la luz de la sentencia del TJUE de 26 de enero de 2010 (Transportes Urbanos y Servicios Generales SAL contra Administración del Estado), dictada en el asunto C-118/08 , pues afirma en su apartado 31 que " El Tribunal de Justicia ha tenido también ocasión de precisar que, sin perjuicio del derecho a indemnización que está basado directamente en el Derecho de la Unión desde el momento en que se reúnen estos tres requisitos, incumbe al Estado, en el marco del Derecho nacional en materia de responsabilidad, reparar las consecuencias del perjuicio causado, entendiéndose que los requisitos establecidos por las legislaciones nacionales en materia de indemnización de daños no pueden ser menos favorables que los que se aplican a reclamaciones semejantes de naturaleza interna (principio de equivalencia) y no pueden articularse de manera que hagan en la práctica imposible o excesivamente difícil obtener la indemnización (principio de efectividad) (véanse, en este sentido, las sentencias de 30 de septiembre de 2003 , Köbler, C-224/01, Rec. p. I-10239, apartado 58, y de 13 de marzo de 2007 , Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Rec. p. I-2107, apartado 123) ". Aunque esta sentencia, se dice por fin, examina la infracción del principio de equivalencia producida por la exigencia de agotamiento previo de todas las vías de recurso, administrativas y judiciales, contra el acto administrativo causante del daño, que requería nuestra jurisprudencia anterior para las reclamaciones de responsabilidad patrimonial del Estado por vulneración del Derecho de la Unión, sin que la exigiera, y de ahí el trato no equivalente, para las basadas en la aplicación de una ley luego declarada inconstitucional, su alcance es, a juicio de la parte actora, mucho mayor, en el sentido de ser extensible al régimen de responsabilidad patrimonial del Estado por vulneración del Derecho de la Unión en su conjunto, en su totalidad, tal y como, según su criterio, ha puesto de manifiesto la sentencia de este Tribunal Supremo que aplica aquélla de fecha 17 de septiembre de 2010 .

Subsidiariamente, sostienen aquellos que sí debe atribuirse la calificación de "violación suficientemente caracterizada" a la vulneración del Derecho de la Unión que declaró la repetida sentencia de 6 de octubre de 2009 , de la que destacarán finalmente sus apartados 52, 59, 65 y 66. A su juicio, el tenor de los apartados 20 y siguientes de la sentencia del TJUE de 24 de marzo de 2009 (Danske Slagterier contra Bundesrepublik Deutschland; asunto C-445/06 ), muestra que cuando lo infringido son normas del Tratado CE, como ocurre aquí, debe entenderse producida de forma casi automática una violación como aquélla. Además, en el ámbito de la fiscalidad directa, la jurisprudencia comunitaria sí ha concretado cuándo la violación es manifiesta y grave. Así, en lo que hace a la prohibición de exigir tipos impositivos más elevados a los no residentes, el apartado 62 de la sentencia de 27 de junio de 1996 (P. H. Asscher contra Staatssecretaris van Financiën; C-107/94 ), expresó " que el artículo 52 del Tratado debe interpretarse en el sentido de que se opone a que un Estado miembro aplique a un nacional de un Estado miembro que ejerce una actividad por cuenta propia en su territorio y que, paralelamente, ejerce otra actividad por cuenta propia en otro Estado miembro en el que reside, un tipo de gravamen del Impuesto sobre la Renta superior al aplicable a los residentes que ejercen la misma actividad, cuando no existe ninguna diferencia entre la situación objetiva de tales sujetos pasivos y la de los sujetos pasivos residentes y asimilados que pueda justificar semejante diferencia de trato ". El 34 de la de 29 de abril de 1999 (Royal Bank of Scotland plc contra Elliniko Dimosio; C-311/97), afirmó " que los artículos 52 y 58 del Tratado deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una legislación de un Estado miembro como la legislación fiscal que se cuestiona en el asunto principal, la cual, para las sociedades que tengan su domicilio en otro Estado miembro y que ejerzan actividades en el primer Estado miembro por mediación de un establecimiento permanente situado en él, excluye la posibilidad, reconocida sólo a las sociedades que tengan su domicilio en el primer Estado miembro, de ser gravadas con un tipo impositivo sobre los beneficios inferior, puesto que no existe ninguna diferencia de situación objetiva entre estos dos grupos de sociedades que permita justificar tal diferencia de trato ". Y el 55 de la de 12 de junio de 2003 (Arnoud Gerritse contra Finanzamt Neukölln-Nord; C-234/01) razonó que " los artículos 59 y 60 del Tratado se oponen a una legislación nacional como la controvertida en el asunto principal que, por regla general, toma en cuenta los rendimientos brutos de los no residentes sin deducir los gastos profesionales, mientras que los residentes tributan por los rendimientos netos previa deducción de los gastos profesionales; por el contrario, dichos artículos no se oponen a la misma legislación en la medida en que aplica, por regla general, un impuesto definitivo a un tipo uniforme del 25 %, retenido en la fuente, a los rendimientos de los no residentes, mientras que aplica una escala de gravamen progresiva con un mínimo exento a los rendimientos de los residentes, siempre que el tipo del 25 % no sea superior al que sería aplicado efectivamente al interesado, según la escala de gravamen progresiva, a la cantidad resultante de sumar los rendimientos netos y el mínimo exento ". Siendo enorme, se añade, la similitud existente entre el caso español enjuiciado en aquella sentencia de 6 de octubre de 2009 , y el portugués objeto de la sentencia de 11 de octubre de 2007, dictada en el asunto Hollmann (C-443/06 ).

La jurisprudencia comunitaria a la que se refiere el primero de dichos argumentos, incluida la que refleja aquella sentencia de 26 de enero de 2010, dictada en el asunto C-118/08 en respuesta a una cuestión prejudicial planteada por este Tribunal Supremo , debe ser entendida en el sentido que resulta de las siguientes precisiones: A) Los presupuestos de procedibilidad aplicables a los recursos en los que el objeto y elementos esenciales son similares, no deben diferir por la circunstancia de que unos se basen en la violación del Derecho de la Unión y otros en la del Derecho interno. B) Puede éste, sin que a ello se oponga aquél, establecer un régimen jurídico interno en el que la responsabilidad patrimonial del Estado nazca cuando se cumplan o concurran requisitos menos restrictivos que los que aquella jurisprudencia fija como necesarios para que opere ese instituto de la responsabilidad patrimonial. Y C) Pero si la obligación de indemnizar se basa en que los daños o perjuicios han sido causados por la vulneración del Derecho de la Unión, sí son requisitos sustantivos o materiales necesarios y a la vez suficientes los que ella señala de modo reiterado, a saber: que la norma del Derecho de la Unión violada tenga por objeto conferir derechos a los particulares; que su violación esté o sea suficientemente caracterizada; y, además, que exista una relación de causalidad directa entre tal violación y el perjuicio sufrido por estos.

El rigor con que la actora interpreta esa jurisprudencia, deduciendo de ella que no es necesario para que surja el deber de indemnizar que la violación de la norma comunitaria sea una de tal grado o entidad que la haga merecedora del calificativo de suficientemente caracterizada, por no ser una exigencia similar la que cabe ver cuando hemos enjuiciado supuestos de responsabilidad patrimonial del Estado legislador por daños o perjuicios causados por la aplicación de una norma con rango de ley luego declarada inconstitucional, no puede ser compartido. A diferencia de la precisión que hemos reflejado en la letra A) del párrafo anterior, que sólo constituye un límite a la autonomía procesal de que gozan los Estados miembros impuesto por el igual trato que en estos debe recibir el Derecho de la Unión en comparación con el suyo propio. Y a diferencia de la reflejada en la letra B), admisible porque permite disfrutar de un régimen jurídico interno de responsabilidad patrimonial más favorable. A diferencia de ambas, repetimos, aquel rigor se opone, en sí mismo, al principio de aplicación uniforme del Derecho de la Unión, y olvida, además, que la constatación del requisito de la antijuridicidad del daño depende, cuando es causado por la aplicación de un acto o norma ilegal, del margen de apreciación razonado y razonable reconocible a su autor al interpretar la norma violada, mayor o menor, claro es, en función de la naturaleza y características de ésta. De ahí, en buena lógica, que desde esa perspectiva del margen de apreciación en que debe descansar la imputación de la antijuridicidad del daño, no sean necesariamente y en todo caso términos iguales, en los que el margen deba ser el mismo, la Constitución de cada Estado miembro y el Derecho de la Unión común a todos ellos.

En esta misma línea, aquel rigor ya fue implícitamente desautorizado por cuatro sentencias de este Tribunal Supremo posteriores a aquella del TJUE de 26 de enero de 2010 , que la tuvieron en cuenta, que declararon, como no podía ser de otro modo, su carácter vinculante y que, pese a ello, analizaron si la infracción del Derecho de la Unión, en los casos que enjuiciaban, merecía o no ser calificada como "violación suficientemente caracterizada". Sentencias, tres de ellas, de fecha 17 de septiembre de 2010, dictadas en los recursos números 373/2006 , 149/2007 y 153/2007 . Y la cuarta de 17 de diciembre del mismo año, dictada en el recurso núm. 488/2007 .

Procede, pues, rechazar aquel primer argumento.

Por lo que hace al segundo, su análisis requiere recordar algunas consideraciones del TJUE sobre el régimen de la responsabilidad patrimonial derivada de la violación del Derecho de la Unión. Destacando, por residir ahí el punto central de ese segundo argumento, las dirigidas a precisar las circunstancias que el juzgador ha de valorar para decidir si esa violación merece o no la calificación exigible y tantas veces repetida de "suficientemente caracterizada".

Nos serviremos para ello, por su reconocida trascendencia y por ser las que reiteran numerosos pronunciamientos posteriores, de las expresadas en los apartados 38, 42, 43, 44, 45, 51, 55, 56 y 57 de la sentencia del Tribunal de Justicia de fecha 5 de marzo de 1996, dictada en los asuntos acumulados C-46/93 y C-48/93 (Brasserie du Pêcheur SA), llamando la atención, ya desde ahora, que son las reflejadas en los tres últimos las que guardan directa relación con aquel punto central. Dicen así todos ellos:

"[...] 38. A este respecto procede recordar que, si bien el Derecho comunitario impone la responsabilidad del Estado, los requisitos necesarios para que dicha responsabilidad genere un derecho a indemnización dependen de la naturaleza de la violación del Derecho comunitario que origine el perjuicio causado (sentencia Francovich y otros, antes citada, apartado 38).

[...]

42. Por otra parte, los requisitos para que exista la responsabilidad del Estado por los daños causados a los particulares por la violación del Derecho comunitario no deben, a falta de justificación específica, diferir de los que rigen la responsabilidad de la Comunidad en circunstancias comparables. En efecto, la protección de los derechos que los particulares deducen del Derecho comunitario no puede variar en función de la naturaleza nacional o comunitaria de la autoridad que origina el daño.

43. El régimen establecido por el Tribunal de Justicia sobre la base del artículo 215 del Tratado, especialmente a propósito de la responsabilidad originada por actos normativos, tiene en cuenta, entre otros aspectos, la complejidad de las situaciones que deben ser reguladas, las dificultades de aplicación o de interpretación de los textos y, más particularmente, el margen de apreciación de que dispone el autor del acto controvertido.

44. La jurisprudencia del Tribunal de Justicia relativa a la responsabilidad extracontractual de la Comunidad ha sido elaborada precisamente teniendo en cuenta la amplia facultad de apreciación de que disponen las Instituciones para la aplicación de las políticas comunitarias, en especial respecto a actos normativos que impliquen opciones de política económica.

45. En efecto, la concepción restrictiva de la responsabilidad de la Comunidad en el ejercicio de su actividad normativa se explica por el hecho de que, por una parte, el ejercicio de la función legislativa, incluso cuando existe un control jurisdiccional de la legalidad de los actos, no debe verse obstaculizada por la perspectiva de reclamaciones de indemnización de daños y perjuicios cada vez que el interés general de la Comunidad exija adoptar medidas normativas que puedan lesionar los intereses de particulares y, por otra parte, por el hecho de que, en un contexto normativo caracterizado por la existencia de una amplia facultad de apreciación, indispensable para la aplicación de una política comunitaria, la Comunidad sólo incurre en responsabilidad si la Institución de que se trata se ha extralimitado, de manera manifiesta y grave, en el ejercicio de sus facultades ( sentencia de 25 de mayo de 1978 , HLN/Consejo y Comisión, asuntos acumulados 83/76, 94/76, 4/77, 15/77 y 40/77, Rec. p. 1209, apartados 5 y 6).

[...]

51. En tales circunstancias, el Derecho comunitario reconoce un derecho a indemnización cuando se cumplen tres requisitos, a saber, que la norma jurídica violada tenga por objeto conferir derechos a los particulares, que la violación esté suficientemente caracterizada, y, por último, que exista una relación de causalidad directa entre la infracción de la obligación que incumbe al Estado y el daño sufrido por las víctimas.

[...]

55. En cuanto al segundo requisito, tanto por lo que se refiere a la responsabilidad de la Comunidad con arreglo al artículo 215 como en lo que atañe a la responsabilidad de los Estados miembros por violaciones del Derecho comunitario, el criterio decisivo para considerar que una violación del Derecho comunitario es suficientemente caracterizada es el de la inobservancia manifiesta y grave, por parte tanto de un Estado miembro como de una Institución comunitaria, de los límites impuestos a su facultad de apreciación.

56. A este respecto, entre los elementos que el órgano jurisdiccional competente puede tener que considerar, debe señalarse el grado de claridad y de precisión de la norma vulnerada, la amplitud del margen de apreciación que la norma infringida deja a las autoridades nacionales o comunitarias, el carácter intencional o involuntario de la infracción cometida o del perjuicio causado, el carácter excusable o inexcusable de un eventual error de Derecho, la circunstancia de que las actitudes adoptadas por una Institución comunitaria hayan podido contribuir a la omisión, la adopción o al mantenimiento de medidas o de prácticas nacionales contrarias al Derecho comunitario.

57. En cualquier caso, una violación del Derecho comunitario es manifiestamente caracterizada cuando ha perdurado a pesar de haberse dictado una sentencia en la que se declara la existencia del incumplimiento reprochado, de una sentencia prejudicial o de una jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia en la materia, de las que resulte el carácter de infracción del comportamiento controvertido.

[...]".

En aquella sentencia de 6 de octubre de 2009, dictada en el asunto C-562/07 y que constituye la raíz, origen o fundamento básico de la reclamación de responsabilidad patrimonial que ahora resolvemos, consideró el TJUE, respondiendo a las alegaciones del Reino de España relativas al fondo, que:

1. En lo que se refiere (apartado 55) a la tributación de las ganancias patrimoniales resultantes de la transmisión de bienes que hayan permanecido en el patrimonio del contribuyente durante más de un año y, también (apartado 56), de las obtenidas en el plazo de un año como máximo, "la normativa controvertida no responde a una diferencia de situación, en el sentido del artículo 58 CE , apartado 1, derivada del lugar de residencia de los contribuyentes". La tesis del Reino de España según la cual, desde el punto de vista de la tributación controvertida, los residentes y los no residentes no se encuentran en una situación objetivamente comparable "carece de fundamento y no puede aceptarse" (apartado 59).

   Consideración que se sustenta en un conjunto de circunstancias, a saber:

   Que no hay nada en dicha normativa que permita corroborar la tesis de que su finalidad consista en tener en cuenta la situación personal del contribuyente a efectos de la liquidación del impuesto, puesto que se trata de una tributación con arreglo a un tipo único que iba ligada solamente a la condición de residente o no residente del contribuyente (apartado 51).

   Que no se ha demostrado, ni tan siquiera alegado, que aquella normativa, a diferencia de la examinada en la sentencia Gerritse (dictada el 12 de junio de 2003 en el asunto C-234/01 ), persiguiese, mediante el tratamiento fiscal más favorable concedido a los residentes, una finalidad social (apartado 52).

   Que el Reino de España no ha mencionado ningún CDI (Convenio para evitar la Doble Imposición) celebrado con Estados parte en el Acuerdo sobre el EEE (Espacio Económico Europeo), reconociendo, además, que no ha celebrado un CDI con todos los demás Estados miembros, y constando, por último, que los CDI existentes sólo neutralizan parcialmente la carga fiscal soportada en España por los no residentes (apartado 53).

   Que de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia se desprende que la existencia de un CDI no excluye que la renta obtenida por un sujeto pasivo en un Estado sin residir en él y que únicamente está sometida a gravamen en dicho Estado sea computada, no obstante, por el Estado de residencia para calcular la cuota del impuesto sobre el resto de la renta de dicho sujeto pasivo con el fin de aplicar la regla de progresividad del impuesto. Por lo tanto, no puede alegarse válidamente que el hecho de ser no residente permita eludir la aplicación de dicha regla. De ello se desprende que, en tal supuesto, los dos grupos de sujetos pasivos están en una situación comparable respecto a dicha regla (apartado 54).

   Y, por fin, que si bien no puede excluirse que la tributación con arreglo a una escala progresiva sirva para tener en cuenta la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, el Reino de España no ha presentado prueba alguna que acredite que en el caso de autos se tenga efectivamente en cuenta la situación personal de los contribuyentes residentes al gravar las ganancias patrimoniales resultantes de la transmisión de bienes que hayan permanecido en el patrimonio del contribuyente durante un año o menos (apartado 58).

2. Tampoco la diferencia de trato existente entre esas dos categorías de contribuyentes puede justificarse por una razón imperiosa de interés general, como es la necesidad de preservar la coherencia del sistema tributario (apartado 66).

   Consideración que se sustenta a su vez en estas circunstancias:

   Que las rentas a las que se aplica el tipo único del 15 % no están sujetas al impuesto sobre la renta con arreglo a una escala progresiva. Por lo tanto, no puede afirmarse válidamente que la concesión a los residentes de la ventaja fiscal controvertida, a saber, el gravamen de dichas rentas a un tipo único del 15 %, se compense con la aplicación de una escala progresiva a la hora de gravar las rentas (apartado 63).

   Que, aunque la ventaja para el contribuyente residente de no estar sujeto a un tipo único del 35 % se compensa, ciertamente, con la desventaja de que las ganancias patrimoniales correspondientes se añadan a su renta global y sean así gravadas con arreglo a una escala progresiva, sin embargo, no puede excluirse que, aun gravadas de este modo, las ganancias patrimoniales obtenidas por los residentes lo sean menos que las obtenidas por los no residentes (apartado 64).

   Y, en fin, que en tales circunstancias, procede concluir que no existe una relación directa entre las ventajas concedidas a los contribuyentes residentes y una compensación resultante de un gravamen fiscal determinado (apartado 65).

De esas consideraciones, sustentadas en esas circunstancias, no se desprende ya, al menos de un modo claro, que el incumplimiento por el Reino de España de las obligaciones que le incumbían en virtud de los artículos 56 del Tratado CE y 40 del Acuerdo sobre el EEE, producido al tratar de forma diferente las ganancias patrimoniales obtenidas en España según que los sujetos pasivos fuesen residentes o no residentes, constituyera una inobservancia manifiesta y grave de los límites impuestos a su facultad de apreciación. O dicho en los términos tantas veces repetidos: una violación suficientemente caracterizada. Es así, en esencia, porque lo constatado fue que la normativa controvertida no respondía, en el sentido o acepción de dar respuesta, a una diferencia de situación derivada del lugar de residencia de los contribuyentes, ni estaba justificada por la necesidad de preservar la coherencia del sistema tributario. Y, también, porque más allá de ello no hay en aquéllas valoración expresa ni implícita de las circunstancias que han de tenerse en cuenta para decidir qué grado o entidad deba predicarse del incumplimiento, ni, tampoco, de que éste hubiera llegado a obstaculizar la libre circulación de capitales hasta el punto de hacer menos atractiva la transferencia de estos para los no residentes, al disuadirlos de efectuar inversiones inmobiliarias en España y, por lo tanto, otras operaciones relativas a estas inversiones, como la venta de inmuebles (ver en esta línea o en este sentido el tenor del apartado 39 de la sentencia del TJUE de fecha 11 de octubre de 2007, dictada en el asunto C-443/06 , Hollmann).

Calificación, la requerida, que tampoco se desprende de la actitud observada por nuestro Estado de la que da cuenta aquella sentencia, pues, de un lado, en el largo espacio temporal en que perduró esa diferencia de trato, que concretaremos después, no tenemos constancia de procesos jurisdiccionales internos en los que la misma se hubiera puesto en tela de juicio; y, de otro, cuando se puso, a través del requerimiento de la Comisión de 18 de octubre de 2004 y de su posterior dictamen motivado de 13 de junio de 2005, aquél indicó el 7 de febrero siguiente que se estaban tramitando las modificaciones necesarias para poner término al incumplimiento, adoptándolas en efecto el 28 de noviembre de 2006, con entrada en vigor el 1 de enero de 2007.

Nos vemos obligados así, a fin de responder a la cuestión que plantea aquel segundo argumento: Primero, a completar el marco normativo que tuvo en cuenta el TJUE en la repetida sentencia de 6 de octubre de 2009 , analizando desde el 1 de enero de 1986 en que el Reino de España se incorporó a la CEE, bien que sólo en sus rasgos más gruesos, los sucesivos tratamientos tributarios dados en nuestro Derecho interno a los ingresos de patrimonio onerosos obtenidos por personas físicas residentes y no residentes sin establecimiento permanente, pues aunque aquel marco normativo era, sin duda, suficiente para afirmar lo que aquella sentencia declara, el complemento que anunciamos arroja luz sobre alguna de las circunstancias que hemos de valorar para decidir si estamos o no en presencia de una violación suficientemente caracterizada. Después, a analizar el grado de claridad y de precisión de la norma vulnerada, que lo fue el art. 56 del Tratado CE , pues las estipulaciones del art. 40 del Acuerdo sobre el EEE, según expresa el TJUE en el apartado 67 de dicha sentencia, revisten el mismo alcance jurídico que sus disposiciones y son fundamentalmente idénticas. Y, por fin, a prestar atención al significado que cabía percibir en la jurisprudencia comunitaria con anterioridad a la fecha, 18 de octubre de 2004, en que la Comisión dirigió su escrito de requerimiento al Reino de España.

Por lo que hace a lo primero, el marco normativo que tuvo en cuenta el TJUE se expresa en los apartados 2 a 5 de aquella sentencia, del siguiente tenor literal:

"2 En España, la tributación de las rentas de los residentes se regía hasta el 31 de diciembre de 2006 por el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE nº 60, de 10 de marzo de 2004, p. 10670; corrección de errores en BOE nº 61, de 11 de marzo de 2004, p. 11014; en lo sucesivo, «TRLIRPF»). En virtud de los artículos 67 y 77 del TRLIRPF, las ganancias patrimoniales resultantes de la transmisión de elementos patrimoniales que hubiesen permanecido en el patrimonio del contribuyente durante más de un año se gravaban con un tipo único del 15%. A las restantes ganancias patrimoniales se les aplicaba la escala progresiva establecida en los artículos 64 y 75 del TRLIRPF, cuyo tipo oscilaba entre el 15 y el 45%.

3 Hasta esa misma fecha, la tributación de las rentas de no residentes se regía por el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE nº 62, de 12 de marzo de 2004, p. 11176; en lo sucesivo, «TRLIRNR»), cuyo artículo 25, apartado 1, letra f ), gravaba las ganancias patrimoniales con un tipo impositivo único del 35%.

4 Con arreglo al artículo 46 del TRLIRNR, los no residentes que hubiesen obtenido durante el ejercicio, como mínimo, el 75 % de la totalidad de su renta por rendimientos del trabajo y por rendimientos de actividades económicas en España, podían optar por tributar en calidad de contribuyentes por el impuesto sobre la renta de las personas físicas. El apartado 3 de dicho artículo establecía que se tendrían en cuenta las circunstancias personales y familiares de esos trabajadores.

5 Dicho régimen fue derogado a partir del 1 de enero de 2007 con la entrada en vigor de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE nº 285, de 29 de noviembre de 2006, p. 41734; corrección de errores en BOE nº 57, de 7 de marzo de 2007, p. 9634)".

Marco que cabe completar con las siguientes precisiones:

Desde el 1 de enero de 1988 se estableció un gravamen específico para los incrementos de patrimonio onerosos obtenidos por personas físicas no residentes sin establecimiento permanente del 35% [ver art. 85.Uno, letra d), de la Ley 33/1987, de Presupuestos Generales del Estado para 1988 , y las Leyes y Reales Decretos-Leyes sucesivos sobre la misma materia]. Entonces, la plusvalía o incremento obtenido por los residentes se promediaba por el período de generación, haciendo tributar la parte obtenida en el ejercicio al tipo marginal de la escala general y el resto al tipo medio.

Desde dicha fecha, con regulaciones sucesivas en la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF, en lo sucesivo), en el Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, sobre Medidas Urgentes de carácter fiscal y de fomento y liberalización de la actividad económica, y en las Leyes 40/1998, de 9 de diciembre, del IRPF (Texto Refundido aprobado por aquel Real Decreto Legislativo 3/2004), y 41/1998, de igual fecha, del Impuesto sobre la Renta de no Residentes - IRNR- (Texto Refundido aprobado por aquel Real Decreto Legislativo 5/2004), en que por vez primera se separan en dos leyes la obligación personal y la real de contribuir, los incrementos de que se trata obtenidos por los no residentes continuaron sujetos al indicado tipo del 35%. Pero los de los residentes fueron sometidos a distintas revisiones: Se les clasificó primero en dos categorías, según que procedieran de elementos patrimoniales adquiridos con un año o menos de antelación (incrementos de carácter regular), a los que se aplicaba la escala general, o con más de un año (de carácter irregular), sujetos al tipo medio mayor de los dos siguientes: el resultante de aplicar la escala de gravamen al 50 por 100 de la base liquidable irregular o al total de la base liquidable general. Después, los de carácter irregular se subdividieron a su vez en dos modalidades en función del período de permanencia en el patrimonio de los elementos de que procedían: más de un año y hasta dos años (primera modalidad), que siguieron sometidos a ese tipo medio mayor, y más de dos años (segunda), que se sometieron a una escala específica con dos tramos: de 0 a 200.000 pesetas el 0%, y de 200.001 pesetas en adelante el 20%. Y por fin, ya con la entrada en vigor de aquella ley 41/1998, los de carácter irregular pasan a ser únicamente los dimanantes de elementos patrimoniales adquiridos con más de dos años de antelación (un año tras la Ley 6/2000), siendo su tipo de gravamen del 20% en 1999, 18% en 2000, 2001 y 2002, y 15% desde 2003, pero sin tramo sujeto a tipo cero en ninguno de los antedichos ejercicios. Asimismo, el art. 33 de esa Ley 41/1998 introdujo la opción para contribuyentes residentes de otros Estados miembros de la Unión Europea a que se refiere el apartado 4 de la sentencia del TJUE.

Tal y como apuntamos en el párrafo último del fundamento de derecho séptimo de esta sentencia, el complemento normativo que acabamos de fijar arroja luz sobre alguna de las circunstancias que hemos de valorar para decidir si estamos o no en presencia de una violación suficientemente caracterizada.

Así, el tipo impositivo único del 35% para los incrementos de patrimonio onerosos obtenidos por personas físicas no residentes sin establecimiento permanente se introdujo y mantuvo inalterable desde el 1 de enero de 1988. O lo que es igual: dieciséis años antes de la fecha, 18 de octubre de 2004, en que la Comisión de las Comunidades Europeas dirigió su escrito de requerimiento al Reino de España. Dato, éste, que no favorece la calificación que defiende la parte actora, pues el silencio de la Comisión durante un tiempo tan prolongado difícilmente se explicaría si la infracción hubiera sido fruto de una inobservancia manifiesta y grave de los límites impuestos a la facultad de apreciación de que gozaba nuestro legislador.

Asimismo, la continua preocupación de éste por la regulación más adecuada de aquellos incrementos en cuanto obtenidos, precisamente, por los residentes, de la que son muestra aquellas sucesivas revisiones, lejos de estar motivada por ánimo alguno de restringir la libre circulación de capitales o de dispensar a los no residentes un trato desfavorable, arbitrario e injustificado, ánimo que no apreciamos, está ligada, con mayor lógica, a los inconvenientes que acarrea la inclusión de aquellos dentro del concepto de renta. Uno de estos es, a título de ejemplo, el riesgo de sobreimposición que conllevaría la aplicación de una tarifa progresiva, propia del IRPF, dado que sólo se someten a gravamen las ganancias realizadas, no las latentes producidas por la sola variación en el valor de los elementos del patrimonio del sujeto pasivo, y dado que se hacen realidad, por regla general u ordinariamente, no en un período regular y sí en uno irregular, acumulándose en uno o en unos determinados ejercicios, no en todos o en cada uno de ellos, lo que obliga para evitar aquel riesgo a introducir el factor tiempo de generación dándoles un trato específico. Reflexión, ésta final, que tampoco favorece aquella calificación, pues a la vista de ella no resulta nada fácil pregonar el carácter intencional de la infracción del Derecho de la Unión cometida.

Esta afirmación, o aquella ausencia de apreciación de aquel ánimo, resultan favorecidas, en cuanto descansa en una situación de la renta en la que se aproximan ambos sujetos pasivos, residentes y no residentes, que a su vez facilita un trato más homogéneo de unos y otros desde el prisma de la figura impositiva, Impuesto sobre la Renta, en la que se incluyen los incrementos que nos ocupan, por aquella introducción en el año 1998 de la opción para contribuyentes residentes de otros Estados miembros de la Unión Europea a la que se refiere el apartado 4 de la sentencia del TJUE de 6 de octubre de 2009 .

Por lo que hace al grado de claridad y de precisión de la norma vulnerada, aquel art. 56 del Tratado CE , antiguo art. 73 B), y su correlativo en la actualidad, dispone literalmente:

"1. En el marco de las disposiciones del presente capítulo, quedan prohibidas todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.

2. En el marco de las disposiciones del presente capítulo, quedan prohibidas cualesquiera restricciones sobre los pagos entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países".

La norma establece, y lo hace de un modo claro, una de las denominadas "libertades comunitarias": la "libre circulación de capitales". Pero lo hace también de un modo genérico, sin precisar qué ha de entenderse por "movimientos de capitales" ni, tampoco, cómo debe interpretarse el término "restricciones". Abre así, en concreto para una regulación normativa como la aquí concernida, competencia de los Estados miembros ( sentencias de 14 de febrero de 1995 , Schumacker, C-279/93, apartados 21 y 26; de 11 de agosto de 1995, Wielockx, C-80/94 , apartado 16; de 27 de junio de 1996 , Asscher, C-107/94 , apartado 36; de 15 de mayo de 1997, Futura Participations y Singer, C-250/95, apartado 19; y otras), un inevitable y amplio margen de apreciación, en el que el autor de la norma habrá de valorar atendiendo a circunstancias no prefijadas, múltiples e incluso variables en el tiempo por la realidad cambiante de la situación económica, si la misma produce realmente un efecto contrario a aquella libertad, por disuadir o restar atractivo a una trasferencia o movimiento de aquellos.

Es así, además, porque el distinto lugar de residencia del sujeto pasivo no es en sí misma o por sí sola una circunstancia que elimine o minore ese amplio margen de apreciación, pues el art. 58 de aquél dispone en su núm. 1, letra a), que lo dispuesto en el art. 56 se aplicará sin perjuicio del derecho de los Estados miembros a aplicar las disposiciones pertinentes de su Derecho fiscal que distingan entre contribuyentes cuya situación difiera con respecto a su lugar de residencia o con respecto a los lugares donde esté invertido su capital. Y, también, porque el límite que el núm. 3 de ese art. 58 impone a esa aplicación permitida, consistente en que ésta no deberá constituir un medio de discriminación arbitraria ni una restricción encubierta de la libre circulación de capitales, sigue empleando conceptos necesitados de aquella valoración.

En línea con lo que acabamos de expresar en el párrafo anterior, o como una muestra más de que el distinto lugar de residencia no elimina o aminora aquel margen de apreciación o la difícil valoración que ha de hacer el autor de la norma, está una repetida afirmación del TJUE, recordada también en los apartados 46 y 47 de la tantas veces citada sentencia de 6 de octubre de 2009 , según la cual:

"[...] en materia de impuestos directos, la situación de los residentes y la de los no residentes en un Estado no son comparables, por lo general, ya que los rendimientos obtenidos en el territorio de un Estado por un no residente sólo constituyen, habitualmente, una parte de sus ingresos globales, centralizados en el lugar de su residencia, y el lugar en que más fácilmente puede apreciarse la capacidad contributiva individual de un no residente, resultante de computar el conjunto de sus ingresos y de tener en cuenta su situación personal y familiar, es el lugar en que se sitúa el centro de sus intereses personales y patrimoniales, que coincide, en general, con su residencia habitual ( sentencias de 14 de febrero de 1995 , Schumacker, C-279/93, apartados 31 y 32, y Gerritse, apartado 43).

Así pues, el hecho de que un Estado miembro no permita a un no residente acogerse a determinadas ventajas fiscales que concede a un residente no es, por regla general, discriminatorio, habida cuenta de las diferencias objetivas entre la situación de los residentes y la de los no residentes, tanto desde el punto de vista de la fuente de los ingresos como de la capacidad contributiva personal o de la situación personal y familiar (sentencias Schumacker, apartado 34, y Gerritse, apartado 44)".

Frente a lo dicho en los párrafos anteriores de este fundamento de derecho, y discrepando de lo que meramente alega la parte actora, pues no lo argumenta o razona, es lo cierto que el estudio de los apartados 20 y siguientes de la sentencia del TJUE de 24 de marzo de 2009 (Danske Slagterier; asunto C-445/06 ), no muestra desde luego que cuando lo infringido son normas del Tratado CE, como aquí ocurre, o del Derecho originario, deba entenderse producida, sólo por ello y de forma casi automática, una violación que merezca la calificación de suficientemente caracterizada. La redacción de los números 21 y 22 desautoriza, más bien, aquella alegación.

Por lo tanto y de nuevo, bien que ahora desde la perspectiva del grado de claridad y de precisión de la norma vulnerada y de la amplitud del margen de apreciación dejado por ésta, sigue sin ser una calificación como esa la que parece predicable para la infracción declarada.

Por fin, ya en lo que hace al significado que cabía percibir en la jurisprudencia comunitaria con anterioridad a la fecha, 18 de octubre de 2004, en que la Comisión dirigió su escrito de requerimiento al Reino de España, alcanzamos la siguiente conclusión:

Aunque la sentencia de 6 de octubre de 2009 guarda clara correspondencia con otras anteriores del TJUE , hasta el punto de que su decisión difícilmente pudo sorprender, es lo cierto que aquéllas en las que la actora sustenta aquel segundo argumento, con inclusión por nosotros de otra a la que luego haremos referencia en primer lugar, no son, para el efecto que prevé aquel apartado 57 de la sentencia Brasserie du Pêcheur SA, expresivas de un pronunciamiento en el que ya se declarara la existencia del incumplimiento reprochado, o de uno que respondiendo a una cuestión prejudicial ya hubiera afirmado la incompatibilidad de una legislación fiscal como la nuestra con las exigencias derivadas del art. 56 del Tratado CE , ni, en fin, de una jurisprudencia reiterada de aquel Tribunal en la materia.

La de 14 de febrero de 1995 (Schumacker; C-279/93), se dictó respondiendo a cuestiones prejudiciales relacionadas con la interpretación del antiguo art. 48, luego 39 del Tratado CE , es decir, con la libre circulación de trabajadores, para la que ese mismo precepto prevé que ésta supone la abolición de toda discriminación por razón de la nacionalidad entre los trabajadores de los Estados miembros, con respecto, no sólo al empleo y las condiciones de trabajo, sino, también, a la retribución, con lógica incidencia, desde esta misma previsión, en el tratamiento fiscal de tales retribuciones.

La de 27 de junio de 1996 (Asscher; C-107/94), cuyo razonamiento, a juicio de la Comisión (así en el apartado 30 de la sentencia de 6 de octubre de 2009 ), podía extrapolarse al caso que había de resolver esta otra, no trató sobre la libre circulación de capitales, sino sobre la libertad de establecimiento (antiguo art. 52 del Tratado, cuya redacción impone de modo expreso el acceso a las actividades no asalariadas y su ejercicio, así como la constitución y gestión de empresas y, especialmente, de sociedades, "en las condiciones fijadas por la legislación del país de establecimiento para sus propios nacionales", dejando a salvo, o sin perjuicio de, como también añade del mismo modo, "las disposiciones del Capítulo relativo a los capitales"). Sentencia, aquélla, citada por el TJUE en la de 6 de octubre, no para acoger la extrapolación defendida, sino, sólo, para valorar que la existencia de un CDI no excluye que al no residente le sea aplicada por su Estado de residencia la regla de progresividad del impuesto (apartado 54).

La de 29 de abril de 1999 (Royal Bank of Scotland plc; C-311/97), se dictó respondiendo a una cuestión prejudicial que tenía por objeto la interpretación de ese mismo art. 52, refiriéndose por tanto y también a la libertad de establecimiento, y a un supuesto próximo pero no equiparable al que nos ocupa, pues trató sobre el régimen fiscal de las sociedades que tienen su domicilio en otro Estado miembro pero ejercen actividades en el de ese régimen mediante un establecimiento permanente situado en él.

Y la de 12 de junio de 2003 (Gerritse; C-234/01), versó en realidad sobre la interpretación de los antiguos artículos 59 y 60 del Tratado y, por tanto, sobre la libre prestación de servicios, abordando el tratamiento fiscal de los rendimientos percibidos en contraprestación de servicios artísticos, deportivos o similares, para los que la legislación controvertida no autorizaba, tratándose de sujetos pasivos por obligación real, y a diferencia de los que lo eran por obligación personal, ninguna deducción de los gastos profesionales, a menos que dichos gastos supusieran más de la mitad de los rendimientos, de suerte que para aquellos dicha legislación tomaba en cuenta, por regla general, los rendimientos brutos de los no residentes.

Por tanto, debemos compartir la afirmación de la resolución impugnada de que, en aquella fecha del año 2004, no existía sentencia alguna del TJUE que tuviera por objeto la misma norma vulnerada (aquel art. 56 del Tratado CE y la libertad de movimientos de capitales que establece) y la interpretación de su incidencia sobre una legislación como la controvertida en el asunto C-562/07 (con un tipo de gravamen a las ganancias patrimoniales obtenidas por no residentes superior al tipo aplicado a las obtenidas por residentes).

El conjunto de los razonamientos expresados a lo largo de esta sentencia no nos permite afirmar, por tanto, que el incumplimiento declarado en la del TJUE de 6 de octubre de 2009 constituyera ya en el año 2004 una violación suficientemente caracterizada del Derecho de la Unión. De donde se sigue, sin más, la obligada desestimación de este recurso contencioso-administrativo.

No procede imponer las costas procesales causadas en él, pues no apreciamos que concurran las circunstancias de mala fe o temeridad a que se refería el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción .

Por lo expuesto, en nombre de su Majestad el Rey, y en ejercicio de la potestad de juzgar que emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,