STS, 22 de Diciembre de 2010

PRIMERO .- Se impugna, mediante este recurso de casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha de 22 de diciembre de 2005, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , interpuesto contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 22 de noviembre de 2002, desestimatoria de los recursos de alzada deducidos contra las Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León (Sala de Burgos) de 24 de junio de 1999, confirmatorias de los acuerdos del Inspector Jefe de fecha 17 de julio de 1995, ratificando la propuesta de liquidación, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1987, y del acuerdo de imposición de sanción de 15 de marzo de 1996, por importes respectivos de 114.151,49 y 50.753,31 euros.

SEGUNDO .- El recurso de casación para la unificación de doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV (arts. 96 a 99 ) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales. "Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de recurrir" (S.15-7-2003).

Esa configuración legal del recurso de casación para la unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia (art. 97 ).

Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004 , "la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas del ordenamiento jurídico.

Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto y el fundamento de ésta".

Sobre el alcance de la exigencia o carga procesal impuesta al recurrente de reflejar en el escrito de interposición la relación precisa y circunstanciada de las referidas identidades, se pronuncia la sentencia de 3 de marzo de 2005 , señalando que "Como decían muy expresivamente las sentencias de 29 de septiembre de 2003 (recurso núm. 312/2002 ) y 10 de febrero de 2004 (recurso núm. 25/2003 ), no es la primera vez que nuestra Sala ha tenido ocasión de comprobar que quienes hacen uso de este recurso de casación excepcional centran su discurso casi exclusivamente en la demostración de que la doctrina de la sentencia impugnada está en contradicción con las sentencias de contraste y prestan, en cambio, muy escasa e incluso ninguna atención a los requisitos de identidad sustancial entre hechos, fundamentos y pretensiones de una y otra sentencia (art. 96.1 de la L.J.C.A .).

Y el art. 97.1 dispone imperativamente que el recurso de casación para la unificación de doctrina se interpondrá mediante escrito razonado que deberá contener relación precisa y circunstanciada de las identidades determinantes de la contradicción alegada y la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Y es que, precisamente porque ésta modalidad de recurso de casación es un recurso contra sentencias no susceptibles de recurso de casación ordinario y cuya cuantía sea superior a tres millones de pesetas (art. 96.3), ha de ponerse particular cuidado en razonar que esos presupuestos efectivamente se dan en el caso que se somete al Tribunal de casación.

Queremos decir con esto que, al conocer de este tipo de recursos, nuestra Sala tiene que empezar por determinar si existe igualdad sustancial entre los hechos, fundamentos y pretensiones (art. 96.1 ), para lo cual el Letrado de la parte recurrente ha de poner un exquisito cuidado en razonar, de forma "precisa y circunstanciada", que se dan las tres clases de identidades sustanciales que exige ese precepto: en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones. Y esa argumentación demostrativa ha de someterla el Letrado a la Sala en su escrito de interposición del recurso (art. 97.1 ), sin que basten meras afirmaciones genéricas de que esos presupuestos concurren en el caso. Y es éste Tribunal el que luego, y a la vista de esos razonamientos y de las sentencias de contraste que, testimoniadas con expresión de su firmeza, se acompañen, decidirá si, tal como dice la parte recurrente, se dan esas identidades en cuyo caso pasará a analizar si hay o no contradicción en la doctrina.

En resumen, en el recurso de casación para la unificación de doctrina es tan importante razonar con precisión las identidades cuya concurrencia exigen los arts. 96.1 y 97.1 (presupuestos de admisión) como la identidad de doctrina (cuestión de fondo). Sin la concurrencia de esas identidades sustanciales en los hechos, en los fundamentos y en las pretensiones no hay lugar a entrar a analizar el problema de fondo, o sea, la contradicción de doctrina. Y ésta doble exigencia vincula en primer lugar al Letrado de la parte recurrente, sin que éste Tribunal pueda suplir lo no hecho por aquél, y ello porque el principio de la tutela judicial efectiva protege tanto a la parte que recurre como a la que se opone".

En el mismo sentido las sentencias de 21 y 28 de febrero y 23 de mayo de 2005 .

Pues bien, a la luz de la doctrina que acabamos de sintetizar es claro que no se dan los requisitos que establece el art. 96.1 LJCA , en la medida en que no existe la contradicción alegada por la actora entre la Sentencia impugnada y las que se ofrecen como contraste

TERCERO .- En efecto, el análisis de la Sentencia de 22 de diciembre de 2005, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional , objeto de recurso, y de las Sentencias de 31 de enero de 2002, dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia , y la de 20 de abril de 2002, dictada por la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo , que se citan como contraste, pone claramente de manifiesto que los hechos y razonamientos jurídicos que fundamentan el fallo en las citadas Sentencias son diferentes y, por tanto, no es posible apreciar la contradicción de doctrinas.

Así, como hemos señalado, la Sentencia ahora impugnada de 22 de diciembre de 2005 , asumiendo íntegramente la tesis mantenida por Administración Tributaria, desestima las pretensiones anulatorias del recurrente quien alega, como elemento impugnatorio nuclear, la falta de la adecuada representación, en el procedimiento de comprobación de doña Luz y, consiguientemente, su incomparecencia en los términos de los artículos 24 y 27.3 del Reglamento General de la Inspección Tributaria (RGIT ). La Sala de instancia desestima esa pretensión señalando

"(...) de lo actuado se deduce que la interesada ha tenido oportunidad total y completa de conocer las diligencias, los actos administrativos finales que resuelven los respectivos procedimientos, e impugnarlos, tanto en la vía económico-administrativa, en sus dos fases jerárquicamente ordenadas, como en este proceso judicial, a cuyo fin debe señalarse que, según relata el acta y el informe ampliatorio y la parte actora no desmiente en absoluto, el nuevo representante comparecido en el expediente ostentaba la representación verbal de la recurrente mencionada y, expresamente requerido (punto 11 del informe, obrante al folio 271) para que aportara la autorización de ésta, no tuvo a bien cumplimentar ese trámite, que se erige, técnicamente, en carga para el afectado de cuyo incumplimiento no puede obtener beneficio. A tal fin, cabe citar el artículo 27.4 del reiterado Reglamento General de la Inspección de los Tributos , según cuyo texto "para los actos de mero trámite se presumirá concedida la representación sin que sea preciso acreditarla", así como el apartado 3 del artículo 27 : "para suscribir las actas que extienda la Inspección de los Tributos y para los demás actos que no sean de mero trámite por afectar directamente a los derechos y obligaciones del obligado tributario, la representación deberá acreditarse válidamente.

En particular, se entenderá acreditada la representación en los siguientes casos:...b) Cuando la representación conferida resulte concluyentemente de los propios actos o de la conducta observada por el obligado tributario en relación directamente con las actuaciones inspectoras", como es el caso, pues la representación fue presentada verbalmente a favor de ambos cónyuges sin protesta ni reserva alguna y no fue aportada la prueba documental acreditativa de la representación una vez requerido el representante para ello, por lo que no se concilia con las exigencias de la buena fe que del incumplimiento de dicho trámite pretendan los recurrentes obtener ventaja o beneficio de clase alguna."

Sin embargo, analizadas las sentencias de contraste aportadas por la recurrente, el presupuesto procesal de la concurrencia de identidades objetiva, subjetiva y causal en el presente recurso no se verifica, pues la mera coincidencia de determinados preceptos no es suficiente para habilitara a aquellas sentencias como elementos de contraste válido. Nótese que en la sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, además de tratarse de una figura tributaria diferente a la sometida a debate en las presentes actuaciones, la cuestión examinada en aquella sentencia versaba sobre la suficiencia del poder de representación extendido a favor del representante de una sociedad mercantil para aquellos actos que no fuesen de mero trámite, no cabiendo en ese caso la figura de la presunción, muy al contrario por tanto de la razonado en la sentencia recurrida, donde precisamente se arguye en ese sentido, tal y como se acaba de reproducir.

Por lo que respecta a la Sentencia de esta Sala invocada por la recurrente como contradictoria, dictada en el recurso de casación en Interés de Ley 12/2001 , el rechazo como elemento de contraste debe reiterarse, pues en ese caso, se parten de una serie de hechos probados radicalmente disímiles a los que configuran el sustrato fáctico del presente recurso, pues allí se revela que la sentencia recurrida no formuló doctrina alguna relativa al artículo 27.3 .c), así como que declaró probado que en el expediente no había la más mínima constancia, salvo la pura formalidad que se hizo constar en el acta, de que el representante que la suscribió contase con una concreta habilitación expresa, lo que la aleja indefectiblemente del contenido de la sentencia impugnada, en la que sí se razona en torno al citado artículo, y según relata el acta y el informe ampliatorio, el nuevo representante comparecido en el expediente ostentaba la representación verbal de la recurrente mencionada.

En este sentido, no debe olvidarse que la finalidad primera de esta modalidad singular del recurso de casación no es corregir la eventual infracción legal en que pueda haber incurrido la sentencia impugnada, sino reducir a la unidad criterios judiciales de resolución dispersos y contradictorios, fijando la doctrina legal al hilo de la cuestión controvertida. Consecuentemente, si las sentencias que pretendidamente contradicen la resolución impugnada, son huérfanas del elemento de contraste elemental y sobre el que gira el fallo desestimatorio de la instancia, mal puede depurarse la atonía jurisdiccional si falta el término común denominador sobre el que se denuncia la contradicción y, por ende, ninguna doctrina procede unificar.

CUARTO .- Finalmente, y aún en el caso de que, retóricamente, entendiéramos que se manifiestan las identidades legalmente exigidas entre la sentencia impugnada y las aportadas de contraste, debe recordarse que la viabilidad del recurso de casación para la unificación de la doctrina exige además de la concurrencia de contradicción entre ambas, la acreditación de la infracción legal que se imputa a la sentencia recurrida. Aquí, en este segundo aspecto, el escrito de interposición habrá de identificar cual o cuales son las normas o los principios o la jurisprudencia que esa sentencia pueda haber infringido al pronunciarse en el sentido en que lo hizo y habrá de contener una exposición razonada capaz, por breve que fuera, de ser reconocida como fundamento de esa imputación.

Cargas procesales de observancia ineludible y que se imponen ex lege por exigirlo la propia naturaleza, función y finalidad del recurso de casación para unificación de doctrina, y que, en el presente caso, no han sido suficientemente asumidas.

QUINTO .- Por último, la Sala concluye que a pesar de que dialécticamente pudiera verificarse la contradicción entre las sentencias aportadas de contraste y la ahora impugnada, ésta sin embargo alberga la doctrina correcta sobre la cuestión litigiosa, sin que pueda imputarse infracción legal alguna a sus razonamientos.

Repárese en este sentido como la doctrina de la sentencia impugnada se ajusta a la que de forma consolidada y estable mantiene esta Sala sobre el particular. En este sentido, pueden citarse como ilustrativa la Sentencia de 31 de mayo de 2010 (rec. 5727/2005 ) que sobre el particular señala:

"QUINTO .- La misma suerte corre el segundo de los motivos. En efecto, la cuestión que plantea el recurrente en el segundo motivo fue examinada por esta Sala, y reproducida por la Sala de Instancia, en sus sentencias de 15 de marzo de 2005 (rec. casación 3.430/00 ) y de 4 de julio de 2006, al resolver el recurso de casación nº 5895/01 , interpuesto contra la sentencia de la Audiencia Nacional de 4 de julio de 2001 , que confirmó la resolución del TEAC de 11 de marzo de 1998, por lo que ha de estarse a lo que entonces declaramos, esto es, que las actuaciones entendidas con uno de los cónyuges en el régimen de declaración conjunta son plenamente válidas y sus efectos alcanzan a ambos sujetos pasivos, todo lo cual comporta la desestimación del motivo."

SEXTO .- En atención a los razonamientos expuestos, procede declarar la desestimación del recurso de casación para la unificación de doctrina, lo que determina la imposición de las costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5 , en relación con el art. 139, ambos de la LJCA .

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el artículo 139.3 de la LJCA, señala 3.000 euros como cuantía máxima de los honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.

Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al Recurso de Casación en Unificación de Doctrina formulado por Jorge y doña Luz , contra la sentencia de 22 de diciembre de 2005, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo 120/2003 , con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente que no podrán exceder de 3.000 euros.

Así por esta nuestra sentencia, se publicará en la Colección Legislativa, definitivamente juzgando lo pronunciamos, mandamos y firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias Ponce Angel Aguallo Aviles Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo, estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo que, como Secretario, certifico.