STS, 14 de Febrero de 1994

La Sentencia apelada contiene parte dispositiva que copiada literalmente dice: «Fallo: Que declaramos la inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo especial de protección jurisdiccional de los derechos fundamentales de la persona, interpuesto por don Leonardo contra supuesta denegación por silencio administrativo de la petición formulada en fecha 22 de noviembre de 1989, interesando confirmación en sus propios términos de la declaración liquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio de 1988, sin hacer pronunciamiento en costas». A este fallo sirvieron de fundamentación los siguientes fundamentos de la Sentencia apelada: 1.° Impugna la parte actora por el cauce procesal previsto en la sección segunda de la Ley 62/1978, de 26 de diciembre , el acto denegatorio presunto de la petición que dirigió a la Administración de Tributos Directos de la Hacienda Foral de Vizcaya, solicitando la confirmación en plazo de veinte días y en sus propios términos de la declaración liquidación practicada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período impositivo de 1988, y la primera objeción que la Administración demandada propone al respecto, bajo elenfoque de concurrir motivo de inadmisibilidad del recurso, es la de que no exista acto administrativo alguno que pueda constituir objeto de impugnación conforme al art. 6.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción, lo que impone el examen preferente de dicha cuestión procesal. La afirmación actora de que el acto denegatorio por silencio administrativo se ha producido 'descansa en haber transcurrido el plazo de veinte días a contar de la solicitud presentada a que se refiere el art. 8.1 de la Ley que regula el proceso especial y sumario de garantías jurisdiccionales, lo que es abiertamente contradicho por la parte demandada al entender ésta que el plazo de veinte días que unilateralmente trata de imponérsele por la parte recurrente no responde a un auténtico deber de resolver por parte de la Administración. Para centrar debidamente la cuestión deben recapitularse ciertas nociones propias del procedimiento liquidatorio en materia tributaria, de índole especial a tenor los núms. 9 y 10 del Decreto de 10 de octubre de 1958 , y doctrinalmente articulado en torno a las fases de iniciación, liquidación provisional, comprobación y liquidación definitiva. En su seno, las autoliquidaciones se integran como liquidaciones provisionales, que transforman la obligación tributaria material en líquida y exigible; es decir, como liquidaciones practicadas por los sujetos pasivos con anterioridad a la fase de comprobación sin constituirse, no obstante, en actos administrativos y no ser susceptibles de recurso hasta que no se produzca la comprobación en los términos de los arts. 109 y 121 LGT (o bien, arts. 110 y 122 de la Norma Foral General Tributaria para Vizcaya ), como así afirmaban las Sentencias del Tribunal Supremo de 24 de junio de 1978, 13 de junio de 1979 o 19 de junio de 1981 . No obstante ello, la propia jurisprudencia del Alto Tribunal declaraba la posibilidad de que el contribuyente ejercitase la iniciativa impugnatoria, bien respecto de errores «de hecho», materiales o aritméticos del art. 156 LGT y 6.° del Reglamento de 29 de julio de 1924 , o bien por el amplio cauce de la vía de petición del art. 94 LPA y 38 LJ. Así cuando se tratase de promover cuestiones «de Derecho» respecto de las autoliquidaciones, el contribuyente no habría de esperar el plazo de cinco años del art. 64 a) LGT ; es decir, a que existiese finalmente una liquidación definitiva según la regla pertinente del art. 120 LGT cuando la acción administrativa para determinar la deuda prescribiese, sino que podía ejercitar la acción impugnatoria sobre la base de causarse un acto administrativo presunto denegatorio de la petición formulada al respecto. En esta línea el art. 121.1 del Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto , sobre procedimiento de las reclamaciones económico-administrativas, introdujo un esquema impugnatorio de la autoliquidación, basado en la petición del particular una vez transcurridos seis meses y antes de cumplirse un año desde la presentación de aquélla, tendente a causar un acto expreso o denegatorio presunto que sirviese de soporte a la impugnación económico-administrativa o jurisdiccional. 2.° Sin embargo, el supuesto de autos no encaja en tales esquemas y formulaciones normativas, pues no trata la parte actora de combatir los presupuestos de hecho o de derecho con que ha procedido a cuantificar por sí misma la deuda tributaria, sino que, muy al contrario, pretende reafirmarlos y adquirir certeza respecto de los mismos y de ahí que, ante el aparente temor de que la Administración foral no comparta en su día, aspire a obtener de ésta una declaración expresa o presunta que, o bien corrobore aquellos criterios técnico-jurídicos aplicados en la liquidación o bien deje abierta la vía impugnatoria ante los Tribunales no ya de la autoliquidación misma, sino del rechazo presunto de los criterios determinativos de la deuda aplicados por el contribuyente. Desde un plano muy general y que no tome en cuenta aún el peculiar objeto del proceso especial de garantía de los derechos fundamentales que se resuelve podría indicarse ya que el contenido de la solicitud que el interesado formula no ofrece la caracterización propia de las declaraciones de voluntad petitorias de los actos de iniciación procedimental que postulando ante la Administración la declaración, reconocimiento o restablecimiento de una situación jurídica determinada vinculan a aquélla a resolver de modo afirmativo o negativo con arreglo a los preceptos de los arts. 67 a 70 LPA , pues, contrariamente la situación jurídica viene ya dada provisionalmente por la propia actividad colaboradora del contribuyente al formular la autoliquidación tributaria cuya confirmación insta. En este sentido la pretensión tendente a obtener una declaración o actividad administrativa que despeje toda incertidumbre de futuro y eleve a definitiva aquella situación, se instala más en el ámbito de las propuestas o declaraciones de deseo y no aparece como susceptible de provocar aquella vinculación a dictar acto administrativo resolutorio. Debe tenerse en cuenta seguidamente que el proceso especial y sumario regulado por la Ley 62/1978, de 26 de diciembre , en desarrollo del art. 53.2 CE permite impugnar tanto actos expresos como meras situaciones o vías de hecho que resulten vulneradoras del derecho fundamental - art. 43.1 LOTC 2/1979, de 3 de octubre - y, en consecuencia, no sería condición de la impugnación jurisdiccional que existiese previa actividad jurídica de la Administración si al menos existiese una situación fáctica de la que es predicable aquel desconocimiento del derecho constitucional susceptible de amparo. Pero dicha situación, que es la que resultaría impugnable previa solicitud a la Administración de que la haga cesar, quedando abierta la vía de la garantía jurisdiccional contencioso-administrativa si en veinte días no se resuelve expresamente de conformidad con el antes mencionado art. 8.1 de la Ley 62/1978 , no se predica ni alega en autos como vulneradora de derecho fundamental alguno, pues tan repetidamente aludida situación de hecho no sería otra que la que emana de una provisional liquidación tributaria practicada por el propio contribuyente según los criterios técnicos y jurídicos que estima evitarían la lesión del derecho fundamental a la igualdad consagrada por el art. 14 CE y no así practicada en cambio sobre la base de los preceptos o doctrinas que, a su juicio, determinan la violación constitucional, hipótesis ésta en que siquiera a modo de aproximación podría sostenerse que la situación denegatoria del derecho constitucional contaría con fundamento; no obstante haber sido originadade propia mano por el contribuyente autoliquidador, en tanto en cuanto la presentación de aquella declaración-liquidación «no implica aceptación o reconocimiento de la procedencia del gravamen», a tenor del art. 103.2 de la Norma Foral General Tributaria de Vizcaya . Incluso en este hipotético supuesto, diferencial del de autos y recapitulando nociones que se han dejado expuestas más atrás, ni acaso constituiría única vía para combatir el estado de cosas pretendidamente vulnerador del precepto fundamental el que el contribuyente adoptase la vía de petición del art. 121.1 del Decreto 1999/1981, de 20 de agosto , como cauce ordinario para la «impugnación» de la autoliquidación practicada, pues la posibilidad de combatir las meras vías de hecho que introduce el proceso especial que en este caso se resuelve excusa de plantear la cuestión en términos de impugnación y pone el centro de gravedad en la eventual posibilidad de apreciación de que «de hecho»; es decir, ante el silencio procedimental de la Administración e incluso ante la ausencia de vinculación de ésta para pronunciarse de modo reglamentado, la violación constitucional se da y cabe entonces concebir el empleo del cauce excepcional de la Ley de Protección Jurisdiccional para articular el ataque contra tales situaciones. 3.° Consecuentemente, el supuesto suscitado por el presente proceso no toma punto de origen en una situación alejadamente contraria a los principios constitucionales, que es la que a través de la solicitud previa a la Administración del art. 8.1 de la Ley 26/1978 causaría la obligación administrativa de resolver y en defecto de resolución expresa contemplaría el surgimiento de un acto denegatorio por ficción legal, como el que quiere impugnarse en autos, y en tal medida cobra fundamento y debe prosperar la cuestión de inadmisibilidad que plantea la Administración demandada sobre la base última de los arts. 37.1 y 82 c) de la Ley Jurisdiccional. Corrobora todo lo anterior y como enfoque complementario, aunque no esencial, que fuera de los casos que bajo uno u otro motivo han ocupado las anteriores consideraciones la institución del silencio administrativo no es susceptible de hacer perder consistencia y efectividad a los actos de gestión tributaria tendentes a verificar la procedente cuantía de la obligación en que el tributo consiste -las liquidaciones-, pues, por su naturaleza, tan sólo el contenido liquidatorio cierto y preciso de uno de ellos sustituye al anterior, de suerte tal que si por hipótesis el silencio administrativo operase en términos resolutorios de rechazo o denegación, el procedimiento especial de gestión tributaria quedaría vacío de contenido y nada podría ser objeto de coherente revisión por los órganos jurisdiccionales. En tal medida el hecho posterior de que la Administración Foral de Tributos Directos haya girado una liquidación provisional de las conocidas doctrinalmente como paralelas, como así justifica el actor en autos tras concluirse el período alegatorio, no viene a confirmar ningún acto presunto anterior de la propia Administración que por hipótesis nunca existió, ni tiene otro efecto en el proceso que el de pura constancia al margen de toda verdadera conexión entre actos -art. 44.2 LJ-. Quepa indicar siquiera que, según entiende esta Sala, esa posterior liquidación formulada provisionalmente por la Administración financiera, en la medida en que contradiga las expectativas de aplicación de principios constitucionales o de preceptos de legalidad ordinaria que la parte sostiene, podrá ser objeto de revisión por los Tribunales en el cauce procesal oportuno y presupuesto en todo caso, que indudablemente se trata de actividad administrativa plenamente susceptible de impugnación, como así resulta del art. 161 a) NFGT en concordancia con art. 165 a) LGT ; y es pacífico en la doctrina y jurisprudencia tributaria. 4.° En otro orden de pronunciamientos, y no habiendo lugar a examinar las cuestiones de fondo planteadas, también habrá de dejarse imprejuzgado el motivo de inadmisibilidad aducido por el Ministerio Fiscal con invocación del art. 82 a) LJ, pues, pese a vincularse con cuestiones de falta de jurisdicción de este Tribunal en favor del Tribunal Constitucional, tal posicionamiento no resulta de preferente resolución por razones de orden público procesal, en la medida en que siendo ya de traer a colación que el recurso dé amparo constitucional contra actos jurídicos o simples vía de hecho de las Administraciones públicas se prepara agotando la vía judicial de acuerdo con el proceso previsto por el art. 53.2 CE, art. 43.1 LOTC , el recurso promovido en estos autos se interpone contra una pretendida actuación singular de la Administración y no contra acto con valor o fuerza de la Ley excluido de revisión en vía contencioso-administrativa, art. 1.1 LJ, en relación con art. 106.1 CE , y todo juicio sobre adecuación de aquel acto singular a norma de rango legal y desplazamiento de la cuestión hacia la constitucio-nalidad de esta última constituirá materia de fondo del proceso que con una y otra consecuencia previsible no pone en primer término de examen la cuestión de inadmisibilidad que se plantea, al menos como tal obstáculo procesal al examen de otras cuestiones, y aquí, particularmente, la que ha sido objeto del especial y más amplia atención en orden a decidir la causa. 4.° Como ha venido declarando el Tribunal Supremo en Sentencias como las de 15 de enero de 1982, 25 de enero de 1983, 7 y 29 de febrero de 1984 , en los casos en que no se resuelva sobre el fondo del asunto tampoco resulta de aplicación la regla del vencimiento en materia de costas preceptuada por el art. 10.3 de la Ley Procesal Especial, y no apreciándose circunstancias determinantes de temeridad o mala fe, procede no efectuar pronunciamiento expreso de costas procesales según el criterio general y residual del art. 131.1 de la Ley Jurisdiccional.

Notificada la anterior Sentencia, por la representación procesal de don Leonardo se interpuso recurso de apelación ante la correspondiente Sala del Tribunal Supremo mediante escrito en el que después de alegar lo que convino a su derecho suplicó a Sala dicte Sentencia estimatoria del presente recurso de apelación, en la que con revocación de la Sentencia de instancia recurrida se declare: a) Que esta parte actora ha realizado con arreglo a Derecho su declaración liquidación del Impuesto sobre la Rentade las Personas Físicas correspondiente al período impositivo de 1988. b) Se condene a la Hacienda Foral de Vizcaya al pago de los intereses de demora que pudieran producirse.

Por Auto de 30 de julio de 1991 se admite en un efecto y se acuerda emplazar a las partes y remitir los autos y expediente a dicho Tribunal.

Recibidas las actuaciones y personado y mantenida la apelación por la representación de don Leonardo ; el Procurador don Julián del Olmo Pastor, en nombre de la Diputación Foral de Vizcaya, presenta escrito en el que después de alegar lo que estimó conveniente a su derecho, suplicó a la Sala desestime el recurso de apelación confirmando dicha Sentencia por inadmisibilidad del recurso o, subsidiariamente, por proceder su desestimación.

El Ministerio Fiscal, en la representación que le es propia, emitió su informe interesando la desestimación del recurso interpuesto.

Por providencia de 15 de diciembre de 1993 se señala la audiencia de 8 de febrero de 1994 para su votación y fallo, en cuyo acto tuvo lugar su celebración.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. don Vicente Conde Martín de Hijas .

Fundamentos de Derecho

Se aceptan los fundamentos de la Sentencia apelada.

El actual recurso de apelación es idéntico en su contenido al del recurso 8.976/91 resuelto por Sentencia de 28 de enero pasado, siendo, a su vez, la misma la dirección letrada en ambos, lo que explica su absoluta identidad, idénticas las Sentencias apeladas en uno y otro y, sustancialmente, idénticas las demandas, lo que por exigencia de igualdad en la aplicación de la Ley y de unidad de doctrina reclama una igual respuesta, siendo pertinente reproducir en sus textuales términos los de la Sentencia aludida del siguiente tenor:

... El conflicto jurídico suscitado en este recurso ofrece sensibles semejanzas con los resueltos en tres recientes Sentencias de esta Sala de 21 de septiembre y 17 de diciembre, en las que de modo sistemático y pormenorizado se analizan y valoran los planteamientos correlativos de los recurrentes. A ellas, pues, siguiendo el principio de unidad de doctrina, vamos a atenernos para la resolución del presente recurso

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Es una constante, en la doctrina constitucional, que la tutela judicial ha de producirse en los términos y dentro de los cauces que el legislador, respetando el contenido esencial del art. 24 CE haya querido articular, por lo que sólo en la medida en que se respeten íntegramente aquellos cauces legales darán los Jueces cabal cumplimiento a lo que el citado precepto constitucional dispone (cfr. STC 288/1993, 4 de octubre, FJ 2 ).

En el caso que aquí está planteado, los términos de la discusión se reducen a determinar si la contribuyente del IRPF que ha formalizado la declaración -autoliquidación del impuesto, referida al ejercicio de 1988, puede promover la iniciativa ante la Administración -previamente a que por los órganos de esta última se inicien los procedimientos legales de comprobación y liquidación-, a fin de obtener el correspondiente acto administrativo (expreso o tácito, confirmatorio o anulatorio), en relación con dicha declaración; y declarar si es cauce apropiado la utilización del derecho de petición que otorgan los arts. 94.1 LPA (texto anterior a la Ley 10/1992 ) y 38.1 LJ, en relación con el art. 8.1 de la Ley 62/1978, de 26 de diciembre.

El Decreto de 10 de octubre de 1958 , dictado en relación con lo previsto en el art. 1.2 de la Ley de Procedimiento Administrativo de 17 de julio del mismo año, relaciona entre los procedimientos especiales «los procedimientos de liquidación, inspección, investigación y gestión de los diferentes impuestos y contribuyentes», que en la materia aquí concernida se hallan regulados en la Ley General Tributaria (título III), Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20 de agosto, y Reglamento General de la Inspección de los Tributos, aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril . El principio de especialidad reseñado se mantiene en la vigente Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo , bajo la fórmula de la disposición adicional 5.a, 1, en la que se establece que «los procedimientos administrativos en materia tributaria y, en particular, los procedimientos de gestión, liquidación, comprobación, investigación y recaudación de los diferentes tributos se regirán porsu normativa específica y, subsidiariamente, por las disposiciones de esta Ley».

La jurisprudencia del Tribunal Supremo, como ya hemos destacado en las tres citadas Sentencias de 21 de septiembre de 1993, y de ello también, se hace eco la parte apelante, viene ininterrumpidamente manteniendo respecto de las autoliquidaciones de los particulares contribuyentes que, «aunque ciertamente desempeñen en ocasiones un papel jurídicamente relevante en el campo del Derecho administrativo, su proceder no origina actos administrativos», pues, en definitiva, son «simples declaraciones tributarias necesitadas de un posterior acto administrativo de comprobación para que adquieran firmeza a efectos impugnatorios» ( SSTS 3.a, de 24 de junio de 1978, 12 de junio de 1979, 14 de marzo de 1984, 15 de abril de 1987, 31 de octubre de 1988, 30 de septiembre de 1989, 8 de marzo de 1990, 18 de abril de 1990, 20 de abril de 1990, 4 de junio de 1991, 10 de diciembre de 1991, 17 de febrero de 1992 y 21 de enero de 1993, entre otras muchas ). Es cierto que, desde esta perspectiva de aseguramiento y defensa de los derechos del contribuyente, como apunta la apelante, la jurisprudencia declaró que «... no puede desconocerse al contribuyente la posibilidad de ejercitar "su iniciativa" a partir del momento mismo de presentación de su autoliquidación y sin necesidad de notificación alguna, en tanto que la Administración no lleve a cabo su actividad comprobadora, dirigiéndose con tal fin a la autoridad u Organismo a quien compete el conocimiento de la cuestión», pudiendo operar sobre dos vías: «1) Ya sea con arreglo a los arts. 156 de la Ley General Tributaria y 6.° del Reglamento de 29 de julio de 1924, para el supuesto específico de los errores de "hecho", materiales o aritméticos; 2) o bien por el amplio cauce de la vía de petición, conforme a los arts. 94 de la Ley de Procedimiento Administrativo y 38 de la Jurisdiccional, en la que podrá formular, al igual que con motivo de los actos de comprobación, toda clase de pretensiones, incluso las fundadas en sus propios errores con correlación con la facultad que a la Administración ofrece los arts. 109 al 112 LPA y 153 al 159 LGT ... (Cfr. STS 3.a de 13 de junio de 1979, Cdo. 2.° y SSTS 3.a de 24 de junio de 1978 y 15 de abril de 1987 ). No es menos cierto, sin embargo, que la mencionada jurisprudencia emerge en correlación con la normativa vigente en un período determinado de signo sensiblemente más restrictivo que el vigente, y que inspiró una interpretación sistemática y finalista de los textos legales tendente a potenciar el derecho de tutela judicial del contribuyente.

Por lo demás la STS 3.a, 2, de 22 de enero de 1993 , ha remarcado que,

como tiene dicho esta Sala en su Sentencia de 18 de noviembre de 1992, no cabe atribuir a la Ley de Procedimiento Administrativo unos efectos expansivos que nunca tuvo. Frente a la declaración (genérica y ambiciosa) de su art. 1.1, la disposición final 1ª, 3, autorizó al Gobierno para señalar cuáles eran los procedimientos especiales que, por razón de su materia, continuaban vigentes, y en uso de tal facultad fue promulgado el Decreto de 10 de octubre de 1958, tantas veces citado. Ahora bien, la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 señaló en su art. 9.º un peculiar orden de prelación de fuentes en el terreno fiscal. De donde resulta -concluye la Sentencia- que "una norma de igual rango que la Ley de Procedimiento Administrativo , posterior a ella y de carácter especial, estableció (teniendo, ciertamente, virtualidad para ello) un distinto orden de aplicación de las normas y en el campo tributario -porque así lo dice la Ley de 1963-, las Normas Reglamentarias sobre Gestión e Inspección de los Tributos tienen prevalencia sobre las disposiciones de la Ley de Procedimiento Administrativo , a las que se atribuyen la función de Derecho supletorio de aquéllas" (FD 3.°).

Conforme a este cuadro normativo es de tener en cuenta, para la cuestión que estamos analizando, el precepto del art. 29 d) del citado Reglamento de Inspección de los Tributos, en el que se establece que la iniciación de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, a petición del obligado tributario, tendrá lugar "únicamente cuando las Leyes reguladoras de los distintos tributos hayan establecido expresamente esta causa de iniciación del procedimiento de la Inspección para los particulares efectos que se determinen".

Todavía la Ley General Tributaria -expone el preámbulo del Real Decreto aprobatorio de este Reglamento- concebía la gestión tributaria basándola en liquidaciones practicadas en todo caso por la Administración y notificadas al sujeto pasivo. La evolución posterior a dicha gestión ha estado presidida por una expansión del sistema de declaraciones-liquidaciones, de modo que es el propio administrado quien materialmente realiza las operaciones de liquidación tributaria, asumiendo no sólo las tareas de cálculo, sino especialmente las de calificación jurídica que ello supone».

El carácter masivo de los actos de los contribuyentes a que da lugar este método de gestión tributaria hace inevitable la inserción de las actividades inspectoras de comprobación e investigación dentro del respectivo Plan Nacional de Inspección, con arreglo al cual, mediante el oportuno apoyo informático, con base en criterios de oportunidad, aleatoriedad y otros que se estimen pertienentes, se establecen los criterios selectivos que procedan. Así carece de cobertura jurídica -por materialmente inviable y distorsionante- la pretensión de supeditar indiscriminadamente la apertura de los procedimientos decomprobación a la iniciativa de los sujetos pasivos tributarios. La STS 3ª, 2, de 22 de enero de 1993 , antes citada, ha expuesto con claridad los términos de la cuestión en este aspecto:

Frente a la pretensión de los recurrentes encaminada a que, asimismo, la iniciación de las actuaciones inspectoras pueda tener lugar, con carácter general, a excitación de parte interesada hay que tener presente que la Inspección ejerce sus funciones con sujeción a determinados planes de trabajo, de los que el Plan Nacional de Inspección constituye el elemento básico integrador de los distintos Planes sectoriales o territoriales... Introducir la posibilidad de que, indiscriminadamente y no sólo en los casos que marca la Ley, pueda promoverse por los particulares el ejercicio de esta función significa tanto como desviar aquella actuación planificada, básica para el correcto funcionamiento de esta importante faceta de la economía nacional

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Si esto es así en términos generales, para el común de los contribuyentes y a salvo los casos límite que se enuncian en esta misma Sentencia, la argumentación resulta tanto más eficaz y concluyente cuanto que, en el caso de este recurso, el contribuyente se ha dirigido a la Administración requiriéndole a que dictase una resolución confirmatoria o revocatoria de la declaración -liquidación del IRPF en el plazo perentorio y privilegiado de veinte días, a tenor del 533 art. 8.1 de la Ley 62/1978, de 26 de diciembre , de Protección Jurisdiccional de Derechos Fundamentales.

La legislación en vigor -referido a la fecha en que se produjeron de los actos determinantes de este proceso- ofrece a los contribuyentes dos vías para que puedan ejercitar iniciativas conducentes a una resolución de la Administración en torno a las declaraciones-autoliquidaciones de impuestos que presenten. Estas consisten en el procedimiento para la devolución de ingresos indebidos realizados por la Hacienda Pública con motivo de dichas auto-liquidaciones, a que se refiere el art. 155 LGT desarrollado por el Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre , y la impugnación de determinadas resoluciones derivadas de una autoliquidación, según resulta del art. 15.2 a) del Decreto legislativo 2795/1980 , en relación con el art. 121 (redacción anterior al Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre ) del Reglamento de Procedimiento para las Reclamaciones Economicas-Administrativas aprobado por Decreto 1999/1981, de 20 de agosto . Una y otra vía quedan descartadas en el caso de este proceso porque el sujeto pasivo del impuesto no ha pretendido la devolución de ingresos que indebidamente hubiera realizado en el Tesoro con ocasión del pago de la deuda tributaria, en los supuestos previstos en la normativa específica; ni tampoco ha postulado la impugnación de su autoliquidación amparándose en lo que establece el art. 121 del Reglamento Económico-Administrativo . La apelante no puede impugnar su autoliquidación porque ha ajustado los diferentes conceptos de la declaración del IRPF a la interpretación que él entendía y entiende que es la correcta de la normativa aplicable, siendo este el motivo de que excluya explícitamente en el escrito de la demanda toda iniciativa de planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad; y tampoco pretende la devolución de cantidades indebidamente pagadas al Tesoro, por la misma razón de que, a su juicio, la autoliquidación es correcta tanto en términos de Derecho como en sus aspectos fácticos. Lo que pretende, reclamando como se ha dicho en los términos perentorios que se desprenden del art. 8.1 de la Ley 62/1978 , es que se produzca un acto de la Administración confirmatorio o revocatorio de la autoliquidación efectuada y vinculado el silencio de la Administración a un supuesto acto presunto de rechazo, invocando a este efecto el principio de igualdad y no discriminación del art. 14 CE .

La conclusión final a la que, en definitiva, tiene que llegarse es la de inexistencia del supuesto acto administrativo denegatorio por silencio administrativo, pues, como alegaba la parte apelada en el escrito de contestación a la demanda, es presupuesto para su aplicación la previa formulación ante la Administración de una petición, recurso o reclamación que aquélla tenga obligación o deber de resolver. Por ello, reafirmándonos en la STS 3ª, 7, de 21 de septiembre de 1993 , tenemos que declarar jurídicamente correcta la tesis que se mantiene en la Sentencia apelada, al sostener que no ha existido resolución administrativa impugnable porque no cabe que la interesada introduzca su iniciativa para alterar el régimen general de plazos para la comprobación y la gestión tributaria por la Administración, lógica consecuencia, por otra parte, de la necesidad de someter a orden las masivas actuaciones que periódicamente se producen en relación con determinados tributos, como es el caso concreto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

De la misma manera, ni siquiera desde la hipótesis de la situación de hecho vinculada a la vulneración de un derecho fundamental, abordado con precisión y justeza en la Sentencia apelada, podría aceptarse la viabilidad procesal de la pretensión de tutela jurisdiccional del apelante, pues claro está que la situación fáctica estaría definida por un actuar del contribuyente determinada por la ejecución de su prestación tributaria en los términos que él mismo ha definido como legales y acordes con el derecho fundamental de igualdad en el que basa su reclamación.Finalmente, aludiendo a la liquidación «paralela» girada por la Administración, reiteramos lo declarado en las repetidas Sentencias de esta Sala de 21 de septiembre de 1993, en el sentido de que siendo la citada liquidación un acto administrativo -aun cuando de naturaleza provisional-, sin embargo no ha sido integrado debidamente en el proceso, al no haber sido objeto ni de una pretensión autónoma ni ampliado en legal forma el recurso, cuyo contenido se había delimitado en torno a la petición de que fuera ratificada la autoliquidación practicada por la demandante.

Al desestimar la apelación procede que impongamos las costas a la parte apelante de conformidad con el art. 10.3 de la Ley 62/1978 .

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso de apelación interpuesto por don Leonardo , contra la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 8 de febrero de 1991 , dictada en el recurso núm. 2.623/89. Con imposición de las costas a la parte apelante.

ASI, por esta nuestra sentencia firme, que se insertará en la COLECCIÓN LEGISLATIVA, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.-César González Mallo.-Enrique Cáncer Lalanne.-Vicente Conde Martín de Hijas .-Rubricados.

Publicación: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, don Vicente Conde Martín de Hijas , estando celebrando audiencia pública la Sala Tercera del Tribunal Supremo el mismo día de su fecha, de lo que como Secretario certifico.