Resolución nº 00/7699/2008 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 25 de Junio de 2009

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, a la fecha indicada, (25/06/2009) en los recursos de alzada que penden ante este Tribunal Central, interpuestos por X, S.A., con NIF ..., y en su nombre y representación por Don. A, con domicilio, a efecto de notificaciones, en (...), contra sendos fallos del Tribunal Económico-administrativo Regional de ..., recaídos en fecha 30 de septiembre de 2008 en las reclamaciones económico-administrativas Núms. .../05, .../05, .../2005 y .../2005, que habían sido interpuestas contra dos acuerdos de liquidación dictados en fecha 21 de julio y 30 de septiembre de 2005, por el Inspector Regional Adjunto de la Delegación Especial de ... de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, dimanante de las Actas de Inspección por el Impuesto sobre Sociedades, A02, núms...., relativa al ejercicio 2000, y ..., relativa a los períodos 2001 y 2002, con cuantías respectivas de 160.797,09 € y 279.081,64 €; y contra los acuerdos sancionadores derivados de las anteriores, con cuantías de 102.155,15 € en 2000, y 307.282,10 € en 2001 y 2002.

ANTECEDENTESDEHECHO

PRIMERO: Como consecuencia de las actuaciones de comprobación e investigación, se habían instruido, en fecha 1 de julio de 2005, sendas actas A02, con núms.... (relativa al ejercicio 2000) y ... (ejercicios 2001 y 2002), respectivamente. Sin embargo, el 21 de julio de 2005, se acordó por parte del Inspector Jefe la anulación del acta incoada por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2001 y 2002, debido a que resultaba necesaria la intervención del Inspector Coordinador de Unidad, al exceder el volumen de operaciones del obligado tributario de la cifra de 1.803.036,31 €, de conformidad con lo establecido en la Resolución de 24 de marzo de 1992, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, modificada por Resolución de 20 de marzo de 2003 de la Presidencia de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria. En fecha 30 de agosto de 2005, la Inspección de los Tributos levantó nueva acta A02 relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2001 y 2002, con nº...

SEGUNDO: La Inspección ha puesto de manifiesto las siguientes consideraciones comunes a las actuaciones de comprobación en su conjunto:

1. ) Que el obligado tributario figura dado de alta en el epígrafe 659.3 de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas desde 1 de enero de 1992 hasta la fecha por el ejercicio de la actividad empresarial de comercio al por menor de aparatos e instrumentos médicos, ortopédicos, ópticos y fotográficos y en el epígrafe 653.2 de las mismas Tarifas, desde 4 de junio de 1992, por el ejercicio de la actividad empresarial de comercio al por menor de material y aparatos eléctricos, electrónicos, electrodomésticos y otros aparatos de uso doméstico accionados por otro tipo de energía distinta de la eléctrica, así como muebles de cocina.

   - De la documentación aportada por el obligado tributario, la actividad económica efectivamente realizada es la siguiente:

   -.comercio al por menor de aparatos de telefonía móvil y sus accesorios.

   -.reparación de aparatos de telefonía móvil, radio y equipos de información.

   - alquiler y mantenimiento de antenas para transmisiones por radio.

   Desde el 18 de diciembre de 1997 la actividad económica del obligado tributario se realiza en el local arrendado sito en (...).

   La Inspección ha comprobado las actividades realizadas desde el ejercicio 2000 a 2002 por Don A Administrador único de X, S.A., titular del 63% de la misma. Junto con su cónyuge, Doña B, controla el 88% de dicha sociedad. También se han comprobado las actividades de la entidad Y, S.L., cuya administradora única es Doña C, hija de los anteriores, y titular del 3,33% del capital social de X, S.A. Junto con su padre y con su hermano, Don D, controla el 100% de Y, S.L.

   De los hechos que constan en los Informes adjuntos a las actas, los actuarios concluyen que en la actividad económica de reparación de equipos de telefonía desarrollada por Don A, Doña C y Y, S.L., concurren todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica, así pues, ostentan personalidad, tienen personal a su cargo, y facturan sus operaciones de compra y venta. No obstante dichas actividades económicas constituyen un negocio simulado. Esta afirmación se basa en las siguientes presunciones:

   1) Don A y Doña C no han ejercido en el domicilio habitual de ambos (...), la actividad empresarial de reparación de aparatos de telefonía como empresarios individuales en los ejercicios de referencia, lo que resulta de los siguientes hechos probados:

   - inexistencia de instalación y de maquinaria necesaria para el ejercicio de dicha actividad.

   - por las manifestaciones del personal dado de alta en dichas empresas (que nunca habían trabajado en dicho inmueble o que lo habían hecho cuando ya había sido vendido).

   - inexistencia de pagos o cobros correspondientes a operaciones de compra o prestaciones de servicios facturadas, existiendo únicamente la transferencia continua desde el obligado tributario de cantidades fijas por el importe necesario para pagar los gastos de Seguridad Social e Impuestos.

   2) Y, S.L. ha ejercido en los ejercicios de referencia en el local abierto al público en (...), la actividad empresarial de venta al por menor de aparatos de telefonía y sus accesorios, así como las recargas telefónicas, pero no ha ejercido en dicho domicilio, la actividad empresarial de reparación de aparatos de telefonía en los ejercicios de referencia, lo que resulta de los siguientes hechos probados:

   - inexistencia de instalación y de maquinaria necesaria para el ejercicio de dicha actividad.

   - por las manifestaciones del personal dado de alta en dichas empresas (que nunca habían trabajado en dicho inmueble, sino que lo hacían en la c/ ..., donde se encontraban las instalaciones del obligado tributario. - inexistencia de pagos o cobros correspondientes a operaciones de compra o prestaciones de servicios facturadas al obligado tributario o a Don A y su hija.

   3) X S.A. en sus instalaciones de la C/ ..., con la maquinaria necesaria para ello y con todo el personal ha realizado la totalidad de las reparaciones de aparatos de telefonía, y con todo el personal afecto a su actividad, incluyendo los operarios dados de alta en la Seguridad Social a nombre de Y, S.L., de Don A o de su hija, ha realizado la totalidad de las reparaciones de aparatos de telefonía, radio, o de tratamiento de datos que posteriormente se han facturado a los terceros a nombre de esta empresa o a nombre de Y, S.L.

   De los hechos antes expuestos, los actuarios concluyen que la actividad económica de reparación de equipos de telefonía desarrollada por Don A, su hija y Y, S.L, es un negocio simulado en cuanto que dichas personas no tienen un local para la realización de las reparaciones, ni la maquinaria, habiendo realizado el trabajo el personal contratado en el local sito en la c/..., titularidad de X, S.A., y no existiendo corriente monetaria de pagos o cobros por las reparaciones facturadas, siendo el obligado tributario el que tiene la maquinaria para la actividad de reparación. En definitiva, en los ejercicios de referencia, sólo han existido dos actividades empresariales:

   - venta al por menor de aparatos de telefonía y sus repuestos así como de recargas telefónicas, efectuado por Y, S.L., en el local sito en la Plaza de ...

   - venta al por menor de aparatos de telefonía y sus repuestos así como de recargas telefónicas, reparación de aparatos de telefonía, radio, y procesos de información y alquiler y mantenimiento de aparatos de radio y sus antenas por X, S.A., en el local de la c/ ...

   De lo anterior, los actuarios concluyen que la creación de dos empresas individuales dedicadas a la reparación de aparatos así como la actividad realizada por Y, S.L., constituye una simulación tendente a trasladar el volumen de facturación, y, por tanto, el beneficio empresarial obtenido por el obligado tributario a Don A. y a su hija:

   1. el volumen de facturación se traslada a las personas físicas porque X, S.A., tributa en el IVA por el régimen general y las personas físicas tributan por el régimen simplificado y con ello se obtiene una menor tributación ya que, aunque las personas físicas tengan un volumen de facturación muy elevado, superior a 50 millones de pesetas, no tributan por dicho volumen, sino por el personal contratado, que es mínimo (uno) en relación con el volumen de negocio, mientras que X, S.A., al tener un volumen elevado de adquisiciones de servicios declara unas cuotas mínimas para el volumen de facturación que realiza.

   2. el beneficio empresarial se traslada igualmente a las personas físicas pues el sujeto pasivo tributa en el Impuesto sobre Sociedades por el régimen de estimación directa y las personas físicas tributan en I.R.P.F., en el régimen de estimación objetiva por Módulos y con ello se obtiene una menor tributación, ya que, aunque las personas físicas obtengan un beneficio desproporcionado, superior a 40 millones de pesetas,no tributan por dicho beneficio, sino por el personal contratado. X declara un beneficio mínimo para el volumen de facturación que realiza.

   La empresa Y, S.L., se sitúa en medio de dichas transferencias dificultando el seguimiento de las operaciones realizadas.

   TERCERO: En el acta nº ... (relativa al ejercicio 2000), se puso de manifiesto, en relación con dicho ejercicio, lo siguiente:

1. ) Que el sujeto pasivo había presentado declaración-liquidación por este impuesto y período con los siguientes datos:

   Base Imponible:3.390.161 pesetas (20.375,28 €)

   Cuotas íntegra y líquida: 1.186.556 pesetas (7.131,35 €)

   Retenciones: 872.603 pesetas (5.244,45 €)

   Pagos fraccionados:186.274 pesetas (1.119,53 €)

   Líquido a ingresar 127.679 pesetas (767,37 €)

2. ) Conforme a lo expuesto (aquí, en el Antecedente de Hecho Segundo), se propone liquidación, teniendo en cuenta que el artículo 10.3 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, dispone que la base imponible del impuesto se determinará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la Ley, el resultado contable.

   El principio de correlación de Ingresos y Gastos, que se define en el Plan General de Contabilidad, dispone que el resultado del ejercicio estará constituido por los ingresos del período menos los gastos del mismo realizados para la obtención de aquéllos. En el presente caso, al obligado tributario se le deben imputar todos los ingresos procedentes de sus operaciones económicas de reparación de aparatos de telefonía ya que es él quien realmente realiza dichas operaciones, aunque las facturas hayan sido emitidas a los consumidores finales por Y, S.L, y se le restarán todos los gastos necesarios para la obtención de los mismos, aunque las facturas o justificantes de éstos figuren a nombre de Don A, su hija o Y, S.L.

   1. Así, se computan como Ingresos:

      - No procede considerar como "ingresos extraordinarios", el importe de 27.886,98 €, declarado por el obligado tributario en 2001, procedentes de la anulación de la deuda mantenida con Z, S.L. Dicha deuda no procede de operaciones realmente efectuadas, aunque las facturas emitidas fueron contabilizadas como gasto por el obligado tributario en 2000, por lo que tampoco procede la consideración del gasto declarado en 2000.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 79.257,66 €, declarado por el obligado tributario en 2002, procedentes de la anulación de la deuda mantenida con Doña E. Dicha deuda no procede de operaciones realmente efectuadas, aunque las facturas emitidas fueron contabilizadas como gasto por el obligado tributario en 2000 y 2001, por lo que tampoco procede la consideración del gasto declarado en 2000 y 2001.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 1.340.988 pesetas (8.059,5 €), de las facturas emitidas por el obligado tributario a Don A por la venta de repuestos para la realización por parte de éste de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquél no realizaba dicha actividad.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 5.762.743 pesetas (34.634,78 €), de las facturas emitidas por el obligado tributario a Doña C por la venta de repuestos para la realización por parte de ésta de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquélla no realizaba dicha actividad.

      - Sí procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 6.573.142 pesetas (39.505,38 €), de las facturas emitidas por el obligado tributario a Y, S.L., por la venta de mercaderías para la realización por parte de éste de operaciones de venta al por menor de móviles, ya que, conforme a lo expuesto, aquélla sí realizaba dichas actividades.

      - no procede considerar como "Importe neto de la cifra de negocio" el importe de 1.474.651 pesetas (8.862,83 €), de las facturas emitidas por el obligado tributario a Y, S.L., por la venta de repuestos para la realización por parte de ésta de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquélla no realizaba dichas actividades.

      - no procede considerar como IVA repercutido el importe de 3.584,92 € contabilizado en 2001 por la venta de inmovilizado efectuada a Y, S.L., por 22.405,76 € de base imponible, ya que ésta no adquirió dicho inmovilizado. El obligado tributario no declaró ningún ingreso al respecto.

      - Sí han de considerase "importe neto de la cifra de negocios", las prestaciones de servicios de reparación de aparatos de telefonía móvil facturadas por Y, S.L., a consumidores finales, como W, S.A. (20.317.523 pesetas (122.110,77 €)); o las facturadas por Don A por el mismo concepto a consumidores finales.

   2. Gastos deducibles:

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las cuotas de arrendamiento del local sito en la Plaza de ..., pues en dicho local no desarrolla su actividad. Importe: 611.856 pesetas (3.677,33 €) en 2000.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las facturas emitidas por Doña E que fueron contabilizadas por el obligado tributario en los ejercicios 2000 y 2001 por 5.951.051 pesetas (35.766,54 €), por no corresponder a operaciones realmente efectuadas.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Don A por la reparación de equipos de telefonía y el mantenimiento de las antenas de radio ya que éste no ha realizado talactividad. Importe: 16.143.500 pesetas (97.024,39 €) 2000.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Doña C por la reparación de equipos de telefonía ya que ésta no ha realizado tal actividad. Importe: 43.809.500 pesetas (263.300,4 €) en 2000.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Y, S.L., por la reparación de equipos de telefonía ya que ésta no ha realizado tal actividad. Importe: 8.683.295 pesetas en 2000.

      - sí se admiten como gasto deducible las adquisiciones de servicios por comisiones de altas y recargas correspondiente a las facturas emitidas por Y, S.L., ya que ésta sí ha realizado dicha actividad empresarial. Importe: 3.615.163 pesetas (21.727,57 €) en 2000.

      -Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Don A como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación de teléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Don A, han efectivamente trabajado para el obligado tributario. Importe: 3.178.208 pesetas (19.101,41 €) en 2000.

      -Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Y, S.L., como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación de teléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Y, S.L., han efectivamente trabajado para el obligado tributario. Importe: 17.528.251 pesetas (105.346,91 €) en 2000.

      - Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Doña C, como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación de teléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Doña C, han efectivamente trabajado para el obligado tributario. Importe: 5.512.914 pesetas (33.133,28 €) en 2000.

3. ) Por lo expuesto, la base imponible comprobada queda fijada en 68.519.229 pesetas (411.808,86 €) en 2000.

   Al obligado tributario le es de aplicación en el ejercicio 2000 el tipo de gravamen establecido en el artículo 127 bis de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por cumplir los requisitos establecidos para las empresas de reducida dimensión:

   - Apartado a) a la base imponible comprendida entre 0,00 y 90.151,81 € se le aplica el tipo impositivo del 30 %.

   - Apartado b) al resto de la base imponible se le aplica el tipo impositivo del 35 %.

4. ) Que en aplicación de lo establecido en el artículo 153.g de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el actuario considera que la conducta del obligado tributario se encuentra tipificada como sancionable en los artículos 79 a) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, así como en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 18 de diciembre, General Tributaria.

   Conforme a la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 58/2003, al sujeto infractor se le aplicará el régimen sancionador más favorable de los dos señalados por aplicación del carácter retroactivo de la norma sancionadora.

5. ) Que, en consecuencia, se propone liquidación en la que la cuota del acta asciende a 132.494,16 € y los intereses de demora, a 28.811,13 €, resultando la deuda a ingresar de 161.305,29 €.

   CUARTO: En el acta con nº..., relativa a los ejercicios 2001 y 2002 la Inspección de los Tributos hacía constar, en síntesis:

1. ) Que el sujeto pasivo había presentado declaración-liquidación por este impuesto y períodos con los siguientes datos:

   20012002

   Base Imponible:21.451,00 €29.043,92 €

   Cuotas íntegra y líquida:7.507,85 € 10.165,37 €

   Retenciones:1.859,83 € 2.577,22 €

   Pagos fraccionados: 3.040,32 € 3.986,46 €

   Líquido a ingresar 2.607,70 € 3.601,69 €

2. ) Conforme a lo expuesto (aquí, en el Antecedente de Hecho Segundo) se propone liquidación, teniendo en cuenta que el artículo 10.3 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, dispone que la base imponible del impuesto se determinará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la Ley, el resultado contable.

   El principio de correlación de Ingresos y Gastos, que se define en el Plan General de Contabilidad, dispone que el resultado del ejercicio estará constituido por los ingresos del período menos los gastos del mismo realizados para la obtención de aquéllos. En el presente caso, al obligado tributario se le deben imputar todos los ingresos procedentes de sus operaciones económicas de reparación de aparatos de telefonía ya que es él quien realmente realiza dichas operaciones, aunque las facturas hayan sido emitidas a los consumidores finales por Y, S.L, y se le restarán todos los gastos necesarios para la obtención de los mismos, aunque las facturas o justificantes de éstos figuren a nombre de Don A., su hija o Y, S.L.

   1. Así, se computan como Ingresos:

      - No procede considerar como "ingresos extraordinarios", el importe de 27.886,98 €, declarado por el obligado tributario en 2001, procedentes de la anulación de la deuda mantenida con Z, S.L. Dicha deuda no procede de operaciones realmente efectuadas, aunque las facturas emitidas fueron contabilizadas como gasto por el obligado tributario en 2000, por lo que tampoco procede la consideración del gasto declarado en 2000.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 79.257,66 €, declarado por el obligado tributario en 2002, procedentes de la anulación de la deuda mantenida con Doña E. Dicha deuda no procede de operaciones realmente efectuadas, aunque las facturas emitidas fueron contabilizadas como gasto por el obligado tributario en 2000 y 2001, por lo que tampoco procede la consideración del gasto declarado en 2000 y 2001.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 125.000,00 €, declarado por el obligado tributario en 2001, por una operación efectuada con Don A ya que no se corresponde con una operación realmente efectuada.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 4.650,57 €, de las facturas emitidas por el obligado tributario a Don A por la venta de repuestos para la realización por parte de éste de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquél no realizaba dicha actividad.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 277,90 €, de las facturas emitidas por el obligado tributario a Doña C por la venta de repuestos para la realización por parte de ésta de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquélla no realizaba dicha actividad.

      - No procede considerar como "Importe Neto de la cifra de negocio", el importe de 5.505,60 €, de las facturas emitidas por el obligado tributario a Y, S.L., por la venta de mercaderías para la realización por parte de éste de operaciones de venta al por menor de móviles, ni el importe de 3.953,90 €, de las facturas emitidas por el obligado tributario a Y, S.L., por la venta de repuestos para la realización por parte de ésta de operaciones de reparación de equipos de telefonía, ya que, conforme a lo expuesto, aquélla no realizaba dichas actividades.

      - no procede considerar como IVA repercutido el importe de 3.584,92 € contabilizado en 2001 por la venta de inmovilizado efectuada a Y, S.L., por 22.405,76 € de base imponible, ya que ésta no adquirió dicho inmovilizado. El obligado tributario no declaró ningún ingreso al respecto.

      - Sí han de considerase "importe neto de la cifra de negocios", las prestaciones de servicios de reparación de aparatos de telefonía móvil facturadas por Y, S.L., a consumidores finales, como W, S.A. (37.223,47 €), V, S.A. (15.269,22 €), U, S.L. (91.611,32 €); o las facturadas por Don A por el mismo concepto a consumidores finales.

   2. Gastos deducibles:

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las cuotas de arrendamiento del local sito en la Plaza de ..., pues en dicho local no desarrolla su actividad. Importe: 3.808,12 € en 2001 y 3.947,88 en 2002.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las facturas emitidas por Doña E que fueron contabilizadas por el obligado tributario, por un importe de 39.632,43 €, por no corresponder a operaciones realmente efectuadas.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Don.A por la reparación de equipos de telefonía y el mantenimiento de las antenas de radio ya que éste no ha realizado talactividad. Importe: 39.859,81 € en 2001 y 152.185,03 € en 2002.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Doña.C por la reparación de equipos de telefonía ya que ésta no ha realizado tal actividad. Importe: 367.707,02 € en 2001 y 316.924,31 € en 2002.

      - no se consideran gastos deducibles del obligado tributario las adquisiciones de servicios de reparación correspondientes a las facturas emitidas por Y, S.L., por la reparación de equipos de telefonía ya que ésta no ha realizado tal actividad. Importe: 5.811,46 € en 2001 y 368,12 € en 2002.

      - sí se admiten como gasto deducible las adquisiciones de servicios por comisiones de altas y recargas correspondiente a las facturas emitidas por Y, S.L., ya que ésta sí ha realizado dicha actividad empresarial. Importe: 62.297,37 € en 2001 y 27.323,95 € en 2002.

      - no procede considerar como gasto deducible una factura emitida por Don A a nombre de Y, S.L., y que se encuentra contabilizada como gasto en dicha entidad así como en el libro Diario del obligado tributario. Importe: 9.763,58 €.

      - no procede considerar como gasto deducible una factura emitida por Doña C a nombre de Y, S.L., y que se encuentra contabilizada como gasto en dicha entidad así como en el libro Diario del obligado tributario. Importe: 72.212,51 €.

      - Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Don A. como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación deteléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Don A, han efectivamente trabajado para el obligado tributario. Importe: 19.917,47 € en 2001 y 18.464,31 € en 2002.

      - Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Y, S.L., como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación de teléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Y, S.L., han efectivamente trabajado para el obligado tributario. Importe: 166.513,91 € en 2001 y 219.913,92 € en 2002.

      - Se consideran gastos deducibles del obligado tributario los correspondientes a distintas operaciones consideradas por Doña C, como afectas a la actividad empresarial que ha sido considerada como simulada por la Inspección, la de reparación de teléfonos. Se trata de los gastos de sueldos y salarios y los gastos de Seguridad Social por el régimen general de los operarios que figurando a nombre de Doña B, han efectivamente trabajado para el obligado tributario.Importe: 34.468,16 € en 2001 y 37.089,00 € en 2002.

   3. Pérdidas procedentes de bienes inmuebles:

      El obligado tributario ha declarado una pérdida de 10.144,77 €, por la venta de un apartamento (junto con su plaza de garaje) sito en la Urbanización...en... La Inspección pone de manifiesto que la pérdida ha sido de 991,67 €, teniendo en cuenta que lo había adquirido mediante escritura pública de 6 de mayo de 2000, por 9.500.000 pesetas (57.096,15 €) más 665.000 pesetas (3.996,73 €), y lo había vendido mediante escritura pública de 23 de octubre de 2001 por 60.101,21 €.

6. ) Por lo expuesto, las bases imponibles comprobadas quedan fijadas en 407.395,64 € en 2001 y 759.429,54 € en 2002.

   Al obligado tributario le es de aplicación en los dos ejercicios el tipo de gravamen establecido en el artículo 127 bis de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por cumplir los requisitos establecidos para las empresas de reducida dimensión:

   - Apartado a) a la base imponible comprendida entre 0,00 y 90.151,81 € se le aplica el tipo impositivo del 30 %.

   - Apartado b) al resto de la base imponible se le aplica el tipo impositivo del 35 %.

3. ) Que en aplicación de lo establecido en el artículo 153.g de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, el actuario considera que la conducta del obligado tributario se encuentra tipificada como sancionable en los artículos 79 a) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, así como en el artículo 191 de la Ley 58/2003, de 18 de diciembre, General Tributaria.

   Conforme a la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 58/2003, al sujeto infractor se le aplicará el régimen sancionador más favorable de los dos señalados por aplicación del carácter retroactivo de la norma sancionadora.

4. ) Que, en consecuencia, se propone liquidación en la que la cuota del acta asciende a 381.700,41 €, y los intereses de demora, a 49.670,52 €, resultando la deuda a ingresar de 431.370,93 €.

   QUINTO: A las citadas actas se adjuntaron los preceptivos informes ampliatorios a que se refiere el artículo 48.2.a) del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

   - La interesada presentó alegaciones en fecha 19 de julio de 2005 en relación con la propuesta de 2000, y en fecha 16 de septiembre de 2005, en relación con los ejercicios 2001 y 2002. En ambas ocasiones mostró su disconformidad con sendas actas, alegando que no existe simulación sino economía de opción, y que la Inspección se ha basado en indicios. El Inspector Regional Adjunto de la Delegación Especial de ... dictó, en fechas 21 de julio y 30 de septiembre de 2005 sendos acuerdos de liquidación, que fueron confirmatorios de las propuestas de liquidación contenidas en las actas, en cuanto a la cuota, corrigiendo los intereses, que quedaban fijados para 2000 en 28.302,93 € y para 2001 y 2002, en 48.781,63 €, ascendiendo las deudas a ingresar a 160.797,09 € en 2000 y 430.482,04 € en 2001 y 2002.

   Los acuerdos fueron notificados respectivamente en fecha 21 de julio de 2005 y en fecha 10 de octubre de 2005.

   SEXTO: También en fecha 10 de octubre de 2005, se notifican asimismo al obligado tributario las respectivas resoluciones de los procedimientos sancionadores que habían sido iniciados el 1 de julio y el 30 de agosto de 2005. Según las resoluciones, los hechos consignados en los actos de liquidación constituían infracción tributaria, consistente en dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, tipificada en el artículo 79 a) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, cuantificándose las sanciones en 102.155,15 € en 2000, 102.507,99 € en 2001 y en 204.774,11 € en 2002, en aplicación de los artículos 87 y 82.1.c) de la Ley 230/1963 y 19.3 y 4 del Reglamento de desarrollo del procedimiento sancionador aprobado por el Real Decreto 1930/1998, al entenderse que, por un lado, se han utilizado facturas falsas o falseadas (art. 19.4) y se han interpuesto personas físicas o jurídicas para la comisión de la infracción (art. 19.3). Así, se considera que se han utilizado facturas falsas o falseadas por operaciones inexistentes por importes que representan, en los tres ejercicios, un porcentaje superior al 10% de la deuda tributaria descubierta, por lo que, por la parte de la base de sanción ocasionada por estas operaciones, procede incrementar el porcentaje de sanción en su importe mínimo de 25 puntos (art. 19.3 R.D. 1930/98). Por las ventas emitidas a nombre de Y, S.L., (utilización de personas interpuestas), se ha incrementado la sanción en 35 puntos, en virtud del artículo 19.4 del R.D. 1930/98.

   Las resoluciones incluían el cálculo de la sanción correspondiente a la infracción cometida según las normas de la Ley 58/2003, de acuerdo con lo previsto en la Disposición Transitoria Cuarta de la Ley 58/2003, que no se consideró aplicable al no resultar más favorable que la calculada según la Ley 25/1995.

   SEPTIMO: Contra los acuerdos de liquidación y sancionadores anteriores, la interesada interpuso cuatro reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-administrativo Regional de...

   Las relativas a la liquidación y sanción del ejercicio 2000, fueron interpuestas en 19 de agosto (la liquidación), que fue registrada con el nº .../05; y en 2 de noviembre de 2005 (la sanción), que fue registrada con el nº .../05. Dichas reclamaciones fueron acumuladas para su resolución conjunta.

   Por su parte, las relativas a 2001 y 2002, fueron interpuestasambas en fecha 2 de noviembre de 2005, registradas con el nº .../05, la de la liquidación, y con el nº .../05, la de la sanción. Ambas reclamaciones fueron acumuladas por su parte para su resolución conjunta.

   Puestos de manifiesto los expedientes, la interesada mediante escrito de alegaciones expuso, en síntesis, lo siguiente:

   1. ) Nulidad de las actas: las actuaciones inspectoras con relación a X, se habían iniciado en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2000, 2001 y 2002 (y a IVA,2001 y 2002), levantándose el 1 de julio tres actas, una por el Impuesto sociedades, 2000, otra por el mismo impuesto y los ejercicios 2001 y 2002 y la tercera, por el IVA. Mediante acuerdo de 21 de julio de 2005 son anuladas las actas relativas a 2001 y 2002, retrotrayéndose las actuaciones al momento en que se realizaron las propuestas de liquidación y de sanción, manteniéndose las actuaciones relativas al Impuesto sobre Sociedades 2000. Pues bien, si el actuario, subinspector, no tenía facultades para suscribir las actas correspondientes a 2001 y 2002 por sobrepasar el límite, tampoco las tiene para el ejercicio 2000, por lo que debe declararse nula el acta por falta de capacidad para su firma.

   2. ) Que cuando fue creada la entidad el mercado era reducido, pero en poco tiempo creció de tal manera que hubo que recurrir a la subcontratación con terceros para hacer frente a la demanda. Esa subcontratación se llevó a cabo con Don A, en mayo de 1997 y con su hija, en julio de 1997, quienes se dieron de alta en el IAE y adquirieron la maquinaria y el personal necesarios para la reparación de móviles, operando inicialmente en sus domicilios y facturando al X, S.A. Dado que el mercado siguió creciendo, ésta tuvo que abrir otro local en la c/.... Sin embargo, la operadora, T exige a A que sólo tenga un punto de venta en dicha calle, por lo que constituye una nueva sociedad, Y, S.L., para que realizase la actividad como subcontratista en la Plaza de ..., sede inicial.

   3. ) Frente a tales hechos, la Inspección pretende con base en unas presunciones sobre unos hechos no probados, demostrar la existencia de una simulación. Así, las dos personas físicas citadas sí que adquirieron los medios necesarios para realizar la actividad, y de hecho, se aportaron duplicados de las facturas de 1998, emitidos por el proveedor en 2005, porque ya no las conservaba. Al emitirse en 2005 el proveedor detalla la dirección del domicilio de dicho período y no del que la entidad tenía en 1998. Por este simple hecho, el actuario declara falsas las facturas.

   Asimismo, con fecha 15 de diciembre de 2004 existen actuaciones de la Dependencia de Gestión Tributaria, Unidad de Módulos, en las que se imputan a Don A 1.800 horas de personal no asalariado, 1.785 horas de personal asalariado (2 trabajadores), superficie de local, 30 m2. En diligencia ampliatoria, que aporta, de 1 de marzo de 2005 la Dependencia de Gestión señala que "se comprueba que queda excluido de módulos para el año 2003 al superar el límite de las adquisiciones, compras 348.192,38 siendo el límite 300.506,05".

   Aporta asimismo testimonio ante notario de personas que estuvieron en el taller de la calle ..., a modo de prueba de la existencia de medios para el desarrollo de la actividad por parte de Don A y su hija.

   Considera así probada la existencia de un taller y de la maquinaria necesaria para la reparación de teléfonos móviles en el caso de las dos personas físicas citadas.

4. ) Con relación a Y, S.L., como prueba de que dicha entidad ejercía la actividad de reparación de móviles adjunta dos certificados de W y de U, en los que se recoge que Y y X tienen números diferentes de proveedor, y que han comprobado la existencia de personal, instalaciones y medios técnicos precisos para la realización de la actividad.

5. ) Se aportan también manifestaciones de trabajadores contratados por Don A, en las que ponen de relieve cuál es su lugar de trabajo. En cuanto a las manifestaciones de trabajadores contratados por Doña C y Y, S.L., que constan en el expediente, la interesada resta credibilidad a las mismas pues uno de los trabajadores fue despedido.

6. ) Que no han podido defenderse contra la afirmación de la Inspección relativa a la inexistencia de pagos y cobros por cuanto que desconocían que toda la actuación inspectora iba a ir encaminada a probar la simulación, lo cual ellos desconocían.

7. ) En definitiva, que las afirmaciones de la Inspección quedan desmontadas, y no puede hablarse de simulación ya que existe libertad de empresa, recayendo la carga de la prueba en la administración, que no ha probado, en ningún caso, los hechos que se le imputan.

8. )Que, en cuanto a la sanción, además de la inexistencia de los hechos imputados y de la falta de culpabilidad, manifestaba que no se puede considerar una circunstancia que forma parte de la propia calificación de la infracción como agravante y muestra su disconformidad con que la sanción fuera calificada como muy grave.

   OCTAVO: Por sendos acuerdo del TEAR de ... de fecha 30 de septiembre de 2008, las reclamaciones fueron desestimadas. El TEAR analizando los hechos que constan en el expediente, confirma la existencia de simulación.

   Los fallos fueron notificados a la interesada el 10 de octubre del mismo año y contra los mismos, la interesada interpuso, en fecha 6 de noviembre de 2008, los recursos de alzada objeto de la presente resolución reiterando las alegaciones vertidas ante la oficina gestora y el Tribunal de instancia, añadiendo las siguientes consideraciones, en síntesis:

   1. ) Que la carga de la prueba del hecho imponible pesa sobre la Administración gestora. De las actuaciones resulta que la Inspección extrae la conclusión de que se produjo un negocio simulado mediante juicios de valor, mientras que la reclamante aportó numerosas pruebas de las que resultaba una conclusión distinta a la propuesta.

   2. ) Que según el artículo 16 de la Ley General Tributaria, en los actos o negocios en que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes, debiendo sustituirse el negocio jurídico realizado por el que realmente corresponda. Sin embargo, aquí no se ha sustituido un efecto por otro, sino que se ha imputado toda la actividad al obligado tributario.

   3. ) Que si la Oficina Gestora concluyó que nos encontramos ante actos fraudulentos debió, antes de liquidar, instar ante los órganos jurisdiccionales del orden civil la declaración de la proclamada simulación, y en caso de prosperar la acción civil, extraer, en el ámbito tributario, las consecuencias derivadas del acto ya declarado simulado.

   FUNDAMENTOSDEDERECHO

   PRIMERO: Concurren en el supuesto los requisitos de competencia, legitimación y formulación en plazo, que son presupuesto para la admisión a trámite de la presente alzada en la que se plantean las cuestiones siguientes: 1ª) la de la competencia del actuario que ha realizado las actas; 2ª) la del análisis de la posible simulación; y 3ª) la de la calificación del expediente.

   SEGUNDO: En relación con la primera cuestión, cabe hacer referencia a la Resolución de 20 de marzo de 2003 de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se modifica la de 24 de marzo de 1992 sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, el cual señala en su apartado quinto, letra C,que "En las Dependencias Regionales de Inspección podrán constituirse, por acuerdo del Director General de la Agencia Tributaria, a propuesta conjunta del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria y del Delegado Especial respectivo, Unidades de Inspección formadas por el número de Subinspectores que en cada caso se determine, cuya dirección efectiva corresponderá a un Inspector quien, por delegación de un Inspector Jefe, podrá dictar los actos de liquidación e imponer las sanciones que procedan como consecuencia de las actuaciones realizadas por los miembros de la Unidad.

   Los Subinspectores adscritos a dichas Unidades podrán desarrollar la totalidad de las actuaciones comprendidas en los capítulos V, VI y VII del Título Primero del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, siempre que se refieran a actuaciones de comprobación e investigación de carácter general cerca de personas físicas que desarrollen actividades empresariales, o personas jurídicas, cuyo volumen anual de operaciones en los ejercicios comprobados no exceda de 1.803.036,31 euros, y tratándose de profesionales, de 180.303,63 euros. "

   Y añadiendo en su apartado Nueve, en relación con la firma de las actas, lo siguiente:

   "Las actas de la Inspección de los Tributos serán firmadas:

   1. (...)

   2. (...)

   3. En los supuestos a que se refiere la letra C del apartado Cinco.4.2.3 de esta Resolución por el Subinspector o Subinspectores que hubiesen desarrollado las actuaciones.

   4. En los supuestos de asignación de firma a que se refiere el apartado Nueve.3 siguiente, por el funcionario o funcionarios a quienes se hubiera asignado. En estos supuestos el visto bueno del Jefe de Equipo, Jefe o Subjefe de la Unidad deberá constar en diligencia. Si no se otorgase el visto bueno, éstos asumirán la firma de las

   actas.

   (...)".

   Añadiendo, en relación a la asignación de firma de las propuestas de regularización, en el punto 3, lo siguiente:

   3.1 Los Jefes de Equipo o Unidad de Inspección de las Dependencias Regionales de Inspección asignarán la firma de las propuestas de regularización resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación a los Inspectores adjuntos que hubieren realizado de manera efectiva la totalidad de las actuaciones comprendidas en los capítulos V y VI del Título Primero del Reglamento General de la Inspección de los Tributos.

   Asimismo, los Jefes de Equipo o Unidad de Inspección y Subjefes de Unidad de las Dependencias Regionales de Inspección asignarán la firma de las propuestas de regularización resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación al Subinspector o Subinspectores que hubieren realizado de manera efectiva la totalidad de las actuaciones comprendidas en los capítulos V y VI del Título Primero del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, siempre que desempeñen un puesto de trabajo de nivel de complemento de destino 20 o superior, y salvo que las citadas actuaciones se refieran a contribuyentes personas físicas que desarrollen actividades empresariales, o personas jurídicas, cuyo volumen anual de operaciones en los ejercicios comprobados exceda 1.803.036,31 euros y, tratándose de profesionales, de 180.303,63 euros."

   Teniendo en cuenta la normativa expuesta, debe desestimarse la pretensión de nulidad del acto con base en la supuesta incompetencia del subinspector que ha firmado el acta relativa al IS 2000, en la que se incluía la propuesta de liquidación, por cuanto que en el caso presente, en el ejercicio 2000, la cifra de negocios no supera el límite establecido de 1.803.036,31 €, por lo que el subinspector resultaba competente para firmar el acta, con independencia de que en los años 2001 y 2002, las correspondientes propuestas de liquidación no hubieran podido ser firmadas por el subinspector actuante, debiendo ser, consecuentemente, declaradas nulas.

   TERCERO: Entrando ya en la cuestión de fondo del expediente, se debe tener en cuenta que los negocios simulados constituyen un tipo de negocio anómalo en los cuales existe una contradicción entre la voluntad interna y la voluntad declarada, de forma que de esta contradicción nace un negocio que se califica de aparente. Este negocio aparente puede encubrir otro negocio, simulación relativa, o puede no encubrir negocio alguno, simulación absoluta. Como ha declarado reiteradamente la jurisprudencia del Tribunal Supremo, la simulación contractual es un vicio de la declaración de voluntad en los negocios jurídicos, por el que ambas partes de común acuerdo y con el fin de obtener un resultado frente a terceros (que puede ser lícito o ilícito) dan a conocer una declaración de voluntad distinta de su querer interno. La cuestión está subsumida en el tratamiento de la causa y, en particular, en los artículos 1.275 y 1.276 del Código Civil, relativos a los contratos sin causa o celebrados con expresión de causa falsa. En la simulación, el negocio aparente no puede desplegar sus efectos, aunque sí puede producirlos el negocio encubierto o simulado, si lo hay y reúne todos los requisitos materiales para su validez. Habida cuenta de que la simulación constituye la confección artificiosa de una apariencia destinada a velar la realidad que la contradice, es obvio que la prueba de la simulación encierra una gran dificultad, pues en el negocio simulado suelen concurrir todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica y, por tanto, la prueba ha de basarse en presunciones que fundamenten la convicción de la existencia del negocio simulado. A estos efectos el artículo 118.2 de la LGT dispone que para que las presunciones no establecidas por la Ley sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Conforme a la doctrina de este Tribunal Central consagrada en numerosas resoluciones, tal enlace se da cuando concurren los tres requisitos siguientes: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permita considerar ésta en un orden lógico, como extremadamente posible. b) Precisión o, lo que es lo mismo, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse, y c) Concordancia entre todos los hechos conocidos, que deben conducir a la misma conclusión.

   CUARTO: A la vista de la documentación que obra en el expediente y del contenido del acta y el informe emitido por el actuario, son hechos acreditados en el presente, los siguientes:

   1) El sujeto pasivo, X, S.A., se dedicaba a las siguientes actividades:

   - comercio al por menor de aparatos de telefonía móvil y susaccesorios.

   - reparación de aparatos de telefonía móvil, radio y equipos de información.

   - alquiler y mantenimiento de antenas para transmisiones por radio.

   2) Desde el 18 de diciembre de 1997 la actividad económica del obligado tributario se realiza en el local arrendado sito en la calle de ...

   3) Don A, Administrador único de X, S.A., era titular del 63% de la misma. Junto con su cónyuge, Doña B, controla el 88% de dicha sociedad. Habiendo sido comprobadas las actividades de la entidad Y, S.L., se concluye que su administradora única es Doña C, hija de los anteriores, y titular del 3,33% del capital social de X, S.A. Junto con su padre y con su hermano, Don D, controla el 100% de Y.

   4) En relación con las empresas individuales constituidas por Don A y Doña C, cuyo domicilio habitual está situado en la c/...:

   - inexistencia de instalación y de maquinaria necesaria para el ejercicio de la actividad de reparación de aparatos móviles. Don A y su hija ubican su actividad en la vivienda habitual del primero, señalando que se ejerció allí la actividad hasta el 31 de diciembre de 2002, si bien dicha vivienda fue vendida mediante escritura pública de 15 de marzo de 2002. Don A manifiesta que tenía la terraza acondicionada como taller, pero no aporta ningún tipo de prueba al respecto, salvo las manifestaciones ante notario de personas que han acudido a su vivienda por razones personales. Aporta también las diligencias de la Dependencia de Gestión Tributaria Unidad de Módulos que, levantadas en 2005 se refieren a 2002 y 2003, en las que se recoge que tiene un local de negocio de 30 m2. Sin embargo, dichas diligencias no sitúan dicho local en su vivienda sino en la C/..., domicilio del obligado tributario, X.

   Con relación a la maquinaria y herramientas, Don A e hija reconocen que no pueden aportar ninguna factura de su adquisición pues ésta se efectuó en los años 1996 a 1998, y se encuentran prescritos. No obstante, aportan alguna factura de adquisición de maquinaria supuestamente emitidas en 1998. Dichas facturas fueron emitidas en 2005 y en las mismas consta el domicilio de dicho año, 2005, de la empresa emisora, a lo que la interesada opone que se trata de un duplicado. La Inspección entiende que se trata de una factura falsa o falseada, por cuanto que no cumple con la normativa para la emisión de facturas duplicadas prevista en el Real Decreto 1496/2003, de 28 de diciembre.

   - el personal dado de alta en dichas empresas manifiesta que nunca han trabajado en dicho inmueble o que lo habían hecho cuando consta a la Inspección que ya había sido vendido.

   - inexistencia de pagos o cobros correspondientes a operaciones de compra o prestaciones de servicios facturadas, existiendo únicamente la transferencia continua desde el obligado tributario de cantidades fijas por el importe necesario para pagar los gastos de Seguridad Social e Impuestos.

   Tras el estudio de la facturación, la Inspección constata que entre las empresas implicadas se están facturando reparaciones efectuadas en placas telefónicas sin que exista un consumidor final de las placas, las cuales están, según las facturas, dando vueltas entre las distintas empresas de forma que X, S.A., que es quien realmente realiza las operaciones de reparación, factura a los consumidores finales una cantidad muy inferior a la que Don A y su hija facturan a X la supuesta reparación de aquéllas. Los certificados de W y U como clientes finales no contradicen la conclusión de la Inspección puesto que dichas empresas ya son recogidas por ésta como excepciones en las que se factura al consumidor final, suponiendo en todo caso un porcentaje muy bajo en relación con el total de la facturación.

   5)En relación con la entidad Y, con domicilio en Plaza de ... :

   - inexistencia de instalación y de maquinaria necesaria para el ejercicio de la actividad de reparación de aparatos móviles.

   - el personal dado de alta en Y, manifiesta que nunca habían trabajado en dicho inmueble, sino que lo hacían en la c/ de ..., donde se encontraban las instalaciones del obligado tributario.

   - inexistencia de pagos o cobros correspondientes a operaciones de compra o prestaciones de servicios facturadas al obligado tributario o a Don A y su hija. Y, S.L. aparece como intermediario en muchas de las operaciones facturadas emitiendo facturas y recibiéndolas como proveedor o cliente de las demás empresas.

   6) X, S.A. en sus instalaciones de la C/..., sí disponía de la maquinaria necesaria para la realización de la actividad de reparación de aparatos de telefonía.

   - X es titular de tres cuentas en ... a través de las cuales realiza los cobros y los pagos de la actividad con excepción de las operaciones realizadas con Don A, su hija, y Y, S.L., con quien no existen movimientos de dinero puesto que las cuentas de ingresos se compensan con las facturas de compras o prestación de servicios ,quedando siempre a final del ejercicio unas deudas por cuantías importantes. Igual ocurre con la cuenta que tiene Y, S.L., en ...

   Tanto Don A como su cónyuge y su hija reciben de X una nómina.

   QUINTO: De los hechos anteriores, desarrollados de forma exhaustiva en el Informe complementario de las actas, los actuarios concluyen que en la actividad económica de reparación de equipos de telefonía desarrollada por Don A, Doña C y Y, S.L., concurren todos los requisitos externos que constituyen la apariencia jurídica, así pues, ostentan personalidad, tienen personal a su cargo, y facturan sus operaciones de compra y venta, constituyendo, dichas actividades económicas, no obstante, un negocio simulado, lo cual se basa en las siguientes presunciones:

   1) Que Don A y Doña C no han ejercido en el domicilio habitual de ambos (c/...), la actividad empresarial de reparación de aparatos de telefonía como empresarios individuales en los ejercicios de referencia, lo que resulta de los hechos citados anteriormente como probados.

   2) Que la entidad Y, S.L., ha ejercido en los ejercicios de referencia en el local abierto al público en la Plaza de ..., la actividad empresarial de venta al por menor de aparatos de telefonía y sus accesorios, así como las recargas telefónicas, pero no ha ejercido en dicho domicilio, la actividad empresarial de reparación de aparatos de telefonía en los ejercicios de referencia, lo que resulta de los hechos citados anteriormente como probados.

   3) Que el obligado tributario, con todo el personal ha realizado la totalidad de las reparaciones de aparatos de telefonía, y con todo el personal afecto a su actividad, incluyendo los operarios dados de alta en la Seguridad Social a nombre de Y, S.L., de Don A o de su hija, ha realizado la totalidad de las reparaciones de aparatos de telefonía, radio, o de tratamiento de datos que posteriormente se han facturado a los terceros a nombre de esta empresa o a nombre de Y, S.L.

   SEXTO: Pues bien, este Tribunal estima que existe enlace preciso y directo entre los hechos acreditados y las conclusiones obtenidas por la Inspección, habiéndose probado suficientemente que quien realizaba la actividad de reparación de móviles era el obligado tributario y no las empresas individuales, que carecían de medios para ello, y que el mantener formalmente dos actividades independientes por las empresas individuales constituidas y por el obligado tributario se efectúa con la finalidad de eludir la carga tributaria total que debía soportar ésta última, desviando a aquéllas que tributaban en estimación objetiva, parte de los ingresos obtenidos en la actividad. En definitiva, a la vista de los hechos expuestos, que se desprenden de las actuaciones inspectoras, este Tribunal considera que se ha probado que la creación de las empresas individuales a nombre de las personas físicas citadas en el expediente constituye un negocio sin causa y se efectúa con la finalidad de eludir la carga tributaria total que debía soportar el obligado tributario, desviando a dichas empresas individuales que tributaban en estimación objetiva, parte de los ingresos obtenidos por él en la actividad de reparación de móviles y a la vez le permitía deducir gastos en el IRPF y cuotas soportadas en el IVA. En oposición a dichas pruebas, la interesada únicamente ha aportado testimonios y manifestaciones de trabajadores, clientes y personas, en general, que dicen haber visto el taller donde supuestamente las empresas individuales realizaban la actividad de reparación de móviles, pruebas todas ellas que este Tribunal juzga con menor fuerza probatoria que las aportadas por la Administración Tributaria y que han sido citadas anteriormente.

   En consecuencia y en aplicación del artículo 25 de la LGT debe someterse a gravamen el verdadero negocio de reparación de móviles realizado por el propio obligado y confirmar a este respecto el criterio mantenido por la Inspección en la liquidación impugnada.

   SEPTIMO: En relación con otras alegaciones de la interesada, cabe señalar que el hecho de que la actividad en módulos de las empresas individuales citadas hubiesen sido revisadas por los órganos de gestión (Unidad de Módulos) no altera la conclusión alcanzada, pues la comprobación de tales órganos es limitada en su alcance, no pudiendo equipararse a una actuación investigadora de la Inspección de los Tributos. Tampoco puede aceptarse que exista economía de opción, ya que, como tiene dicho este Tribunal Central "la opción sólo puede darse cuando la Ley explícitamente ofrece a un hecho imponible dos fórmulas jurídicas igualmente válidas, pero con consecuencias tributarias distintas, no existiendo tal facultad de elegir cuando el sujeto pasivo toma un camino que implica abuso de las formas jurídicas o vulneración del espíritu de las normas." (RG 647/2001, entre otros). La economía de opción permitiría a la persona física ejercer la actividad de reparación de móviles directamente o a través de una sociedad mercantil, pero no mantener artificiosamente dos actividades en paralelo, traspasando a la persona física en módulos parte de los beneficios propios de la sociedad, con el consiguiente ahorro fiscal.

   En relación con las manifestaciones de la interesada por las que señala que, la Inspección no ha actuado según el artículo 16 de la Ley General Tributaria, que dispone que en los actos o negocios en que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes, debiendo sustituirse el negocio jurídico realizado por el que realmente corresponda, este Tribunal concluye, en contra de lo manifestado por la interesada, que la Inspección ha actuado correctamente por cuanto que una vez que ha concluido que es X quien realmente realiza operaciones económicas de reparación de aparatos de telefonía, le ha imputado todos los ingresos procedentes de dichas operaciones y ha restado todos los gastos necesarios para la obtención de aquellos, aunque las facturas o justificantes de éstos no estuvieran emitidas a su nombre.

   Por último, plantea asimismo la interesada que ya que la Inspección concluye que nos encontramos ante un negocio fraudulento, se debería haber acudido previamente a los órganos jurisdiccionales. Sin embargo, este Tribunal no coincide con dicho planteamiento por cuanto que en ningún momento se ha puesto de manifiesto por parte de la Inspección que estemos ante lo que se define técnicamente como negocio fraudulento, sino ante un negocio simulado, tal y como ha quedado definido en el Fundamento de Derecho Tercero de la presente resolución. En consecuencia, se desestima la pretensión de la interesada.

   OCTAVO: Finalmente se plantea la cuestión relativa a determinar si es o no conforme a Derecho la calificación del expediente como constitutivo de infracción tributaria grave.

   El artículo 77 de la Ley General Tributaria, en su redacción dada por la Ley 10/1985, de 26 de abril, establecía en su apartado 1: "Son infracciones tributarias las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas en las Leyes. Las infracciones son sancionables incluso a título de mera negligencia", redacción que se mantiene tras la modificación parcial de la Ley General Tributaria por la Ley 25/1995, de 20 de julio. No obstante, y aún habiendo desaparecido en la redacción del precepto toda alusión a la voluntariedad, a diferencia de lo que ocurría con anterioridad a la Ley 10/85, tal omisión no puede considerarse como la introducción en el ámbito del Derecho Tributario sancionador de un principio de responsabilidad objetiva. La intencionalidad y el grado en que ésta se produce en cada caso ha de ser tenida en cuenta como elemento determinante en la aplicación de las normas que conforman el Derecho Administrativo Sancionador, una de cuyas parcelas es, precisamente, el Derecho Tributario Sancionador, en cuyo ámbito nos estamos moviendo. En efecto, tanto la doctrina del Tribunal Constitucional como la jurisprudencia del Tribunal Supremo y, por reflejo, la doctrina y jurisprudencia administrativas, han venido desechando, de forma reiterada, la implantación de este principio de responsabilidad objetiva en el ámbito tributario. En consecuencia, para determinar la responsabilidad tributaria será preciso examinar, en cada caso, la participación del sujeto infractor en las conductas tipificadas en la norma sancionadoras o, lo que es lo mismo, la existencia del elemento intencional o voluntad de defraudar a la Administración.

   Pues bien, la existencia de simulación creada por la interesada para la obtención de un beneficio de índole tributario sin que se estime la concurrencia de causa alguna de exculpación, supone la concurrencia del elemento subjetivo de la infracción tributaria. Asimismo, en cuanto al elemento objetivo, su conducta se encuentra tipificada como grave en el artículo 79 a) de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963, en la redacción dada a la misma por la Ley 25/1995, siendo procedentes las sanciones impuestas del 50% en aplicación del artículo 87.1 de la Ley 25/1995.

   Por lo que se refiere a la graduación de las sanciones, la interesada alega que no se puede considerar una circunstancia que forma parte de la propia calificación de la infracción como agravante. Sin embargo, en el presente caso se ha tenido en cuenta que la simulación es indicativa del elemento subjetivo que, junto con la conducta tipificada de dejar de ingresar, ha conformado la conducta sancionable por infracción grave. Por otro lado, la Ley General Tributaria prevé, en su artículo 82.1.c), la consideración de medios fraudulentos como agravante y así se ha tenido en cuenta en los acuerdos sancionadores, exclusivamente en relación con las ventas emitidas a nombre de Y, S.L., (utilización de personas interpuestas), y con las facturas que se han considerado falsas o falseadas por operaciones inexistentes, lo cual debe ser confirmado por este Tribunal.

   De todo lo anterior deriva la confirmación de las sanciones impuestas en todos sus extremos, no resultando, como así declaró la Inspección y confirmó el Tribunal regional, aplicable al respecto, por no resultar más favorable, la Ley 58//2003, por la cual las sanciones hubieran sido calificadas como muy graves.

   Por lo expuesto,

   EL TRIBUNAL CENTRAL, EN SALA, como resolución de los recursos de alzada interpuestos ante este Tribunal Central por X, S.A., contra sendos fallos del TEAR de ..., ACUERDA:DESESTIMARLOS, confirmando las resolucionesimpugnadas.