STS, 6 de Noviembre de 2008

Con fecha 13 de enero de 1997, la Oficina Nacional de inspección de Madrid incoó Acta A02 (disconformidad), nº 61056600, al Grupo en régimen de declaración consolidada 21/81, cuya sociedad dominante es TRANSAFRICA S.A., por el concepto Impuesto sobre Sociedades y ejercicio 1991. En el Acta se contenía la regularización de la situación tributaria del Grupo mencionado, liquidación que fue modificada por la Oficina Nacional de inspección mediante acuerdo de 30 de septiembre de 1997, dictada en el expediente 33/97, en el que se estableció una cuota tributaria que ascendía a 241.591.578 ptas. (con una deuda tributaria por importe de 372.759.228 ptas.).

De conformidad con lo dispuesto en el art. 77.3 de la LGT, con fecha 13 de enero de 1997 la Oficina Nacional de Inspección incoa, asimismo, a la entidad TRANSAFRICA S.A. Acta A02 (disconformidad) por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991, ascendiendo la deuda tributaria, integrada exclusivamente por la sanción, a 128.080.348 ptas. La incoación del acta aludida se lleva a cabo al ser TRANSAFRICA S.A. sujeto infractor en el régimen de declaración consolidada, por ser la sociedad dominante del Grupo 21/81. Emitido por el Actuario el informe complementario del acta incoada y presentadas alegaciones por la entidad interesada, el Jefe de la Oficina Técnica de la ONI dicta acuerdo, el 29 de julio de 1997, de complemento de actuaciones.

Emitido, el 5 de septiembre de 1997, informe por el Actuario de complemento de actuaciones y vuelto a poner de manifiesto el expediente a TRANSAFRICA S.A. para la formulación de nuevas alegaciones, por el Jefe de la Oficina Técnica de la ONI se dicta acuerdo de liquidación tributaria el 31 de octubre de 1997. La modificación efectuada por la Oficina Técnica, mediante acuerdo de 30 de septiembre de 1997, de la cuota del Acta incoada al grupo 21/81, determina que el importe de la sanción se fije en 116.938.089 ptas. Se notifica el 4 de noviembre de 1997.

Disconforme con el acuerdo anterior, la mercantil TRANSAFRICA S.A. interpone el 13 de noviembre de 1997 reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central que fue resuelta por acuerdo del citado Tribunal de 11 de mayo de 2001 (R.G. 7113; R.S. 282-98).

Del examen del expediente se desprende que se halla suspendida la ejecución del acto administrativo que se reclama.

Por la entidad mercantil TRANSAFRICA S.A. se promovió recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAC de 11 de mayo de 2001 ante la Sala de la Jurisdicción de la Audiencia Nacional cuya Sección Segunda dictó sentencia, con fecha 6 de abril de 2004, en la que la parte dispositiva era del siguiente tenor literal: "FALLAMOS: Que, tras rechazar la causa de inadmisibilidad opuesta en la contestación a la demanda, y estimando parcialmente el recurso Contencioso- Administrativo formulado por la Procuradora Doña Pilar Crespo Núñez, en nombre y representación de la entidad mercantil TRANSAFRICA S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 11 de mayo de 2001, desestimatoria de la reclamación interpuesta en única instancia frente al acuerdo de la Oficina Nacional de Inspección de 31 de julio de 1997, recaído en el expediente 37/97, relativo al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991, debemos declarar y declaramos la nulidad de las mencionadas resoluciones, por ser contrarias a Derecho, en lo que se refiere a la parte de la sanción tributaria correspondiente a los incrementos de la base imponible procedentes de la reorganización del grupo consolidado, así como en lo relativo a los gastos estimados por la Inspección como liberalidades, a los gastos por servicios prestados por entidades o personas vinculadas, así como en la parte de la sanción correspondiente al aumento de la base imponible por la imputación de la base imponible positiva de la sociedad DEPILTEC S.A., con desestimación del recurso en cuando a las restantes pretensiones ejercitadas, sin que proceda hacer mención expresa acerca de las costas procesales devengadas, al no haber méritos para su imposición".

Contra la citada sentencia la entidad TRANSAFRICA S.A. y la Administración del Estado prepararon ante el Tribunal "a quo" sendos recursos de casación, que, una vez tenidos por preparados, fueron interpuestos en plazo ante esta Sala, desarrollándose después, procesalmente, conforme a las prescripciones legales; y formalizada por la Administración del Estado y por TRANSAFRICA los oportunos escritos de oposición a los recursos interpuestos, se señaló por su turno, para votación y fallo, la audiencia del día 5 de noviembre de 2008, en cuya fecha tuvo lugar dicha actuación procesal.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Juan Gonzalo Martínez Micó, quien expresa el parecer de la Sección.

1. Antes de entrar en el análisis de los motivos de impugnación aducidos en la demanda, la sentencia recurrida tiene en cuenta que opuesta por el Abogado del Estado la causa de inadmisibilidad del recurso consistente en la desviación procesal en que habría incurrido la demanda al concretar la pretensión ejercitada, se hace necesario abordar su examen y resolución con carácter previo.

Aduce, a este propósito, la contestación a la demanda que estamos ante pretensiones y cuestiones no planteadas en la vía administrativa previa y, en lo demás, se alega la improcedencia de los supuestos defectos de forma invocados, la necesaria aplicación del plazo de prescripción de cinco años y la procedencia de la sanción impuesta.

Pues bien, debe admitirse que algunas de las cuestiones suscitadas en este recurso se plantean "ex novo" en el escrito de demanda, sin haber sido planteadas previamente en la vía administrativa, como las alegaciones relativas a la nulidad del procedimiento de inspección, tanto por la pretendida incompetencia de la Dependencia Regional de Inspección como por la falta de notificación de inclusión en el correspondiente Plan de Inspección.

Con todo, en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal Constitucional, la Sala de instancia rechaza la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado, una vez superadas viejas y restrictivas concepciones del carácter revisor de la jurisdicción Contencioso-Administrativa, para hacer prevalecer el derecho constitucional de la actora a la tutela judicial efectiva, con fundamento, en suma, en una concepción de aquel carácter revisor abierta, flexible y ponderada.

2. Despejada la causa de inadmisibilidad opuesta por el Abogado del Estado, la sentencia analiza los motivos formales aducidos por TRANSAFRICA:

   2.1 Alega la nulidad del acuerdo de liquidación. Funda la recurrente la nulidad pretendida en que la comunicación de inicio de las actuaciones inspectoras no reúne los requisitos exigibles en el art. 45 del Reglamento General de la Inspección de Tributos, al no hacerse constar la interrupción de la prescripción que su notificación supone.

   2.2 Funda, igualmente, la recurrente la nulidad del acuerdo de liquidación en la falta de indicación del motivo de inicio de las actuaciones inspectoras, esto es, no se dice que la inspección estuviera motivada por su inclusión en el correspondiente plan, ni que existiera orden motivada del Inspector Jefe en tal sentido, ni que el inicio obedeciera a la existencia de una denuncia pública.

   2.3 El último de los defectos formales denunciados viene referido a la falta de acreditación de la representación, invocándose a tal fin la aplicación del art. 27 del Reglamento de la Inspección de Tributos.

3. Alega la recurrente, como segundo motivo de impugnación, la prescripción de la acción para imponer sanción por el impuesto sobre sociedades, correspondiente al ejercicio 1991, con fundamento en que las actuaciones inspectoras no gozan de efectos interruptivos dados los vicios en que incurren, y, además, en que se ha producido la suspensión injustificada de las actuaciones por tiempo superior a seis meses en tres ocasiones.

4. Cuestión íntimamente relacionada y conectada con la anterior es la concerniente a la interrupción de la prescripción, planteando también la entidad recurrente la cuestión relativa a la influencia o eficacia jurídica sobre la citada interrupción de la paralización del procedimiento o de las "actuaciones inspectoras" por tiempo superior a seis meses.

   Dicho de otra forma, de lo que se trata es de determinar la eficacia enervadora o anuladora de tal circunstancia --paralización superior a los seis meses-- sobre las actuaciones inspectoras determinantes de interrupción de la prescripción del derecho de la Administración tributaria para la determinación de la deuda tributaria correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio.

5. En último término, esgrime la improcedencia de la sanción, alegato que fundamenta en la falta de motivación del acta y en la ausencia de culpabilidad.

   En el caso aquí controvertido, la constatación de que en el acta, en conjunción con el informe ampliatorio emitido por el actuario y el acuerdo de liquidación, se hace constar expresamente el motivo o la causa de la sanción así como los criterios de graduación aplicables para la determinación del importe económico de la sanción impuesta y la correspondiente valoración a efectos de poder aplicar el principio de proporcionalidad, obligan a concluir la improcedencia de la causa de nulidad esgrimida.

   Con todo, la sanción impuesta afecta a los siguientes conceptos:

   Reorganización del grupo, lo que ha supuesto una modificación de la base imponible declarada, al excluirse del grupo en el ejercicio 1990 a las sociedades Depiltec S.A., Cadena Detallista S.A., Pescafina S.A. y Corporación Bora S.A., por tratarse de sociedades que deben tributar en régimen de transparencia fiscal, lo que comportaba también la exclusión de las sociedades que formaban parte del mismo al ser sociedades transparentes, cuyo régimen es incompatible con el de tributación consolidada, por lo que existió una diferencia entre la base imponible declarada por el Grupo y la comprobada por la Administración.

   La Sala de instancia, en Sentencias de 10 de julio y 2 de octubre de 2003, recaídas en los recursos números 165/01 y 640/01, entre otros, ya se ha pronunciado sobre la procedencia de la exclusión de algunas de tales entidades, como Salinver S.A., Corporación Bora S.A., y Depiltec S.A., del régimen de declaración consolidado y la aplicación del régimen de transparencia fiscal obligatoria, incompatible con aquél, al tratarse de sociedades de mera tenencia de bienes --Salinver S.A. y Depiltec S.A.-- y de sociedad de cartera --Corporación Bora S.A.-- así como sobre la competencia de la Inspección para rehacer el grupo de consolidación. Ahora bien, lo que en el presente recurso Contencioso-Administrativo se plantea no es la procedencia o no de dicha exclusión, sino si la actuación de la entidad aquí recurrente como sociedad dominante de grupo consolidado, es merecedora en este punto --reorganización del Grupo Fiscal 21/81 y consiguiente incremento de la base imponible del grupo-- de sanción, alcanzando la Sala la conclusión de que no concurre en este punto el necesario elemento de culpabilidad.

   En cuanto a la parte de sanción correspondiente al incremento de base imponible declarada por TRANSAFRICA S.A. por importe de 180.715.408 ptas., en concepto de gastos de relaciones públicas, éstos se refieren a comidas de negocios, regalos de boda, obsequios de Navidad, cuotas de Club social de directivos de la entidad, gastos de teléfonos de terceros, comidas de empleados, cafés de empleados, gastos de espectáculos y gastos de automóviles, respecto de los cuales se cuestiona la necesidad de su abono, ya que la Inspección los considera como liberalidades, procede afirmar también la existencia de una racional interpretación de las normas aplicables, inferible de los argumentos expuestos en la demanda, lo que excluye, con arreglo al criterio jurisprudencia referido, el elemento subjetivo del ilícito tributario.

   Un segundo concepto, en cuanto a los gastos, es el correspondiente a los servicios prestados a Transáfrica por determinadas entidades: Escaroz S.A., por importe de 7.710.650 ptas., los correspondientes a Sevilla Service S.A., ascendentes a 5.000.000 de ptas. y los contabilizados en la cuenta 640 por la prestación de servicios y estudios por parte de sociedades de los socios de Transáfrica S.A. o de personas físicas vinculadas, que suman globalmente 155.454.115 ptas. acuerdo sancionador.

   Cabe respecto de este concepto decir otro tanto de lo ya expuesto, toda vez que se trata de gastos que, al margen de lo señalado sobre su deducibilidad, puede señalarse que no ha existido ánimo de ocultación, siendo de aplicación lo que reiteradamente ha señalado la Sala en relación con la presencia de la culpabilidad en el caso de los gastos declarados como deducibles.

   En lo atinente al incremento de base imponible de TRANSAFRICA S.A. en 860.822 ptas. por entender la Inspección que se habían practicado amortizaciones excesivas sobre bienes del activo, la respuesta ha de ser diferente, pues es de considerar que no cabe alegar discrepancias razonables de las normas que excluyan la culpabilidad de la actora en este punto, dada la claridad de los preceptos aplicables y la ausencia de interpretación razonable o admisible de la norma que pudiese exculpar su actuación. De ahí que la sanción impuesta por este concepto deba ser confirmada.

   Finalmente, ha de examinarse la parte de sanción correspondiente a la imputación de la base imponible positiva de la entidad Depiltec S.A., por importe de 208.251.801 ptas., a Transáfrica S.A. --que ostenta el 100% del capital de aquélla--, debiendo puntualizarse que la base imponible referida deriva de la regularización efectuada a Depiltec S.A. en el ejercicio anterior, en la que además de calificar a la entidad como entidad de cartera, se determina su exclusión en tal ejercicio del grupo en régimen de declaración consolidada 21/81, lo que condujo a que, por aplicación de lo dispuesto en el art. 19 de la Ley 61/78, del Impuesto sobre Sociedades, en la redacción dada al artículo en la Ley 45/85, del IRPF, se impute a Transáfrica, como único socio, la base imponible positiva obtenida por aquélla.

   También en este punto la Sala considera que debe anularse la parte de sanción impuesta por tal concepto, procediendo la aplicación de lo establecido en el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria que, como ya se ha expuesto, dispone que "las acciones u omisiones tipificadas en las Leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:.. d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. En particular, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma", siendo así en el presente caso, las cuestiones jurídicas planteadas, dados los conceptos implicados en la interpretación de las normas, pueden encuadrarse en el supuesto contemplado por este precepto, y en consecuencia, la Sala considera que tampoco procedería en este punto la imposición de sanción, además de que no ha existido ocultación, ni sustracción de dato alguno a la Administración tributaria.

   En definitiva, las consideraciones expuestas conducen a la Sala de instancia a descartar el necesario requisito subjetivo de culpabilidad en la conducta de la hoy actora respecto de los incrementos de base imponible correspondientes a la reorganización del grupo consolidado, gastos reputados como liberalidades e imputación de la base imponible positiva de la entidad Depiltec S.A. confirmando la sanción en cuanto al resto de conceptos regularizados.

1. Los motivos de casación aducidos por TRANSAFRICA fueron los siguientes:

Infracción de las normas del ordenamiento jurídico aplicable y de la jurisprudencia que las interpreta por infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria y 31.4 del Reglamento General de la Inspección.

Este motivo se basa en el art. 88.1.d) de la Ley de la Jurisdicción, por infracción de los arts. 64 y 66 de la Ley General Tributaria en relación con el art. 31.4 del Reglamento General de inspección, en cuanto han sido interpretados y aplicados de forma contraria a la doctrina del Tribunal Supremo. En el caso que nos ocupa se ha producido la prescripción del derecho de la Administración tributaria para liquidar la sanción por las siguientes razones:

1. Las actuaciones de la inspección se han interrumpido por causa injustificada por periodo superior a seis meses, desde la fecha del acta de disconformidad hasta la notificación del acuerdo de ampliación de actuaciones relativas al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1991.

2. Durante ese periodo la única actuación desarrollada es el escrito de alegaciones al acta, que no interrumpe la prescripción ni el periodo de inacción de la Administración.

En el caso que nos ocupa se ha producido una interrupción injustificada de actuaciones inspectoras por más de seis meses. El escrito de alegaciones al acta no interrumpe el plazo de seis meses conforme a reiterada jurisprudencia. Por lo tanto, las actuaciones inspectoras no han interrumpido el plazo de prescripción. Aunque se reconociera hipotéticamente que el inicio de las actuaciones inspectoras tuvo efectivamente virtualidad de la interrupción de la prescripción a tenor del 66.1.a) de la Ley General Tributaria, esa eficacia interruptiva quedó sin efecto por el transcurso del plazo de seis meses de inactividad.

La sentencia recurrida ha considerado en el Fundamento de Derecho Séptimo, como hechos objetivos, que desde la fecha del Acta de disconformidad (13 de enero de 1997) y el informe ampliatorio emitido por el actuario el 23 de enero de 1997, hasta la notificación del Acuerdo de Ampliación de actuaciones el 31 de julio de 1997, ciertamente han transcurrido más de seis meses, pero la sentencia equivocadamente considera que el plazo de caducidad se interrumpió con el escrito de alegaciones al acta.

Vulneración del art. 24 de la CE por ausencia de motivación de la sentencia y la infracción del principio de presunción de no responsabilidad

Este motivo se formula al amparo del art. 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y del art. 88.1.c) de la Ley Reguladora, y se denuncia la infracción de las normas que rigen los actos y garantías procesales con indefensión de esta parte, y las normas reguladoras de la sentencia. En particular, se denuncia la infracción del art. 24 y 120 CE y la vulneración del derecho fundamental a la presunción de no responsabilidad. Se denuncia conjuntamente la infracción de las normas reguladoras de la sentencia por falta de motivación y la consecuencia de esta ausencia de razonamiento sobre la concurrencia de los elementos del tipo de la infracción, que supone la presunción de la responsabilidad.

Infracción por indebida aplicación del art. 79.A) de la Ley General Tributaria. Falta de realización del tipo objetivo de la infracción.

Este motivo se formula al amparo del art. 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y del art. 88.1.d de la Ley Reguladora, y se denuncia la infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate.

A tenor del art. 78.1 constituye infracción simple el incumplimiento de obligaciones o deberes tributarios exigidos a cualquier persona "cuando no constituyan infracciones graves" y entre los supuestos en los que la ley califica de simple la infracción se encuentra el de presentación de declaraciones inexactas, que cuando impiden a la Administración tributaria practicar la liquidación son calificadas de infracción grave (79 apartado b)). En este caso, la falta del ingreso se debe a la presentación de una declaración inexacta por error, pero la Administración ha podido practicar la correspondiente liquidación con base en los datos facilitados por el propio contribuyente.

Vulneración del principio de culpabilidad por indebida aplciación del art. 79.a) de la Ley General Tributaria. Falta de realización del tipo subjetivo de la infracción.

Este motivo se formula al amparo del art. 5.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial y del art. 88.1.d) de la Ley Reguladora, y se denuncia la infracción de las normas del ordenamiento jurídico y de la jurisprudencia aplicable para resolver las cuestiones objeto de debate.

No es necesario recordar la tendencia jurisprudencial de "vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente, cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria aunque formalmente incida en las descripciones del art. 79 de la misma Ley General Tributaria ".

Esta doctrina ha sido recientemente asumida por el Legislador en la nueva Ley General Tributaria, cuyo art. 179.2.d) dispone que quedará excluido de responsabilidad "Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma".

Infracción por indebida aplicación del art. 87.1 de la Ley General Tributaria.

Este motivo se formula al amparo del art. 88.1.d) de la Ley Reguladora, y en él se denuncia la infracción de las normas del ordenamiento jurídico, pues, considera esta parte que ha producido la indebida aplicación del art. 87.1 LGT.

Este motivo se formula como consecuencia del anterior, pues al haber sido erróneamente calificada como grave la infracción, se ha aplicado indebidamente la sanción que establece el precepto que se considera vulnerado.

2. El Abogado del Estado articula un único motivo de casación fundado en que "la sentencia recurrida infringe reglas sobre valoración de la prueba establecidas en el art. 115 de la Ley General Tributaria de 28 de diciembre de 1963 y en el art. 385 de la Ley de Enjuiciamiento Civil 1/2000, así como, en relación con lo anterior, el art. 77 de la propia Ley General Tributaria en sus apartados 1 y 4.d) y el art. 87.1 de la misma Ley. Este motivo se invoca al amparo del apartado d) del art. 88.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Se articula el motivo casacional por entender que la sentencia incurre en error de Derecho al valorar la prueba a efectos de culpabilidad.

La sentencia recurrida anula las sanciones por inexistencia del elemento de culpabilidad, al entender que se declaró el hecho imponible sin ocultación de dato alguno, y en aplicación del art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria.

El Acta nº 61056670, de 13 de enero de 1997, por la que se inició el procedimiento liquidatorio de la sanción, y la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 11 de mayo de 2001 recogen el hecho de que los libros oficiales se llevaban de forma manual con un retraso de 3 años, de manera que tal como se llevaban los asientos difícilmente se podía conocer la verdadera significación y naturaleza de los mismos (Fundamento Tercero).

Esta situación de la contabilidad supone que no se puso la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, tal como exige expresamente el art. 77.4 de la Ley General Tributaria para exonerar de la imposición de la sanción.

En su escrito de oposición al recurso de casación interpuesto por TRANSAFRICA S.A. el Abogado del Estado plantea la inadmisión del recurso por no ser susceptible de impugnación la sentencia recurrida.

Argumenta el Abogado del Estado que la casación Contencioso-Administrativa es un recurso de ámbito limitado, por razón de la cuantía, como resulta de lo establecido en el art. 86.2.b) de la Ley Jurisdiccional, que exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas en asuntos cuya cuantía, cualquiera que fuere la materia, no exceda de veinticinco millones de pesetas estando apoderado este Tribunal Supremo para rectificar fundadamente --art. 93.2.a) de la mencionada Ley -- la cuantía inicialmente fijada de oficio o a instancia de la parte recurrida.

En los casos de estimación parcial del recurso de instancia, la cuantía viene determinada por la diferencia entre la sanción impuesta por la Administración y el nuevo valor asignado por el Tribunal de instancia, en aplicación de lo prevenido en el art. 42.1.b), regla segunda, de la expresada Ley.

En el presente supuesto la falta de cuantía para recurrir en casación es reconocida en el propio escrito de interposición.

Por Auto de 9 de junio de 2005 la Sección Primera de esta Sala acordó declarar la inadmisión del recurso de casación interpuesto por TRANSAFRCIA S.A. así como la admisión del recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado en relación, ambos recursos, con la sentencia de 6 de abril de 2004 dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional (Sección Segunda), recurso num. 824/2001.

Razonaba el Auto citado de la Sección Primera que el art. 86.2.b) de la Ley de esta Jurisdicción exceptúa del recurso de casación las sentencias recaídas, cualquiera que fuere la materia, en asuntos cuya cuantía no exceda de 25 millones de pesetas (a salvo el procedimiento especial para la defensa de los derechos fundamentales, que no hace al caso), habiendo dicho esta Sala reiteradamente que es irrelevante, a los efectos de la inadmisión del expresado recurso, que se haya tenido por preparado por la Sala de instancia o que se hubiera ofrecido al tiempo de notificarse la resolución recurrida, siempre que la cuantía litigiosa no supere el límite legalmente establecido, estando apoderado este Tribunal para rectificar fundadamente --art. 93.2.a) de la mencionada Ley -- la cuantía inicialmente fijada, de oficio o a instancia de la parte recurrida.

En este asunto, la cuantía litigiosa no alcanza el límite mínimo establecido para acceder al recurso de casación. Se ha de tener en cuenta que la cuantía litigiosa quedó fijada en 116.938.089 pesetas, correspondiente al importe del Acuerdo de liquidación de la ONI de fecha 31 de Julio de 1997 que fue objeto de reclamación económico administrativa.

Ahora bien, la sentencia recurrida en casación estimó en parte el recurso contencioso y anuló la resolución recurrida en lo que se refería a:

- Sanción correspondiente a incrementos de la base procedentes de la reorganización del grupo consolidado.

-Gastos estimados como liberalidades

-Gastos como servicios prestados por entidades ó personas vinculadas

-Imputación de la base de la sociedad DEPILTEC S.A.

La única porción de la resolución que fue confirmada (y respecto de la que se interpuso el recurso por parte de TRANSAFRICA S.A.), es la referida al incremento de base imponible por importe de 860.822 pesetas en relación a la realización de amortizaciones excesivas y que se rechaza expresamente por la sentencia recurrida en su Fundamento Jurídico Decimoprimero.

Por lo tanto, el importe de la pretensión ejercitada en este recurso de casación por TRANSAFRICA S.A. asciende, exclusivamente, a la cantidad de 860.822 ptas. (pues el resto de sus pretensiones han sido estimadas) por lo que, claramente, no se supera el limite casacional que se señala por el art. 86.2.b) LRJCA.

Sin embargo, el recurso de casación interpuesto por el Sr. Abogado del Estado supera el limite casacional señalado en el citado art. 86.2.b) de la L.J, pues la sentencia fue estimatoria en parte y la parte de sanción que se anuló (y frente a la que recurre el Sr. Abogado del Estado) tiene una cuantía que, claramente, excede del referido limite casacional.

Inadmitido el recurso de casación interpuesto por TRANSAFRICA S.A., nos queda por analizar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado.

Afirma el Abogado del Estado que el art. 77.4.d) contiene una presunción legal de inexistencia de responsabilidad, respecto de la cual, en el caso de autos, no se ha probado el hecho base o indicio de la presunción vulnerándose así el art. 385 de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Sin embargo, de la propia redacción del art. 77.4.d) resulta que éste no contiene una presunción legal, limitándose a recoger un supuesto particular en el que el legislador considera que, al cumplirse el requisito de diligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, no existe culpabilidad ni, consecuentemente, infracción tributaria.

La doctrina es unánime al configurar el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria como una causa de exención de responsabilidad y no como una presunción de inexistencia de responsabilidad.

De conformidad con lo dispuesto en el art. 385.3 de la LEC ("Las presunciones establecidas por la Ley admitirán prueba en contrario, salvo en los casos en que aquella expresamente lo prohiba"), si se tratase de una presunción legal, cabría prueba en contrario.

Al no recoger el art. 77.4.d) de la Ley 230/1963, General Tributaria, una presunción legal, no cabe admitir, como pretende el Abogado del Estado, que la sentencia recurrida infringía el art. 385 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

El primer motivo por el que el Abogado del Estado sostiene que no puede apreciarse la concurrencia de la causa de exención de responsabilidad prevista en el art. 77.4.d) de la Ley General Tributaria es que los libros oficiales eran llevados de forma manual con el retraso de tres años, de manera que tal como se llevan los asientos difícilmente se podía conocer la verdadera significación y naturaleza de los mismos.

Sin embargo, la propia Inspección reconoce que la mercantil Transafrica llevaba contabilidad en registros auxiliares mecanizados, de forma que los libros oficiales tan sólo tuvieron que ser actualizados.

No ha existido ocultación y la regularización se ha efectuado a partir de las declaraciones presentadas, la contabilidad de las sociedades y los justificantes aportados por ellas a lo largo de los seis años de actuaciones de comprobación (1991 a 1997) a las que se vieron sometidas las sociedades del grupo. La inexistencia de ocultación es un hecho que la sentencia de instancia declara probado en diversas ocasiones.

El actuario reconoce en el Acta nº 61056670 expresamente que "se ha podido determinar la base imponible de la sociedad mediante la aportación por la sociedad de los justificantes a cada una de las anotaciones solicitadas por esta Inspección".

La supuesta dificultad en la interpretación de los asientos contables no impidió a la Inspección identificar un conjunto de gastos que calificó como liberalidades y que constituyen uno de los conceptos por los que Transafrica S.A. fue sancionada. Resulta evidente que si tales gastos pudieron ser identificados por la Inspección, con mención del número de cuenta en el que estaban contabilizados, es porque la contabilidad llevada por la empresa era completa y correcta y permitía conocer el significado de todas y cada una de las cuentas contables empleadas.

El art. 77.4.d) afirma que "En particular se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma". Precepto del que resulta que, al margen de la existencia de un retraso en la plasmación en los libros oficiales de la contabilidad llevada mediante registros auxiliares mecanizados, no existe culpabilidad si el contribuyente presentó una declaración veraz y completa, practicando la correspondiente autoliquidación amparándose en una interpretación razonable de las normas tributarias.

En definitiva, a efectos de apreciar si existió o no culpabilidad, y, por ende, infracción tributaria, no es relevante que existiese un retraso en el traspaso a los libros oficiales de la contabilidad llevada en registros auxiliares mecanizados, sino si el contribuyente presentó o no una declaración veraz y completa y si tal declaración se basó o no en una interpretación razonable de la norma, siendo este segundo requisito, y no el relativo a la veracidad y complitud de la declaración, el cuestionado por el Abogado del Estado.

En el caso de autos, es de destacar que la sentencia recurrida considera probado que no ha existido ocultación de dato alguno y que la inspección ha procedido a regularizar la situación tributaria del contribuyente en base a los datos y conceptos declarados por las sociedades del grupo.

La sentencia recurrida considera como hecho probado que el propio Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución de 11 de junio de 2001 (RG 5235-97), estimó parcialmente la reclamación de la entidad Transafrica referente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 1989, 1990, 1991 y 1992, y calificó el expediente como de rectificación sin sanción.

En virtud de lo expuesto procede desestimar el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado, sin que en este caso, dadas las circunstancias concurrentes --como la inadmisión del recurso interpuesto por TRANSAFRICA-- se aprecien razones para imponer las costas del recurso a la Administración del Estado.

Por lo expuesto, en nombre de Su Majestad el Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la Constitución.

Que debemos inadmitir e inadmitimos el recurso de casación interpuesto por la representación procesal de TRANSAFRICA S.A. contra la sentencia dictada con fecha 6 de abril de 2004 por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional en el recurso num. 824/2001.

Que debemos desestimar, y desestimamos, el recurso de casación interpuesto por el Abogado del Estado contra la sentencia citada.

Sin expresa imposición de costas al no haber méritos para su imposición, debiendo cada parte satisfacer las suyas.

Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial, definitivamente juzgando,, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.- Rafael Fernández Montalvo.- Manuel Vicente Garzón Herrero.- Juan Gonzalo Martínez Micó.- Emilio Frías Ponce.- Manuel Martín Timón.- Angel Aguallo Avilés.- Rubricados.- PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, D. JUAN GONZALO MARTÍNEZ MICÓ, hallándose celebrando audiencia pública, ante mí, el Secretario. Certifico.