El régimen especial del grupo de entidades en IVA
| Autor | Jesús López Tello; Gerardo Cuesta |
| Cargo | Abogados del Área de Derecho Mercantil de Uría Menéndez (Madrid). |
| Páginas | 96-100 |
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Desde 1 de enero de 2008, y por primera vez desde la aplicación del IVA en España, los grupos de sujetos pasivos en los que concurren ciertas condiciones pueden tributar conjuntamente, con determinadas particularidades, bajo el llamado «régimen especial del grupo de entidades» (en adelante, el «Régimen de Grupo» o el «Régimen»). La regulación legal de este Régimen de Grupo se contiene en el Capítulo IX del Título IX de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido («LIVA») y su desarrollo reglamentario en el Capítulo VII del Título VIII del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido («RIVA»). Se trata de una regulación extremadamente parca y tal vez por ello confusa o imprecisa en ocasiones.
Como veremos, el Régimen de Grupo es flexible en cuanto a su composición y contenido, de forma que son los propios sujetos pasivos los que deciden, bajo determinadas condiciones, (i) si aplican el Régimen, (ii) qué entidades del grupo lo aplican y (iii) el grado de consolidación que va a suponer, según se opte por aplicar el contenido mínimo del Régimen o su modalidad completa o avanzada. Esta flexibilidad es el primer rasgo diferenciador del Régimen de Grupo respecto del régimen de consolidación fiscal en el Impuesto sobre Sociedades, y añade complejidad a su ya de por sí poco clara regulación. No obstante, es innegable que contribuye a hacer de él un instrumento de puede ser de gran utilidad, facilitando una adecuada gestión del IVA en grupos empresariales. A continuación examinaremos las características básicas del contenido del Régimen de Grupo y las condiciones para su aplicación, sin referirnos al conjunto de obligaciones formales, penalizaciones e infracciones específicas y diversas especialidades en materia de comprobación que se derivan de su aplicación y en las que, por razones de espacio, no nos podemos detener.
La Ley considera grupo de entidades a efectos de IVA (en adelante, «Grupo») al conjunto formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes, siempre que las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del IVA, esto es, en el territorio peninsular español y en las Islas Baleares. Para que una entidad pueda integrarse en un Grupo y optar por aplicar el Régimen, ya sea como dominante o dominada, debe tener la consideración de empresario o profesional a efectos del IVA, no ha de pertenecer a otro Grupo y no ha de encontrarse en concurso o proceso de liquidación. Dos o más entidades que reúnan estas características formarán un Grupo cuando: (i) las sedes de actividad económica o establecimientos permanentes de todas y cada una de ellas radiquen en el territorio de aplicación del impuesto; y (ii) una de ellas tenga la consideración de entidad dominante respecto a las demás, que han de tener el carácter de dependientes.
A estos efectos, se considera dominante a la entidad en la que concurren simultáneamente los siguientes requisitos: (i) mantiene durante todo el año natural una participación, directa o indirecta, de al menos el 50% en el capital de otra u otras entidades suscepti Page 97 bles de ser consideradas como dependientes; (ii) tiene personalidad jurídica, o bien es un establecimiento permanente de un no residente; y (iii) no se encuentra en situación de dependencia respecto de ninguna otra entidad que reúna los anteriores requisitos para poder ser considerada como dominante. En principio, una persona física podría reunir todas las condiciones anteriores y, por consiguiente, ser considerada entidad dominante de un Grupo, aunque el término «entidad» podría entenderse en sí mismo excluyente de esta posibilidad.
En relación con el requisito de participación interesa destacar los siguientes aspectos:
(i) No parece necesario que la participación suponga un determinado porcentaje de los derechos económicos o políticos sobre la entidad dependiente, sino únicamente que represente al menos el 50% del capital de la entidad, ya se alcance éste mediante acciones ordinarias, sin voto, rescatables, etc.
(ii) La norma no aclara qué sucede en los casos en los que dos entidades susceptibles de ser consideradas dominantes tienen, cada una de ellas, una participación del 50% en el capital de una entidad. Podría interpretarse que en este caso la entidad dominada no puede formar parte de ninguno de los dos grupos o, lo que parece más razonable, que, por el contrario, puede elegir por incluirse en uno o en otro.
(iii) Tampoco se regula cómo se determina la participación indirecta. A estos efectos, entendemos que debieran considerarse aplicables los criterios...
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