Recargos por declaración extemporánea sin requerimiento previo y recargos del periodo ejecutivo en el País Vasco
| Autor | Isaac Merino Jara |
| Cargo | Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Universidad del País Vasco |
El artículo 41.2.a) del Estatuto de Autonomía del País Vasco establece que "las Instituciones competentes de los Territorios Históricos podrán mantener, establecer y regular; dentro de su territorio, el régimen tributario". Por su parte, el artículo 3,a) del Concierto Económico, aprobado por la Ley 12/2002, de 23 de mayo, dispone que los territorios Históricos en la elaboración de la normativa tributaria se adecuarán a la Ley General Tributaria en cuanto a terminología y conceptos, sin perjuicio de las peculiaridades establecidas en el propio Concierto Económico1. Fi-Page 11nalmente, la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece en el apartado primero de su artículo 1 que ella "establece los principios y las normas jurídicas generales del sistema tributario español y será de aplicación a todas las Administraciones tributarias en virtud y con el alcance que se deriva del artículo 149.1.1ª, 8ª, 14ª y 18ª de la Constitución", y en su apartado segundo que lo establecido en la propia Ley "se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor, respectivamente, en la Comunidad Foral de Navarra y en los Territorios Históricos del País Vasco". Pues bien, durante el mes de marzo de 2005 se ha publicado la Norma Foral General Tributaria correspondiente a cada uno de los tres Territorios Históricos, y cuya entrada en vigor se producirá el 1 de julio de 2005. El día 11 de marzo se publicó la Norma Foral (Vizcaya) 2/2005, de 10 de marzo y también la Norma Foral (Álava) 6/2005, de 28 de febrero, y el día 17 de marzo la Norma Foral (Guipúzcoa) 2/2005, de 8 de marzo. Estas normas derogan la Norma Foral (Vizcaya) 3/1986, de 26 de marzo, la Norma Foral (Álava) de 31 de mayo de 1981 y la Norma Foral (Guipúzcoa) 1/1985, de 31 de enero, General Tributaria. En las páginas que siguen analizaremos la regulación de los recargos por declaración extemporánea y de los recargos del periodo ejecutivo en los tres Territorios Históricos. Page 12
El artículo 61.3 de la NFGT (Vizcaya) 3/1986, de 26 de marzo, en su última redacción dispone que en su primer párrafo que "Los ingresos correspondientes a declaraciones-liquidaciones o autoliquidaciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, así como las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, sufrirán un recargo del 10 por 100 con exclusión de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse pero no de los intereses de demora. No obstante, si el ingreso o la presentación de la declaración se efectúan entre los tres y doce meses siguientes al término del plazo voluntario de presentación e ingreso, se aplicará un recargo del 5 por 100 con exclusión de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse pero no del interés de demora. Si el ingreso o la presentación de la declaración se efectúa antes de los tres meses siguientes al término del plazo voluntario de presentación e ingreso, se aplicará un recargo único del 5 por 100 con exclusión del interés de demora y de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse" y, en su segundo párrafo, que dichos "recargos serán compatibles, cuando los obligados tributarios no efectúen el ingreso al tiempo de la presentación de la declaración-liquidación o autoliquidación extemporánea ni soliciten simultáneamente el aplazamiento, fraccionamiento o compensación, con el recargo de apremio previsto en el artículo 127 de esta Norma Foral". Por su parte, el artículo 27 de la NFGT (Vizcaya) 2/2005, de 10 de marzo, dispone, en su apartado 1, que "el recargo por declaración extemporánea es una prestación accesoria que deben satisfacer los obligados tributarios en el procedimiento de gestión iniciado mediante declaración a que se refiere el artículo 122 de Page 13 esta Norma Foral como consecuencia de la presentación fuera del plazo previsto en la normativa de cada tributo, sin requerimiento previo de la Administración tributaria"2, y en su apartado segundo, que "el recargo por declaración extemporánea será del 5 por ciento del importe a ingresar resultante de la liquidación, incluidos, en su caso, los recargos a que se refiere la letra d) del apartado 2 del artículo 56 de la propia Norma Foral, y excluirá las sanciones que hubieran podido exigirse, con excepción de la prevista en el artículo 203.3 de esta Norma Foral". Existen, pues, diferencias entre la anterior y la nueva regulación. Una de ellas es la existencia de un único recargo, que no varios, y otra que no está admitida la posibilidad de la exigencia del indicado recargo cuando el procedimiento de gestión se inicia mediante el procedimiento de autoliquidación al que se refiere el artículo 121 de la NFGT. Con la nueva regulación, en Vizcaya, desaparece el recargo por declaración extemporánea previsto en el artículo 61.3 de la NFGT 3/1986, de 26 de marzo, para los tributos que se exigen por autoliquidación, de suerte que solo se mantiene para los que se exigen por el procedimiento de declaración por el contribuyente y liquidación por la Administración tributaria, y, ello es así porque existe continuidad entre el período voluntario y el periodo ejecutivo. En efecto, en el artículo 165.2 de la NFGT 2//2005, de 10 de marzo, se establece que el período ejecu-Page 14tivo se inicia automáticamente transcurrido el periodo voluntario de pago y en el 60.2 se dispone que el vencimiento del plazo establecido para el pago en período voluntario, sin que éste se efectúe en su totalidad determina el inicio automático del periodo ejecutivo por la deuda pendiente. Como ya hemos dicho, habida cuenta el auto- matismo de los dos periodos, no está previsto el recargo para el ingreso voluntario extemporáneo3, y, en consecuencia no se asocia, a diferencia de lo que después veremos ocurre en Guipúzcoa y Álava, el inicio del periodo ejecutivo con la presentación de la autoliquidación sin ingreso. Ello, sin embargo, no quiere decir que el ingreso extemporáneo de la deuda tributaria mediante la presentación de una autoliquidación no resulte beneficioso para el obligado tributario, indudablemente que lo es siempre que tenga lugar dentro de los seis meses siguientes a la terminación del plazo previsto por la normativa de cada tributo y se realice sin requerimiento previo, pues si ese es el caso, no se exigirán intereses de demora, según dispone el artículo 26.7 de la NFGT, si se presenta después de ese plazo, aunque sea de forma voluntaria, ya no tiene consecuencias favorables para la exigencia de los intereses de demora, ni para las sanciones, pues la conducta consistente en presentar fuera de plazo autoliquidaciones o declaraciones sin requerimiento previo de la Administración tributaria constituye una infracción que se sanciona con una multa pecuniaria fija de 200 euros, según el artículo 203.3 de la NFGT4. Con respecto a las reglas de compati-Page 15bilidad con los intereses de demora y con las sanciones de este recargo, del 5 por 100, diremos, en relación con los primeros, que, según el artículo 26.8, párrafo segundo de la Norma Foral: "Si la presentación (de la declaración) fuera realizada fuera del plazo previsto en la normativa de cada tributo se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido desde la terminación de aquél hasta la fecha de presentación de la declaración, salvo en el caso de declaraciones presentadas sin requerimiento previo dentro de los seis meses siguientes". Es decir, si la presentación de la declaración se produce antes de los indicados seis meses no se exigirán intereses de demora y si se exigirán, desde el inicio, si se presenta después de ese momento, pues, para este caso no se ha previsto el período de carencia de seis meses antes reseñado; y, por lo que se refiere a las segundas, la Norma Foral declara la incompatibilidad del recargo con las sanciones5, salvo la infracción tributaria consistente en presentar fuera de plazo autoliquida-Page 16ciones o declaraciones sin requerimiento previo de la Administración tributaria, que está sancionada con una multa pecuniaria fija de 200 euros, según el artículo 203.3 NFGT.
Por último, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 9.2, in fine, NF, pues dispone que las normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y el de los recargos tendrán efectos retroactivos respecto de los actos que no sean firmes, cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado. En consonancia con ello, el apartado 1 de la Disposición transitoria segunda de la NFGT establece que se aplicará a los recargos devengados con anterioridad a su entrada en vigor, siempre que resulten más favorables para el obligado tributario y no hayan adquirido firmeza6. Esto último significa tanto como admitir que esos recargos tienen carácter sancionador.
Con respecto a Guipúzcoa y a Álava comenzaremos señalando que el artículo 61.2 de la NFGT (Guipúzcoa) 1/1985, de 31 de enero, y el 59.3 de la NFGT (Álava) de 31 de mayo de 1981 en su última redacción, disponen que: "los ingresos correspondientes a declaracionesliquidaciones o autoliquidaciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, así como las liquidaciones derivadas de declaraciones presentadas fuera de plazo sin requerimiento previo, sufrirán un recargo del 10 por 100, con exclusión de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse, pero no de los intereses de demora. No obstante, si el ingreso o la presentación de la declaración se efectúa: a) dentro de los tres meses siguientes al térmi-Page 17no del plazo voluntario de presentación e ingreso, se aplicará un recargo del 5 por 100, con exclusión del interés de demora y de las sanciones que, en otro caso, hubieran podido exigirse; b) Dentro del periodo comprendido entre el...
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