Resolución nº 00/3508/2009 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 25 de Octubre de 2011

RESOLUCIÓN:

En la Villa de Madrid, en la fecha indicada (25/10/2011), visto el recurso ordinario de alzada que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, en Sala, promovido por la entidad X, con NIF: ... y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 19 de marzo de 2009 por la que se desestiman las reclamaciones económico-administrativas ... y ... acumuladas, interpuestas contra el acuerdo de denegación de la solicitud de renuncia a la exención reconocida a la entidad de 28 de abril de 2006 dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la delegación de ... de la Agencia Tributaria y contra el acuerdo de liquidación de 19 de marzo de 2008 derivada del acta de disconformidad A02 ..., por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 2006, del que resulta una cantidad a ingresar de 3.944,39 euros (el sujeto pasivo había solicitado devolución en el último trimestre de 2006 por importe de 532.850,19 euros).

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO: X, dado su carácter fundacional y de establecimiento cultural privado de carácter social, en virtud de los artículos 20.uno.14º y 20.tres de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, presenta en fecha 24 de febrero de 1997 escrito a la Agencia Estatal de Administración Tributaria solicitando el reconocimiento de la exención de dicho impuesto. Se concede dicho reconocimiento por la Administración el 13 de mayo de 1997.

Con fecha 31 de marzo de 2006 la entidad presenta escrito de renuncia o cancelación de la exención solicitada, dado el carácter rogado de la exención.

Con fecha 28 de abril de 2006 la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de ... de la Agencia Tributaria acuerda denegar la solicitud de renuncia a la exención reconocida a la entidad.

SEGUNDO: Con fecha 28 de mayo de 2006 se interpone reclamación económico-administrativa (...) contra el acuerdo de denegación de la solicitud de renuncia a la exención de 28 de abril de 2006 ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... en base a los siguientes fundamentos de derecho:

- Carácter rogado de la exención.

- Inexistencia de perjuicio al interés, orden público ni a terceros.

- Jurisprudencia nacional reconociendo la renuncia a la exención en el IVA. Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 28 de julio de 2004.

- Jurisprudencia comunitaria reconociendo el principio de neutralidad en el IVA.

TERCERO: Con fecha 2 de mayo de 2007 se inician actuaciones de comprobación e investigación a X por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 1T/2006 a 4T/2006, de carácter parcial.

El obligado tributario no presentó declaración liquidación correspondiente al periodo de liquidación correspondiente alprimer trimestre de 2006. Presenta declaración en el segundo, tercer y cuarto trimestre de 2006, solicitando en este último una devolución por importe de 532.850 euros.

De las actuaciones de comprobación e investigación resultan los siguientes hechos:

- La entidad había solicitado con fecha 24 de febrero de 1997 ser considerada entidad privada de carácter social según lo dispuesto por el art. 20.Tres de la Ley 37/1992 con el fin de que las actividades realizadas por la entidad que figuran recogidas en el art. 20.Uno.14 de la Ley del IVA, se consideran exentas según dispone el artículo de la ley. Dicho carácter se le reconoce con fecha 13/05/1997.

Posteriormente, el 30/03/2006 la entidad solicita la renuncia a esta exención. Con fecha 28 de abril de 2006 la Dependencia de Gestión Tributaria deniega esta renuncia.

- No obstante lo anterior, X presenta declaraciones por IVA correspondientes a los trimestres segundo a cuarto de 2006. Las cuotas soportadas deducidas ascienden a 784.936,55 euros, solicitándose la devolución resultante por importe de 532.850,19 euros.

- A juicio de la Inspección el reconocimiento de entidad privada de carácter social no tienen la condición de renunciable. Considera que los servicios prestados por la entidad están comprendidos en el artículo 20.Uno.14 de la Ley 37/1992, están sujetos y exentos al Impuesto sobre el Valor Añadido.

- En cuanto a la deducción de las cuotas soportadas, dado que el obligado tributario efectúa operaciones que originan el derecho a la deducción y otras sujetas y exentas que no originan tal derecho, la Inspección analiza si resulta de aplicación el régimen de sectores diferenciados. La Inspección concluye que si bien las operaciones pertenecen a diferentes grupos del CNAE, no constituyen actividades diferenciadas al ser consideradas como actividades accesorias de la actividad principal. Por tanto, al existir un solo sector al objeto de determinar las cuotas deducibles resulta de aplicación la regla de prorrata.

En la propuesta de liquidación resulta una cantidad a ingresar de 3.944,39 euros, y a su vez se deniega el derecho a la devolución solicitado por importe de 532.850 euros.

Con fecha 19 de marzo de 2009 la Dependencia Regional de Inspección de ... de la Delegación Especial de ... de la Agencia Tributaria dicta acuerdo de liquidación derivado del acta de disconformidad A02 ... manteniendo la cuota tributaria y modificando los intereses de demora, lo que resulta una deuda tributaria por importe de 3.930,33 euros.

CUARTO: Con fecha 16 de abril de 2008 la entidad interpone reclamación económico administrativa (...) contra el acuerdo de liquidación de 19 de marzo de 2009 ante el Tribunal Económico Administrativo de ...

En el escrito de interposición manifiesta, en síntesis, las siguientes alegaciones:

- Carácter rogado de la exención.

- Principio de neutralidad fiscal en el IVA.

- Inexistencia de perjuicio al interés, orden público ni a terceros.

- Voluntad inequívoca de no alterar el texto legal.

QUINTO: Con fecha 19 de marzo de 2009 el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... acuerda desestimar las reclamaciones ... y ..., acumuladas, confirmando los acuerdos impugnados.

SEXTO: Con fecha 10 de junio de 2009 la entidad interpone recurso de alzada contra la resolución de 19 de marzo de 2009 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ...

En el escrito de interposición manifiesta la entidad las siguientes alegaciones:

- Carácter rogado de la exención. Se concede a la entidad el derecho a solicitar la exención y como cualidad inherente a la propia esencia del derecho la decisión de ejercitarlo. La norma habla de solicitar el reconocimiento y, por tanto, en la medida que el propio legislador exige un requisito adicional a la aplicación de la exención, carece de sentido alegar la aplicación automática de la misma. Si la intención de la norma hubiera sido esta última, la misma no se referiría a la necesidad de solicitar el reconocimiento sino tan solo a la de comunicarlo. Se considera aplicable al presente caso la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 28 de julio de 2004 en relación con la exención prevista en el artículo 20.uno.12 de la Ley del IVA.

- Principio de neutralidad fiscal en el IVA. Negando la posibilidad de renunciar a la exención, como pretende el Tribunal se contraviene el principio de neutralidad fiscal del IVA ya que se está limitando a determinadas entidades, esto es, las que en su momento solicitaron la exención regulada en este artículo, la posibilidad de deducir el IVA soportado en las operaciones que realicen, en contraposición con otras entidades que realicen exactamente las mismas actividades y que en su momento no solicitaron la aplicación de la exención mencionada.

- Inexistencia de perjuicio al interés, orden público ni a terceros. La entidad entiende que no aceptar la renuncia a la exención podría suponer un perjuicio indirecto para los terceros (consumidores finales de los servicios culturales prestados por la Fundación). Lejos de "perjudicar a terceros", si la Administración Tributaria aceptase la renuncia a la exención en el IVA, el público en general no sólo no vería incrementado el precio de las entradas sino que a su vez, al disponer X de más recursos, la oferta de actividades culturales podría ser más amplia y variada.

- Voluntad inequívoca de no alterar el texto legal. Si la voluntad última del legislador hubiese sido la de no aceptar la renuncia a la exención de IVA una vez que ésta ha sido concedida, hubiera optado por modificar el redactado del artículo 6 del Reglamento del IVA así como el artículo 20.Tres de la Ley del IVA. Dado que el artículo 6 del Reglamento y el artículo 20.Tres de la ley del IVA no se han visto alterados, esta parte entiende que del texto legal actualmente en vigor se desprende que se configura la citada exención como una exención de carácter rogado.

- Inexistencia de elementos de juicio adicionales. Considerando que la resolución del Tribunal Regional únicamente se limita a reproducir la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2006, la entidad considera que no se aportan nuevos elementos de juicio que puedan hacer variar la interpretación que la Fundación hace de la posibilidad de renuncia a la exención recogida en el artículo 20.Uno.14º de la Ley del IVA.

Con fecha 6 de agosto de 2010 la entidad presenta escrito ampliatorio de alegaciones alegando la consulta vinculante V0559-10. En dicha consulta una fundación que al igual que la interesada desarrolla prestaciones de servicios consistentes en representaciones teatrales y musicales solicita a la Administración que ésta se pronuncie sobre el tratamiento que a efectos del IVA, debe dar a los mencionados servicios. En particular desea saber si dichos servicios deben considerarse exentos de tributación. La Dirección General de Tributos respecto a la tributaciónde los servicios culturales contemplados en el artículo 20.Uno.14 de la Ley del IVA realizados por la fundación consultante es que éstos deben quedar sujetos y no exentos al IVA por el hecho de que dicha entidad no puede considerarse un entidad de carácter social al estar gestionada y administrada por una persona que no realiza dichas labores a título lucrativo, sino que por ello recibe un salario. Este caso ocurre de igual modo en la entidad interesada. X tuvo contratada una persona durante la totalidad del periodo objeto de inspección, que llevó a cabo de forma onerosa su dirección, de tal forma que la entidad estuvo gestionada y administrada durante el ejercicio objeto de análisis por una persona que no realizó dichas labores de forma filantrópica sino que lo hizo a cambio de una retribución salarial. La entidad pretende que la interpretación dada por la administración a la condición de entidad de carácter social, dependiendo de la retribución o no de la persona que lleve a cabo su dirección, le sea también aplicada. Concretamente el Sr. A era el máximo responsable de la Fundación en todos los ámbitos relativos a su dirección, gestión y administración. No existía otra persona con funciones ejecutivas de más alto nivel y responsabilidad que el Sr. A. Se adjuntan comprobantes que justifican las funciones descritas, certificado de la Fundación donde se certifica las percepciones recibidas por dicha persona en el 2006.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO: Este Tribunal Económico-Administrativo Central es competente para conocer del recurso de alzada que se examina, que ha sido interpuesto en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003 de 17 de diciembre, General Tributaria y en el RD 520/05 de 13 de mayo por el que se aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003 en materia de revisión en vía administrativa, de aplicación a este procedimiento.

La cuestión que se plantea es si resulta ajustado a derecho o no el acuerdo por el que se desestima la solicitud de la renuncia a la exención contenida en el artículo 20.Uno.14º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, formulada por la recurrente y si el acuerdo de liquidación es conforme a derecho.

SEGUNDO: La recurrente manifiesta su derecho a la renuncia a la exención del artículo 20.uno.14 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, Ley 37/1992, y en conexión con ésto, el derecho a la devolución del importe consignado en la autoliquidación por el Impuesto sobre el Valor Añadido periodo cuarto trimestre de 2006, considerando que las operaciones están sujetas y no exentas, al haber renunciado a la exención prevista en el artículo 20.uno.14º de la Ley 37/1992, dado que dicha exención es rogada y por tanto, renunciable.

El artículo 20.uno.14º de la Ley 37/92 dispone:

14. Las prestaciones de servicios que a continuación se relacionan efectuadas por entidades de Derecho público o por entidades o establecimientos culturales privados de carácter social:

a.Las propias de bibliotecas, archivos y centros de documentación.

b. Las visitas a museos, galerías de arte, pinacotecas, monumentos, lugares históricos, jardines botánicos, parques zoológicos y parques naturales y otros espacios naturales protegidos de características similares.

c. Las representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiovisuales y cinematográficas.

d. La organización de exposiciones y manifestaciones similares.

El artículo 20.tres de la Ley recoge:

3. A efectos de lo dispuesto en este artículo, se considerarán entidades o establecimientos de carácter social aquéllos en los que concurran los siguientes requisitos:

1. Carácter de finalidad lucrativa y dedicar, en su caso, los beneficios eventualmente obtenidos al desarrollo de actividades exentas de idéntica naturaleza.

2. Los cargos de presidente, patrono o representante legal deberán ser gratuitos y carecer de interés en los resultados económicos de la explotación por sí mismos o a través de persona interpuesta.

3. Los socios, comuneros o partícipes de las entidades o establecimientos y sus cónyuges o parientes consanguíneos, hasta el segundo grado inclusive, no podrán ser destinatarios principales de las operaciones exentas ni gozar de condiciones especiales en la prestación de los servicios.

Este requisito no se aplicará cuando se trate de las prestaciones de servicios a que se refiere el apartado 1, números 8 y 13 de este artículo.

Las entidades o establecimientos de carácter social deberán solicitar el reconocimiento de su condición en la forma que reglamentariamente se determine.

La eficacia de dicho reconocimiento quedará subordinada, en todo caso, a la subsistencia de las condiciones y requisitos que, según lo dispuesto en esta Ley, fundamentan la exención.

Con fecha 13 de mayo de 1997, previa solicitud de reconocimiento de derecho a gozar de la exención prevista en el artículo 20.uno.14º de la LIVA, la Administración concede a X el reconocimiento de dicha exención.

Para analizar la controversia planteada, la posibilidad o no de renunciar a la exención, es necesario examinar los pronunciamientos del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, para poder determinar cuál es el carácter de las exenciones reguladas en el artículo 13.A.1 de la Sexta Directiva comunitaria. En particular, nos ocupa la exención de la letra n) del artículo mencionado, que es la que ha sido objeto de trasposición en los artículos 8.Uno.14 de la Ley 30/1985 y 20.Uno.14º de la Ley 37/1992, ambas reguladoras del IVA.

El citado precepto comunitario dispone:

"A. Exenciones en favor de ciertas actividades de interés general.

1. Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abuso:

(...)

n) determinadas prestaciones de servicios culturales, y las entregas de bienes directamente relacionadas con las mismas, cuando sean realizadas por Entidades de Derecho público o por otros organismos culturales reconocidos por el Estado miembro de que se trate;(...)".

Respecto de las exenciones del artículo 13 se ha pronunciado el Tribunal en diferentes ocasiones. Así, una primera Sentencia a destacar sería la de 21 de marzo de 2002, recaída en el Asunto C-174/00, en la que se planteó la posibilidad de aplicación de la exención del artículo 13.A.1.m) de la Directiva 77/388/CEE, Sexta Directiva, a una Asociación deportiva sin ánimo de lucro que, no obstante, pretendía obtener superávit sistemáticamente.

Pues bien, en el desarrollo de la resolución se incluyeron los siguientes párrafos:

"[...]

18. A tal respecto, procede señalar que, como destacan tanto el Gobierno del Reino Unido como la Comisión, a tenor del artículo 13, parte A, apartado 1, letra m), de la Sexta Directiva, éste contempla expresamente determinadas "prestaciones (...) facilitadas por organismos sin fin lucrativo", sin que en ninguna de las versiones lingüísticas de dicha disposición se emplee una redacción tal que, por su ambigüedad, haga que la expresión "sin fin lucrativo" se refiera a las prestaciones en lugar de a los organismos.

19. Por otra parte, la totalidad de las exenciones enumeradas en el artículo 13, parte A, apartado 1, letras h) a p), de la Sexta Directiva se refieren a organismos que actúan en aras del interés público en determinado sector social, cultural, religioso, deportivo o en otros sectores similares a éstos. Su objetivo consiste por tanto en dispensar un trato de favor, en materia de IVA, a determinados organismos cuyas actividades están orientadas a fines distintos de los comerciales.(...)".

De acuerdo con ello, las exenciones del artículo 13 estarían previstas para que de ellas se beneficiaran los organismos que actúen en aras del interés público, en lo que supone un reconocimiento por parte del Tribunal de que la exención se configura como un beneficio previsto para los organismos que realizan las actividades indicadas en la Directiva.

La Sentencia confirma la doctrina ya expresada en anteriores pronunciamientos que interpretan el carácter objetivo, en función de las actividades desarrolladas, de estas exenciones, y la posibilidad de la invocación de este carácter por los particulares frente a la disposiciones nacionales.

Ya la Sentencia de 19 de enero de 1982, Asunto C-8/1981, entre otras, sentó la doctrina del efecto directo de las Directivas frente a la falta de trasposición de la Directiva en plazo por un Estado miembro. Esta misma doctrina es confirmada por la Sentencia de 10 de septiembre de 2002 (Asunto C-141/00), que indica:

«50. Además, la Comisión excluye la posibilidad de que el artículo 13, parte A, apartado 2, de la Sexta Directiva, que confiere a los Estados miembros la facultad de sujetar al cumplimiento de determinados requisitos la concesión, en particular, de la exención prevista en el artículo 13, parte A, apartado 1, letra g), de la Sexta Directiva, influya de algún modo en el carácter incondicional y suficientemente preciso de dicha disposición, en la medida en que el Estado miembro de que se trate no haya ejercido la referida facultad.

51. Debe recordarse que, según reiterada jurisprudencia (véanse, en particular, las sentencias de 19 de enero de 1982, Becker, 8/81, Rec. p. 53, apartado 25; de 25 de mayo de 1993, Mohsche, C-193/91, Rec. p. I-2615, apartado 17, y de 26 de septiembre de 2000, IGI, C-134/99, Rec. p. I-7717, apartado 36), en todos los casos en que las disposiciones de una Directiva parecen ser, desde el punto de vista de su contenido, incondicionales y suficientemente precisas, dichas disposiciones, si no se han adoptado dentro del plazo prescrito medidas de aplicación, pueden ser invocadas contra cualquier disposición nacional no conforme a la Directiva, o en la medida en que definen derechos que los particulares pueden alegar frente al Estado.

52. En primer lugar, aunque el artículo 13, parte A, apartado 1, de la Sexta Directiva disponga que los Estados miembros deben aplicar las exenciones previstas «en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de (dichas) exenciones (...) y de evitar todo posible fraude, evasión y abuso», un Estado miembro no puede invocar, frente a un contribuyente que puede demostrar que su situación fiscal está comprendida efectivamente en una de las categorías de exención enunciadas por la Sexta Directiva, el hecho de no haber adoptado las disposiciones destinadas, precisamente, a facilitar la aplicación de esa misma exención (véase, en relación con el artículo 13, parte B, de la Sexta Directiva, la sentencia Becker, antes citada, apartado 33).»

No viene así sino a confirmarse el carácter objetivo con que queda delimitada la exención en la jurisprudencia comunitaria, debiendo primar en su interpretación la naturaleza de las actividades desarrolladas. Cuestión distinta es que a la hora del disfrute de la exención, se requiera de un análisis desde un punto de vista subjetivo de los organismos que realizan las actividades para proscribir los abusos y fraudes. Esta comprobación no ha de llevarse por parte de los Estados hasta el extremo de provocar que, por la aplicación de determinados procedimientos, quede sin efecto la propia exención querida por la Directiva.

Es de interés para la resolución de la cuestión el dictado del apartado 2 del artículo 13 de la Sexta Directiva que venimos mencionando, cuando habilita la posibilidad de que los Estados miembros subordinen la concesión de las exenciones de las letras b), g), h), i), l), m) y n) del apartado 1 del artículo 13 al cumplimiento de una o varias condiciones. Entre aquéllas se encuentra la exención de las entidades a que se refiere el artículo 20.Uno.14º de la Ley del IVA.

"2.

1. Los Estados miembros podrán subordinar, caso por caso, la concesión a organismos que no sean de Derecho público de cada una de las exenciones enunciadas en las letras b), g), h), i), l), m) y n) del apartado 1, al cumplimiento de una o de varias de las condiciones siguientes:

- los organismos de que se trate no deberán tener por objetivo la consecución sistemática de beneficios, no pudiéndose distribuir en ningún caso los posibles beneficios, que deberán destinarse al mantenimiento o a la mejora de las prestaciones suministradas.

- deberán ser gestionados y administrados, con carácter esencialmente filantrópico, por personas que no tengan, por sí mismas o por personas interpuestas, ningún interés directo ni indirecto en los resultados de la explotación.

- deberán aplicar unos precios homologados por las autoridades públicas o que no sean superiores a los así homologados o, por lo que se refiere a las actividades no susceptibles de homologación de precios, unos precios inferiores a los exigidos para operaciones análogas por las empresas comerciales sometidas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

- las exenciones no deberán ser susceptibles de provocar distorsiones de la competencia en perjuicio de las empresas comerciales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido".

Los Estados verán limitada la imposición de condiciones por lo dispuesto en el propio artículo 13.A.2 de la Directiva. Además, tales condiciones no podrán ser de una desproporción tal respecto a los fines que pretendan conseguir (usualmente, la aplicación correcta y simple de las exenciones y evitar todo posible fraude, evasión o abuso) que dejen sin contenido el fin último pretendido por la Directiva al introducir los supuestos de exención, es decir, beneficiar o reservar un régimen privilegiado para las entidades que efectúen las actividades tuteladas por la norma comunitaria.

TERCERO: Lo trascendente para la resolución de la cuestión suscitada será determinar el carácter de la exención que prevé el artículo 20.Uno.14º de la Ley del IVA. De acuerdo con la regulación comunitaria antes analizada, la exención constituye una situación objetiva que la Sexta Directiva pretende reservar para determinados operadores no comerciales, que no pretenden fines lucrativos en su operatoria habitual.

Si bien los Estados miembros están facultados para someter a condición la concesión de la exención, los requisitos introducidos o los mecanismos empleados no pueden ser excesivos, no pueden establecer tales obstáculos al goce de la exención que hagan que ésta quede sin contenido.

Por otra parte, la armonización del IVA a nivel comunitario exige que la aplicación de las disposiciones incluidas en la Directiva sea uniforme, puesto que en caso contrario tal armonización no tendría lugar. Este principio ha sido sentado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en varias sentencias, entre las cuales figura la Sentencia de 7 de septiembre de 1999 (C-216/1997), en la que se incluye la siguiente argumentación:

"(...)

12. Con carácter preliminar, se debe señalar que, según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, los términos empleados para designar las exenciones previstas por el artículo 13 de la Sexta Directiva se han de interpretar estrictamente, dado que constituyen excepciones al principio general de que el IVA se percibe por cada entrega de bienes y prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (sentencia de 5 de junio de 1997, SDC, C-2/95, Rec. p. I-3017, apartado 20).

13. Además, procede recordar que este Tribunal de Justicia, en su sentencia de 11 de julio de 1985, Comisión/Alemania (107/84, Rec. p. 2655), apartado 13, estimó que, si bien es cierto que estas exenciones benefician a actividades que persiguen determinados objetivos, la mayor parte de las disposiciones indican también los operadores económicos autorizados a realizar las prestaciones exentas y que estas prestaciones no se definen por referencia a conceptos puramente materiales y funcionales. (...)".

Estos párrafos pretenden garantizar que las exenciones actúen intuitu personae, al venir diseñadas con un fuerte componente subjetivo a través de las condiciones que se pueden imponer a los operadores; como hemos trascrito arriba: "(...) la mayor parte de las disposiciones indican también los operadores económicos autorizados a realizar las prestaciones exentas y que estas prestaciones no se definen por referencia a conceptos puramente materiales y funcionales.(...)".

Así, resultan de la Directiva unas exenciones con una doble naturaleza, objetiva, que pretende privilegiar por medio de la exención el desarrollo de una concreta actividad, y subjetiva, para asegurar que el disfrute de la exención quede vedado a los operadores que no tengan el componente de interés público que se intenta proteger. Ello por la necesidad de asegurar la neutralidad en el ámbito de la imposición indirecta, neutralidad formulada en diversos pronunciamientos del Tribunal y de la que tenemos expresión en la propia Sentencia comentada:

"(...)

17. En efecto, los términos "establecimiento" y "organismo" son, en principio, suficientemente amplios para incluir también a las personas físicas. Por lo demás, debe señalarse que ninguna de las versiones lingüísticas del artículo 13, A, de la Sexta Directiva recoge la expresión "persona jurídica", que hubiera sido clara y no presentaría ninguna ambigüedad, en lugar de los términos antes mencionados. Esta circunstancia apoya la tesis de que, al utilizar estos últimos, el legislador comunitario no tuvo la intención de limitar únicamente a las operaciones efectuadas por personas jurídicas la concesión de las exenciones contempladas en dicha disposición, sino que quiso extender el ámbito de aplicación de las mencionadas exenciones a las operaciones realizadas por particulares.

18. Es cierto que los conceptos de "establecimiento" y "organismo" sugieren la existencia de una entidad individualizada que desempeña una función particular. No obstante, esta circunstancia no se da solamente en las personas jurídicas, sino también en las personas físicas que explotan una empresa.

19. Dicha interpretación, según la cual los términos "establecimiento" y "organismo" no se refieren únicamente a las personas jurídicas, es conforme, en particular, con el principio de neutralidad fiscal inherente al sistema común del IVA y que debe respetarse al aplicar las exenciones previstas en el artículo 13 de la Sexta Directiva (véase, en este sentido, la sentencia de 11 de junio de 1998, Fischer, C-283/95, Rec. p. I-3369, apartado 27).

20. En efecto, el principio de neutralidad fiscal se opone, en particular, a que los operadores económicos que efectúan las mismas operaciones sean tratados de forma distinta en relación con la percepción del IVA. De ello resulta que se incumpliría el mencionado principio si la posibilidad de acogerse a la exención prevista para las operaciones efectuadas por establecimientos u organismos mencionados en el artículo 13, A, apartado 1, letras b) y g), dependiera de la forma jurídica por medio de la cual el sujeto pasivo ejerce su actividad.

21. Procede, por tanto, responder a las cuestiones que el artículo 13, A, apartado 1, de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las expresiones "otros establecimientos de la misma naturaleza legalmente reconocidos" y "otros organismos a los que el Estado miembro de que se trate reconozca su carácter social", utilizadas respectivamente en las letras b) y g) de dicha disposición, no excluyen del ámbito de aplicación de la exención a las personas físicas que explotan una empresa. (...)".

También la Sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-472/2003, reafirma lo indicado anteriormente, al expresar sus párrafos 24 y 25 lo siguiente:

"24. Procede recordar que los términos empleados para designar las exenciones previstas en el artículo 13 de la Sexta Directiva se han de interpretar restrictivamente, dado que constituyen excepciones al principio general de que el impuesto sobre el volumen de negocios se percibe por cada prestación de servicios efectuada a título oneroso por un sujeto pasivo (sentencias, antes citadas, Skandia, apartado 32, y Taksatorringen, apartado 36).

25. Asimismo, según una jurisprudencia reiterada, dichas exenciones constituyen conceptos autónomos de Derecho comunitario que tienen por objeto evitar divergencias de un Estado miembro a otro a la hora de aplicar el régimen del IVA y que deben situarse en el contexto general del sistema común del IVA (sentencia Skandia, antes citada, apartado 23)".

CUARTO: Por todo lo anteriormente expuesto debemos concluir la imposibilidad de admitir la renuncia a la exención obtenida, en la medida en que no se hayan modificado las condiciones objetivas y subjetivas que dieron lugar a su aplicación, lo que supondría, más que el ejercicio de opción a renunciar, la exclusión del sujeto pasivo del ámbito de la exención. Ello por entender que no existe en el ordenamiento un derecho a optar por la exención, ya que la Directiva prevé que las actividades definidas como susceptibles de gozar del beneficio de la exención sean realmente eximidas. Los sujetos que reúnan las condiciones objetivas que se han delimitado realizan actividades exentas. Este mandato, en cualquier caso, ya se halla implícito en el propio artículo 20.Uno de la Ley del IVA española citado anteriormente.

En el caso que nos ocupa, la exención prevista en el artículo 20.Uno.14º se aplica directamente, cumpliéndose los requisitos subjetivos u objetivos señalados, en concreto, ser una entidad de carácter social, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 20.Tres de la Ley reguladora del IVA y efectuar las operaciones señaladas en el transcrito artículo 20.Uno.14º. Cumpliendo los requisitos objetivos y subjetivos, se aplicará la exención de forma automática sin que sea posible renunciar a ella, salvo que se modifiquen dichos requisitos, en cuyo caso, más que renunciar a la exención, lo que quedaría es excluida de la aplicación de la misma.

QUINTO: Las entidades adquieren la condición de entidad privada de carácter social cuando se adquieren determinados requisitos recogidos en el artículo 20.Tres de la LIVA y cuando se solicita su reconocimiento por la Administración Tributaria. En este caso, a la entidad se le reconoce tal carácter con fecha 13 de mayo de 1997.

La entidad en esta vía económico-administrativa, tanto en primera como en segunda instancia, alega su derecho a renunciar a la exención del artículo 20.uno.14º LIVA, argumentando principalmente el carácter rogado de la exención, cuestión sobre la que se ha pronunciado este Tribunal en los Fundamentos de derecho anteriores.

No obstante, mediante escrito complementario de alegaciones la entidad manifiesta que resulta de aplicación la consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V0559-10, indicando que durante el periodo de comprobación X tuvo contratada una persona que llevó de forma onerosa la dirección, de tal forma que la entidad está gestionada y administrada por una persona que no realizó dichos labores de forma filantrópica sino que lo hizo a cambio de una retribución salarial. En consecuencia la interpretación dada por la propia Administración a las características que definen a las entidades de carácter social en cuanto a la retribución de sus gestores y administradores debe aplicarse a la entidad recurrente. Se adjunta al escrito comprobantes que justifican las funciones descritas, certificado de la entidad donde certifica el importe de las percepciones recibidas por dicha persona y estatutos de la entidad.

El artículo 241 de la LGT dispone: "Cuando el recurrente hubiera estado personado en el procedimiento en primera instancia, el escrito de interposición deberá contener las alegaciones y adjuntará las pruebas oportunas, resultando admisibles únicamente las pruebas que no hayan podido aportarse en primera instancia". En el presente caso, las pruebas aportadas por el recurrente en esta instancia pudieron aportarse en primera instancia, por lo que no cabe la admisión de las mismas en esta instancia.

No obstante, y a título meramente declarativo, este Tribunal no considera aplicable al caso presente la consulta planteada ya que en ésta se analiza si una entidad ha de considerarse o no como entidad de carácter social y en consecuencia si resulta aplicable la exención del artículo 20.uno.14 de la Ley. En el presente caso, la Administración ya valoró la concurrencia de los requisitos exigidos por la norma para la consideración como entidad de carácter social, concediendo el reconocimiento con fecha 13 de mayo de 1997.

La cuestión suscitada en el acuerdo de denegación de la solicitud de la renuncia a la exención, es si el interesado tiene el derecho a renunciar o no, cuestión que se ha analizado en los Fundamento de derecho anteriores, llegándose a la conclusión que cumpliendo los requisitos objetivos y subjetivos, se aplicará la exención de forma automática sin que sea posible renunciar a ella, salvo que se modifiquen dichos requisitos, en cuyo caso, más que renunciar a la exención, lo que quedaría es excluida de la aplicación de la misma.En el escrito complementario de alegaciones se cuestiona el cumplimiento de los requisitos subjetivos necesarios para la exención, pero este Tribunal no dispone de las pruebas necesarias para su valoración, en ningún caso se aporta el contrato de trabajo de la persona, ni se acredita que dicha persona ejerce efectivamente la dirección de la entidad, adoptando en última instancia las decisiones relativas a la política del organismo, en especial en el ámbito económico y ejerce funciones superiores de control; los comprobantes aportados por la entidad que tratan de acreditar el desempeño de funciones de dirección por la entidad consisten en contratos donde dicha persona actúa como representante de la entidad, pero no hacen prueba de que la misma desarrolle funciones de alta dirección y de toma de decisiones. De otro lado, en los Estatutos de la fundación aportados, en el artículo 9 se recoge que los cargos del patronato son de confianza y gratuitos. En consecuencia, con independencia de que la cuestión suscitada en el acuerdo denegatorio y en el acuerdo de liquidación sea la posibilidad de renuncia a la exención, los documentos aportados no prueban que la entidad no deba considerarse entidad social.

Ni en la solicitud de renuncia a la exención ni en las alegaciones al acta de disconformidad se cuestiona el requisito subjetivo de entidad de carácter social exigible para la exención cuyo incumplimiento conllevaría la exclusión de la aplicación de la exención; y las pruebas aportadas en esta instancia no acreditan que se haya dejado de cumplir el requisito subjetivo para el periodo de comprobación. LaLey General Tributaria 58/2003 en el artículo 105, dispone "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutitos del mismo". Así, si un sujeto pasivo pretende hacer valer su derecho en un procedimiento de aplicación de los tributos, como es el caso del procedimiento inspector, debe ser el propio sujeto pasivo quien pruebe los hechos constitutivos del mismo.

Se desestiman las alegaciones planteadas por la recurrente.

Por todo lo expuesto,

EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, en SALA, en el recurso de alzada, que pende de resolución ante este Tribunal Económico-Administrativo Central, promovido por X, con NIF: ... y en su nombre y representación por D. ..., con domicilio a efectos de notificaciones en ..., interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... de fecha 19 de marzo de 2009 por la que se desestiman las reclamaciones económico administrativas ... y ... acumuladas, interpuestas contra el acuerdo de denegación de la solicitud de renuncia a la exención reconocida a la entidad de 28 de abril de 2006 dictada por la Jefa de la Dependencia de Gestión Tributaria de la delegación de ... de la Agencia Tributaria y contra el acuerdo de liquidación de 19 de marzo de 2008 derivada del acta de disconformidad A02. ..., por el concepto Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 2006, del que resulta una cantidad a ingresar de 3.944,39 euros (el sujeto pasivo había solicitado 532.850,19 euros). ACUERDA: desestimar el recurso de alzada interpuesto confirmando la resolución impugnada.