Resolución nº 00/1446/2010 de Tribunal Económico-Administrativo Central, 6 de Noviembre de 2012
| Fecha de Resolución | 6 de Noviembre de 2012 |
| Concepto | Impuestos Patrimoniales |
| Unidad Resolutoria | Tribunal Económico-Administrativo Central |
RESOLUCIÓN:
En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada (06/11/2012), visto el recurso de alzada interpuesto por X, S.A. domiciliada en ... con NlF ... a través de su apoderado Don ..., contra resolución (Expte. ...) del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... relativa a solicitud de devolución de ingresos en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 300.156,31 €.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El día 30 de diciembre de 2004 fue otorgada escritura pública de compraventa y opción de compra y venta, por Doña A y Doña B y X, S.A., de las fincas registrales ... y ... del Registro de la Propiedad de ... que se describen, las cuales se valoran en 4.287.947,34 €. Dicho documento fue presentado el 19 de enero de 2005 ante la Administración acompañando de autoliquidación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sobre una base igual al valor indicado, al tipo del 7%, con el resultado a ingresar de 300.156,31€.
SEGUNDO.- Con fecha 8 de marzo de 2005, se formalizó escritura de anulación de la anterior escritura de compraventa por resultar que las transmitentes no eran al tiempo de otorgarse la anterior escritura dueñas en pleno dominio de las fincas descritas. Esta escritura se presentó en la Oficina Liquidadora de ... como exenta.
TERCERO.- Con fecha 17 de marzo de 2005 la entidad X, S.A. ahora recurrente, solicitó la devolución de 300.156,31 € ingresados por el I.T.P. y A.J.D., en relación con la primera de la escritura indicada. Esta solicitud se desestimó por resolución el 12 de julio de 2005, en aplicación del art. 57.1 y 2 del Texto Refundido del Impuesto. Contra la anterior resolución se presentó recurso de reposición que fue desestimado el 31 de octubre de 2005.
CUARTO.- Contra los anteriores actos se promovió reclamación económico-administrativa ... ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de ..., alegándose la no sujeción al Impuesto al no haber habido nunca una transmisión del inmueble, ya que las fincas transmitidas pertenecían a terceros, es decir que la compraventa era radicalmente nula por carecer de objeto, no ostentando las vendedoras título legítimo para transmitir las fincas. Añade que el artículo 57 del Real Decreto Legislativo 1/1993, que sirve de fundamento a la Administración para rechazar la solicitud de devolución, se refiere a contratos que inicialmente son válidos y que posteriormente se anulan de mutuo acuerdo, no a un supuesto como el que nos ocupa en el que el contrato es radicalmente nulo, pues en este caso no hay contrato porque no hay objeto, no produciéndose en definitiva la entrega de los bienes y por tanto no se ha producido el hecho imponible.
Con fecha de 23 de noviembre de 2009 se dicta resolución en primera instancia por la que se acuerda desestimar la reclamación, confirmando el acuerdo impugnado. La resolución fue notificada el 2 de febrero de 2010.
QUINTO.- Contra dicha resolución desestimatoria ha sido interpuesto el presente recurso de alzada en el que se alega, en primer lugar ausencia de objeto en la compraventa y por ello, inexistencia de hecho imponible, nulidad de pleno derecho e inexistencia de efecto lucrativo del negocio jurídico formalizado y, como consecuencia de todo ello, procedencia de la devolución del impuesto ingresado.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Concurren los requisitos de legitimación e interposición en plazo que son presupuesto para la admisión a trámite del presente recurso de alzada en el que se plantea el derecho a la devolución del impuesto soportado por compraventa de un inmueble posteriormente resuelta en escritura pública.
SEGUNDO.- El contrato de compraventa tiene en nuestro derecho una evidente naturaleza obligacional y no real, de tal modo que el contrato se perfecciona desde el momento en que existe consentimiento en el objeto y precio aunque ninguno de ellos sea entregado (art1450 CC "La venta se perfeccionará entre comprador y vendedor y será obligatoria para ambos, si hubieren convenido en la cosa objeto del contrato, y en el precio, aunque ni la una ni el otro se hayan entregado"). Aún cuando en el ámbito civil se distinga entre la perfección del contrato de compraventa y la transmisión del dominio, a efectos del impuesto transmisorio, como regla general, el devengo del impuesto se produce desde el momento en que exista en dicho documento la apariencia jurídica de eficacia traslativa, aún cuando posteriormente puedan concurrir causas de resolución, rescisión o de anulación del contrato, o, incluso, imposibilidad posterior de cumplimiento del contrato. Para tales supuestos, el legislador no cierra la posibilidad a la devolución del impuesto satisfecho, si bien, por razones cautelares, exige que dicha resolución sea declarada por la autoridad judicial. Así el art 57 establece, que «cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuota del Tesoro, siempre que no le hubiere producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de cinco años a contar desde que la resolución quede firme".
TERCERO.- Alega, no obstante el interesado la nulidad radical del contrato, y por tanto la inexistencia del devengo, cuya consecuencia sería que no es aplicable el derecho a la devolución por resolución del mismo (que es la hipótesis, que contempla el art 52 del TRITP), sino por nulidad ab initio y por tanto por falta de devengo del impuesto.
A tales efectos conviene precisar que la supuesta nulidad del contrato formalizado en la referida escritura de fecha 30 de diciembre de 2004 como consecuencia de no ser dueños del inmueble los vendedores, carece de acomodo desde la óptica de nuestro derecho civil, dada la admisibilidad en nuestro derecho de los efectos jurídicos de una contrato cuando el transmitente no es dueño del bien transmitido, basada a su vez en la naturaleza meramente obligacional que en nuestro derecho tiene el contrato de compraventa y que en base al mismo una de las partes asume la obligación ante la otra de entregar un objeto concreto.
Así, la Sentencia del Pleno del Tribunal Supremo de fecha 7 de septiembre de 2007 recoge y reitera la doctrina ya expuesta en Sentencia anterior del Pleno de 5 de marzo del mismo año, la cual tras exponer toda la corriente jurisprudencial civil sobre las "dobles ventas" -supuesto que se produce cuando el dueño de una cosa transmite a dos sujetos distintos el mismo objeto-, expresamente señala sus efectos obligacionales, en cuyo caso cabe, al amparo del art 1473 del Código Civil y arts 33 y 34 de la Ley Hipotecaria, que el segundo comprador pueda inscribir con preferencia sobre el primero su derecho, siempre y cuando tal adquisición sea realizada de buena fe.
Lo mismo cabe decir sobre los supuestos de venta de cosa ajena, la cual es plenamente en nuestro derecho generadora de obligaciones, dado que el vendedor queda obligado a la entrega de la cosa, siendo posible que la adquiera posteriormente y la entregue al comprador, con lo cual quedaría consumado el efecto traslativo del contrato, o, en caso de que finalmente no la adquiriese, pedir la resolución del contrato con la devolución de lo entregado y en su caso, la indemnización de daños y perjuicios, lo que pone de manifiesto la validez de dicho negocio jurídico. Es decir, incluso en el supuesto de que el cumplimiento de entrega no fuera posible, no por ello desaparece la eficacia obligacional del contrato, pues de éste se deriva la indicada acción de indemnización de daños y perjuicios que no surgiría si fuera nulo "ab initio".
Por ello, la jurisprudencia del Tribunal Supremo niega el efecto de nulidad en estos casos como se reconoce expresamente en la citada Sentencia del Pleno de 7 de Septiembre de 2007: "A partir de la sentencia del Pleno de esta Sala de 5 de marzo del corriente año dictada con propósito unificador de la jurisprudencia sobre el artículo 34 de la Ley Hipotecaria , no cabe ya sostener que la segunda venta sea nula o inexistente por falta de objeto o de poder de disposición del transmitente, pues lo que dicho precepto purifica o subsana es precisamente esa falta de poder de disposición, y si la finca existe, claro está, además, que la segunda venta de esa finca habrá tenido objeto, la propia finca que se vende. Como en esa misma sentencia se declara, el artículo 34 de la Ley Hipotecaria ampara las adquisiciones a non domino, y por tanto el artículo 33 de la misma Ley podrá impedir la aplicación del artículo 34 si lo nulo es el acto o contrato adquisitivo de quien inscribe, por ejemplo por falta de consentimiento, pero no si el problema consiste en que ha adquirido de quien ya había vendido y entregado anteriormente la finca a otro que no inscribió su adquisición."
Conclusión de todo ello es que el documento objeto de liquidación cumple con las condiciones que nuestro Derecho exige para ser apto para transmitir la propiedad, ya que por aplicación de las normas de protección registral, podría adquirir la propiedad con preferencia sobre el anterior contratante de inscribir previamente su título.
CUARTO.- Por otro lado debe añadirse que la Administración tributaria al proceder a la calificación y practicar la liquidación que corresponde a un documento traslativo, debe proceder a liquidar en función de lo que se derive jurídicamente de dicho documento, de tal modo que si del propio documento se desprendiera claramente que no se está transmitiendo la propiedad o se está reteniendo la posesión del objeto vendido, por la aplicación de la teoría del título y el modo, -que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha declarado expresamente aplicable en el ámbito fiscal-, debe entenderse no producido el devengo del impuesto. Es decir lo mismo que el Código Civil dispone en suart. 1462:" Cuando se haga la venta mediante escritura pública el otorgamiento de esta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, sí de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario".
Ahora bien, no hay que olvidar que la teoría del título y el modo se limita a señalar los requisitos necesarios para que un negocio jurídico sea apto para transmitir la propiedad, bien entendido que es posible que un documento que los cumpla, sea sin embargo ineficaz o pueda invalidarse por una causa ajena al propio documento. Por ello, a efectos del impuesto transmisorio, cuando la causa resolutoria o anulatoria está originada por un acto jurídico ajeno al propio documento, - venta anterior o doble venta, reserva de dominio constituida en un documento anterior, tercería, etc...-, el efecto anulatorio que pueda desplegar sobre el acto objeto de tributación deberá ser declarada expresamente por la autoridad judicial. Lo contrario supondría que la Administración tributaria asumiese una competencia calificadora jurídico-privada propia de un Juez de lo civil, (analizar la validez jurídico traslativa del documento en función de hechos, actos o negocios jurídicos acaecidos u otorgados anteriormente) que ni le corresponde efectuar, ni podría racionalmente desarrollar al poder existir otros hechos o documentos que afectasen a su vez al documento aportado y de los que se desconociese su existencia.
En conclusión, si el documento objeto de tributación es apto jurídicamente para transmitir la propiedad de un bien concreto y no consta expresamente en el mismo condición, término o retención posesoria, la Administración está facultada a practicar liquidación, sin perjuicio de que en el caso de resolución judicial anulatoria o resolutoria proceda la devolución del Impuesto. Deben rechazarse por tanto las alegaciones del interesado relativas a la nulidad radical de la segunda venta y el no devengo del impuesto.
QUINTO.- Tal y como consta en Antecedentes, los otorgantes de la referida escritura formalizaron una segunda escritura anulando la anterior y dejándola sin efecto, hipótesis distinta de la prevista en el transcrito artículo 57 del TRITP que exige taxativamente que la resolución o anulación del contrato sea declarada por la autoridad judicial en sentencia firme. A tales efectos debe señalarse que la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de enero de 2004 dictada en interés de ley, ha declarado que para la efectividad del derecho a devolución del impuesto (en ese caso referida al Impuesto sobre Incremento de valor de los terrenos que contiene una regla idéntica al del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales; art. 110 Ley 39/1988), es necesario que la anulación se declare por la autoridad judicial: "Es claro que lo apartados 2 y 3 del artículo 110 referido, tratan de evitar el fraude que se produciría si las partes contratantes pudieran alegar simplemente, con el fin de obtener la devolución del Impuesto, que el acto o contrato ha incurrido en algún vicio de invalidez o de ineficacia, por ello el precepto exige, de una parte, que la nulidad, rescisión o resolución sea declarada por sentencia judicial, o resolución administrativa firme, como cautela y prevención de conductas elusivas y, de otra parte, considerando que si el contrato quedase sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes no sólo no procederá la devolución del Impuesto, sino que se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación, e incluso precisa que la avenencia en acto de conciliación y el simple allanamiento a la demanda se estimará como mutuo acuerdo". Precisa dicha Sentencia que: " la Sala debe aclarar que la negativa del Registro de la Propiedad a la inscripción de la transmisión de la propiedad de la parcela, como consecuencia de la compraventa referida, objeto de la liquidación por IMIVT, pretendidamente nula, no significa en absoluto que tenga efectos invalidatorios de la mencionada transmisión, lo cual ratifica la exigencia de que tal compraventa sea declarada nula por la Jurisdicción Civil, para que puedan producirse los efectos a que se refiere el artículo 110 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre".
Por lo expuesto,
EL TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso de alzada interpuesto por "X, S.A.", contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de ... relativa a solicitud de devolución de ingresos en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por importe de 300.156,31 €. ACUERDA: Desestimarlo.
