STS, 28 de Junio de 2005
| Ponente | MANUEL VICENTE GARZON HERRERO |
| ECLI | ES:TS:2005:4258 |
| Número de Recurso | 7841/2000 |
| Procedimiento | CONTENCIOSO |
| Fecha de Resolución | 28 de Junio de 2005 |
| Emisor | Tribunal Supremo - Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo |
SENTENCIA
En la Villa de Madrid, a veintiocho de Junio de dos mil cinco.
VISTO por la Sección Segunda de la Sala Tercera de este Tribunal, integrada por los Excmos. Señores Magistrados anotados al margen, el Recurso de Casación interpuesto por la entidad Rótulos Roura, S.A., representada por la Procuradora Dª. María Luisa Sánchez Quero, bajo la dirección de Letrado, y, estando promovido contra la sentencia dictada el 28 de Septiembre de 2000, por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, en el recurso contencioso administrativo seguido ante la misma bajo el núm. 471/97, en materia del Impuesto de Sociedades, en cuya casación aparece, como parte recurrida, la Administración General del Estado, representada y dirigida por el Abogado del Estado.
La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, con fecha 28 de Septiembre de 2000 y en el recurso antes referenciado, dictó Sentencia con la siguiente parte dispositiva: "FALLAMOS: Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. María Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de Rótulos Roura, S.A. contra el acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Central de 3 de Diciembre de 1996, que declaramos conforme a Derecho. Sin hacer imposición de costas.".
Contra la anterior sentencia, la representación procesal de la entidad Rótulos Roura, S.A. formuló Recurso de Casación. Emplazadas las partes y remitidos los autos, la referida parte recurrente formuló escrito de interposición, que articuló en base de cuatro motivos de casación: Primero.- Al amparo del artículo 88.1 d) de la Ley Jurisdiccional por infracción de las normas del ordenamiento jurídico que regulan la Inspección de los Tributos en concordancia con la normativa administrativa. Esta normativa se contiene en el R.D. 939/1986, de 25 de Abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos y en la Ley 30/1992, de 26 de Noviembre, del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Común; Infracción de los dispuesto en los artículos 5 y 7 de la Ley 76/1980, de 26 de Diciembre; Infracción de los artículos 77 y 79 de la LGT y la doctrina contenida en sentencias del TC de 26 de Abril de 1990, entre otras muchas. Segundo.- Infracción de la normativa reguladora del procedimiento de la Inspección de los Tributos: A) Interrupción de las actuaciones de la Inspección de los Tributos. B) Caducidad del procedimiento imputable a la Administración. C) Caducidad del procedimiento imputable al administrado. D) Ley 1/1998, de 26 de Diciembre, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes. E) Responsabilidad del funcionario. F) Quebrantamiento del procedimiento inspector seguido en Rótulos Roura. Tercero.- Retroactividad de la fusión. Cuarto.- Infracción de la normativa reguladora de las infracciones y sanciones tributarias. Terminó suplicando se dicte sentencia por la que se case y anule la sentencia recurrida, estimando las pretensiones interesadas en el escrito de demanda, declarando la improcedencia de la liquidación practicada. Subsidiariamente se declare la improcedencia de la calificación del expediente como infracción grave, así como la imposición de sanciones.
Señalada, para votación y fallo, la audiencia del 14 de Junio pasado, tuvo lugar en esa fecha la referida actuación procesal.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Manuel Vicente Garzón Herrero, Magistrado de Sala
Se impugna, mediante este recurso de casación, interpuesto por la Procuradora Dª. María Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de la entidad Rótulos Roura, S.A., la sentencia de 28 de Septiembre de 2000, de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, por la que se desestimó el recurso número 471/97 de los que se encontraban pendientes ante dicho órgano jurisdiccional.
El citado recurso había sido iniciado por quien hoy es recurrente en casación contra resolución del T.E.A.C. de 3 de Diciembre de 1996 por el concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 1987.
Los hechos que constituyen la base fáctica de este recurso son los siguientes: El 4 de Octubre de 1990, la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación de Hacienda Especial de Cataluña instruyó a la entidad Rótulos Roura, S.A. Acta de disconformidad haciendo constar que, la Sociedad presentó declaración con una base imponible de 276.777.620 pesetas y una cuota ingresada de 137.329 pesetas. Que asimismo presento declaración por dicho concepto en el periodo 1 de Enero de 1987 a 22 de Septiembre de 1987 respecto de la fusión de fecha 23 de Septiembre de 1987, de Rótulos Roura, S.A. con la Sociedad Federal Invest, S.A. en la que consigna una base imponible de 154.975.356 pesetas con una cuota ingresada a cuenta del ejercicio 87 de 40.681.031 pesetas. Entiende la Inspección que la base imponible debe incrementarse por: A) Partidas que no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles en 175.894.457 pesetas. B) Por disminución improcedente de la base imponible que la empresa ha efectuado por 135.747.366 pesetas por las pérdidas habidas en Federal Invest, S.A. durante el ejercicio de 1987, ya que dicha entidad fue absorbida por Rótulos Roura, S.A. con posterioridad, según escritura pública de 30 de Junio de 1998, inscrita en el Registro Mercantil el 29 de Septiembre de 1988. La Inspección determinó así una deuda tributaria de 116.268.333 pesetas comprensiva de cuota, sanción e intereses de demora. Dicha liquidación, es finalmente confirmada por el Tribunal Económico Administrativo Central, si bien reduciendo la sanción al 50% en la resolución que aquí se enjuicia.
La sentencia de instancia desestimó el recurso contencioso, y no conforme con ella el demandante interpone el recurso de casación que decidimos.
En el primero de los motivos de casación se alega infracción de los artículos 30, 31.3 y 31.4 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, Decreto 939/1986 de 25 de Abril, pues habiendo estado paralizadas las actuaciones inspectoras por más de seis meses no ha sido declarada la caducidad del procedimiento.
Los hechos que están en el origen de estas actuaciones son alegaciones el 30 de Octubre de 1990 y notificación de la liquidación definitiva el 1 de Octubre de 1991. Entiende el recurrente que como entre una y otra fecha se ha producido un lapso temporal superior a seis meses procede declarar la caducidad invocada.
Los preceptos alegados establecen:
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) El artículo 30 de dicho texto legal: "1. Las actuaciones de la Inspección de los tributos podrán iniciarse mediante comunicación notificada al obligado tributario para que se persone en el lugar, día y hora que se le señale, conforme a lo dispuesto en el capítulo III del título primero de este Reglamento, teniendo a disposición de la Inspección o aportándole la documentación y demás elementos que se estimen necesarios. En dicha comunicación se indicará al obligado tributario el alcance de las actuaciones a desarrollar. Cuando se requiera al interesado para que comparezca en las oficinas públicas un día determinado, entre éste y la notificación del requerimiento medirá un plazo mínimo de diez días. 2. Cuando lo estime conveniente para la adecuada práctica de sus actuaciones, y observando siempre lo dispuesto en el art. 39 de este Reglamento, la Inspección de los Tributos podrá personarse, sin previa comunicación, en las oficinas, instalaciones o almacenes del interesado o donde exista alguna prueba al menos parcial del hecho imponible. En este caso, las actuaciones se entenderán con el interesado, si estuviere presente, o bien con quien ostente su representación como encargado o responsable de la oficina, registro dependencia, Empresa, centro o lugar de trabajo. Asimismo, cuando lo considere justificado, la Inspección de los Tributos podrá poner en conocimiento del interesado el inicio de las actuaciones inspectoras sin previa notificación de la oportuna comunicación. 3. La comunicación, debidamente notificada, o bien la presencia de la Inspección, que ésta haya hecho constar y fuese conocida por el interesado, con el fin de iniciar efectivamente las actuaciones inspectoras, producirán los siguientes efectos: a) La interrupción del plazo legal de la prescripción del derecho de la Administración para determinar las deudas tributarias mediante la oportuna liquidación e imponer las sanciones correspondientes en cuanto al tributo o tributos a que se refiera la actuación de comprobación e investigación de la acción para imponer sanciones tributarias por el incumplimiento de cualesquiera obligaciones o deberes afectados por las actuaciones inspectoras. b) Si el sujeto pasivo o retenedor efectúa el ingreso de deudas tributarias pendientes con posterioridad a la notificación de la comunicación correspondiente o al inicio de cualquier otro modo de las actuaciones de comprobación e investigación, dicho ingreso tendrá meramente carácter de a cuenta sobre el importe de la liquidación derivada del acta que se incoe, sin que impida la aplicación de las correspondientes sanciones sobre la diferencia entre la cuota íntegra y los recargos resultantes del acta de la Inspección y las cantidades ingresadas con anterioridad al inicio de las actuaciones inspectoras. Los intereses de demora sobre la cantidad ingresada después del inicio de tales actuaciones se calcularán hasta el día anterior a aquél en que se realizó el correspondiente ingreso y se liquidarán por la Inspección de los Tributos si no se hubiese practicado liquidación por la oficina gestora. c) Si, con posterioridad al inicio de las actuaciones de comprobación e investigación, el sujeto pasivo presenta una declaración no estando obligado a practicar operaciones de liquidación tributaria, aquélla no servirá a los efectos previstos en la letra a) del art. 101 de la Ley General Tributaria, entendiéndose el procedimiento de liquidación ya iniciado al respecto por la Administración en virtud de la actuación inspectora, plasmándose en las correspondientes liquidaciones derivadas de las actas que se incoen. d) Cuando el obligado tributario no hubiese cumplido su deber de colaboración antes de iniciarse las actuaciones inspectoras, las declaraciones presentadas con posterioridad para subsanar dicho incumplimiento no impedirán la imposición de las sanciones que procedan en atención a las infracciones cometidas, sin que sea de aplicación lo dispuesto en la letra e) del art. 82 de la Ley General Tributaria. e) Se tendrán por no formuladas las consultas que se planteen por el interesado ante la Administración de la Hacienda Pública, en cuanto se relacionen con la materia sobre la que ha de versar la actuación inspectora. 4. Cuando la Inspección actúe fuera de las oficinas públicas, manifestando su condición, los actuarios deberán acreditar su personalidad, si son requeridos para ello. La Inspección, al inicio de las actuaciones o en cualquier momento del procedimiento y a solicitud del obligado tributario, deberá instruir a éste acerca del significado de aquéllas, del procedimiento a seguir, de sus derechos y de las obligaciones y deberes que ha de observar para con la Inspección de los Tributos.".
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) Artículo 31.3 del R.D. 939/1986, de 25 de Abril: "Las actuaciones inspectoras podrán interrumpirse por acuerdo del órgano actuante adoptado bien por propia iniciativa, o como consecuencia de orden superior escrita y motivada o moción razonada de los actuarios, atendiendo a las circunstancias que concurran. La interrupción de las actuaciones deberá hacerse constar y se comunicará al sujeto pasivo u obligado tributario para su conocimiento. Se considerarán interrumpidas las actuaciones inspectoras cuando la suspensión de las mismas se prolongue por más de seis meses.".
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) Artículo 31.4 del R.D. 939/1986, de 25 de abril: "La interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, producida por causas no imputables al obligado tributario, producirá los siguientes efectos: a) Se entenderá no producida la interrupción del cómputo de la prescripción como consecuencia del inicio de tales actuaciones. b) Los ingresos pendientes realizados después de la interrupción de las actuaciones inspectoras, sin nuevo requerimiento previo, comportarán el abono del correspondiente interés de demora sin que proceda la imposición de sanción por la ausencia inicial de dicho ingreso. Las demás declaraciones o comunicaciones presentadas fuera de sus plazos reglamentarios se entenderán realizadas espontáneamente a cuantos efectos procedan.".
Resulta evidente, pues, que ninguno de ellos establece la consecuencia jurídica de caducidad invocada, lo que, por otra parte, viene siendo declarado de modo reiterado por esta Sala en jurisprudencia cuya cita resulta innecesaria.
De otro lado, no puede olvidarse el hecho de que cuando los hechos descritos acaecieron todavía no había entrado en vigor la Ley 30/92 lo que comporta que dicho texto no resulta aplicable a los mismos, ello con independencia de que su hipotética vigencia tampoco produciría el efecto de caducidad pretendido.
Todo lo razonado comporta, pues, la desestimación del motivo.
En el segundo motivo de casación se aducen como infringidos los artículos 5 y 7 de la Ley 76/1990, de 26 de Diciembre, sobre el Régimen Fiscal de las Fusiones de Empresas, pues se entiende que la fusión de las entidades retrotrae sus efectos desde la fecha de inscripción registral de la escritura de fusión a cuando tuvo lugar el acuerdo de fusión, lo que permite la compensación de pérdidas denegada por el acta impugnada.
Los preceptos invocados establecen:
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) El artículo 5 de la Ley 76/1990, de 26 de Diciembre: "De conformidad con lo previsto en el art. 21, a), de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, las Empresas que se fusionan concluirán sus períodos impositivos en las fechas de los balances de fusión y final formalizados los días anteriores a los correspondientes acuerdos y al otorgamiento de la escritura pública de fusión, respectivamente.".
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) El artículo 7 del mismo texto legal: "Cuando las Empresas que se disuelven estuviesen gozando de cualquier clase de beneficio fiscal condicionado al cumplimiento de ciertos requisitos, podrá la nueva Sociedad o la Sociedad absorbente, según los casos, mantener dicho tratamiento tributario siempre que asimismo asuma el cumplimiento de los requisitos correspondientes. No obstante lo anterior, el derecho a la compensación de pérdidas en el Impuesto sobre Sociedades de las que se disuelvan con la fusión debe entenderse intransferible.".
Por lo pronto, y a efectos de desestimar el motivo, la sentencia impugnada no aplica los preceptos alegados por lo que no puede haber vulnerado textos legales cuyo contenido no se integra en el razonamiento básico que conduce al fallo. Pero no solamente la sentencia no aplica los preceptos alegados en el motivo sino que tampoco fueron aducidos por la recurrente en la demanda, pues la referencia que en ella se contiene al artículo séptimo (página 31) es cualitativamente distinta de la que se efectúa en el recurso de casación.
En cualquier caso, el contenido de los textos en que se basa el motivo no permite obtener las conclusiones de retroactividad de la fusión que sostiene la recurrente. Por un lado, el artículo quinto del texto legal citado alude a las fechas de conclusión de los periodos impositivos, lo que no tiene nada que ver con el problema de la retroactividad de los efectos de la fusión que es el aquí debatido. De otro lado, el artículo séptimo se refiere a las condiciones para "suceder en los beneficios fiscales" y "a la compensación de pérdidas" cuando la fusión ha tenido lugar. El punto crucial del debate es determinar el momento de la fusión, pues en tanto que la sentencia y Administración estiman que ese hecho tiene lugar con la inscripción de la escritura en el Registro, la recurrente considera que esa fusión se produjo con el acuerdo de fusión.
No se puede entender que el precepto transcrito apoya la tesis de la recurrente, por la elemental consideración de que no se pronuncia sobre lo que constituye la esencia del debate. Por el contrario, los artículos de la L.S.A. y R.R.M. que se citan en la sentencia fijan ese momento en la inscripción registral de la escritura, y a ese momento legalmente fijado habrá de estarse.
Una última consideración es importante, el problema litigioso ha de ser resuelto con la normativa aplicable a los hechos; resulta, por tanto, irrelevante, a efectos de decidir el litigio, el análisis de la normativa ulterior.
Por lo que se refiere a la naturaleza infractora de la conducta de la recurrente, todos los razonamientos procedentes son concluyentes en el sentido de que la compensación de pérdidas originadora de la sanción no era ajustada a derecho. Sólo una interpretación altamente interesada de las normas tributarias permitiría obtener las conclusiones que han servido de defensa a la recurrente, pero en tal caso no se puede esperar que esa interpretación sea considerada razonable por los tribunales.
De todo lo razonado se infiere la necesidad de desestimar el recurso de casación con expresa imposición de las costas causadas a la entidad recurrente, en virtud de lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley Jurisdiccional. En su virtud, en nombre del Rey y en el ejercicio de la potestad de juzgar que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución,
Que debemos declarar, y declaramos, no haber lugar al recurso de casación formulado por la Procuradora Dª. María Luisa Sánchez Quero, en nombre y representación de la entidad Rótulos Roura, S.A., contra la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, de fecha 28 de Septiembre de 2000, dictada en el recurso contencioso-administrativo al principio reseñado, con expresa, por obligada, imposición de costas a la parte recurrente.
Así por esta nuestra sentencia, que se publicará en la Colección que edita el Consejo General del Poder Judicial , lo pronunciamos, mandamos y firmamos PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fué la anterior sentencia por el Magistrado Ponente Excmo. Sr. D. MANUEL VICENTE GARZÓN HERRERO, estando constituida la Sala en audiencia pública, de lo que, como Secretaria de la misma CERTIFICO.
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